时间：2023-11-29 11:06:50
绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇绩效审计5e理论，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
现代政府绩效审计(Performance Au?dit)诞生于20世纪40年代的英美等国，它是审计部门独立开展的对政府公共部门的监督活动。20世纪70年代新公共管理运动在世界范围内引发了对政府责任和工作绩效的广泛关注，促进了政府绩效审计的推广。受新公共管理理论影响，政府审计工作更注重结果和绩效导向，全社会对公共产品与服务的质量和效果信息产生强烈需求促使西方国家政府绩效审计迅速发展。据学者早期统计，截止到20世纪90年代中期，美国绩效审计业务量约占其全部政府审计业务量的85%，加拿大绩效审计量约占其审计项目总数的40%。
我国1983 年成立国家审计署，开始建立现代化的审计制度。20世纪80年代中后期，我国开始效益审计理论研究和局部试点工作，但绩效审计由于缺乏经济和政治基础没有得到长足发展。20世纪90年代，我国政府审计主要以财务收支的真实性、合规性审计为主，仅零星开展了带有一定程度绩效审计性质的绩效审计工作。加入世贸组织后，伴随我国市场经济体制和公共财政体制的完善，公众越发关注公共资金使用的效果，对政府公共服务质量产生了监督意识。基于此，我国政府开始借鉴和发展国际先进的绩效审计制度。学术界众多学者对绩效审计理论也进行了广泛研究和探讨。本文归纳总结了我国绩效审计研究概况，剖析了绩效审计的发展脉络，为我国政府绩效审计研究发展提出建议。
二、政府绩效审计的内涵
对政府绩效审计，我国学者习惯使用绩效审计，而我国审计实务部门对应称为效益审计。许多国家对绩效审计另有称法，比如，英国和加拿大分别使用货币价值审计和综合审计指代绩效审计。综合来看，最普遍的名称仍是绩效审计。1986年最高审计机关国际组织(INTOSAI)在审计会议上发表了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，声明中对绩效审计做出界定：绩效审计是对公共部门管理公共资源的经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)所做的评价与监督，即惯称的3E审计。
绩效审计的定义随着审计实践的开展不断变化，内涵不断丰富。最具有代表性的是1989年加拿大学者丹尼斯普瑞斯波尔提出5e 审计概念。他在传统3E审计基础上加入了环境审计(Envi?ronment Audits)和公平性审计(Equity Au?dits)。环境审计是指审查自然资源的有效利用和对生态的保护情况，公平性审计则是指审查政府项目及政府活动所产生的利益分配与再分配的公平性及其对社会秩序的影响。针对绩效审计内涵，我国学者进行了有益的探索。戚振东等认为，我国现阶段处于社会问题多样化突显的转型时期，政府绩效审计不应局限于3E，应扩展绩效审计维度，开展多样性绩效审计。建设环境友好型社会和维护社会公平正义是我国经济和社会发展的必然要求，5E审计和多样性审计更适应于经济社会发展对政府绩效审计的内在要求。理论研究中应更重视和采纳多样性审计的有关定义和内涵。比如，增加社会发展可持续性维度等还有待持续深入研究。
在传统的3E审计中，经济性、效率性和效果性三者间的相互关系是值得研究的问题。实际项目审计表现为如何安排经济性、效率性和效果性三者比重。我国学者余玉苗、何晓东认为，应通过审计对象或项目核心效用进行把握和判断。如果审计对象的核心价值偏重于效率性，则在绩效审计时应以效率性审计为主。若一项公共产品或服务的重点是改善民生和提升公众满意度，则在绩效审计过程中应更偏重效果性审计。
毫无疑问，3E中的三个维度之间具有相互联系、内在统一的关系。经济性和效率性制约着效果性的达成：一项公共项目如果存在经济成本偏高、资源利用效率低下的问题，其项目的社会效益等目标的实现肯定会受到影响。反之，如果公共项目以效果性为目标导向，通过目标管理进行成本控制和优化管理，其经济性和效率性往往能达到较高的水平。可见，经济性、效率性和效果性的内在关联决定了它们之间在某些条件下可达成相互促进的良好效果，进一步明晰它们之间的协同效应，有利于提升绩效审计实务工作水平。
三、政府绩效审计的范围
关于绩效审计的范围，最高审计机关国际组织认为，应依据每个国家审计机关的审计使命和特定的审计环境具体决定，难以做出统一界定。我国学者蔡春等认为，政府绩效审计的范围是根据审计目标确定的。政府绩效审计的范围包括对政府组织、项目、活动和职能的经济性、效率性和效果性进行客观和系统的检查。绩效审计目标和绩效审计类型的不同决定了审计范围也会存在一定的差异性。从受托责任观的角度来看，政府部门及其他公共资源的使用单位对公共资源管理和利用的经济性、效率性和效果性状况都应成为绩效审计的范围。
除此之外，更多的学者对绩效审计进行了层次和类型的划分。比如，Bates和Hoton将绩效审计评价对象划分为政府整体绩效、部门重点绩效和单独项目绩效三个层次，审计的层次从高到低依次递减。Barzelay按照审计内容和审计重点的不同，将绩效审计归纳为效率审计、项目效果审计、绩效管理能力审计、绩效信息审计、风险评价、最佳实务评价及一般管理评价7种类型。国内学者周亚荣总结了我国政府绩效审计实务中的具体表现形式，归纳出四个重点审计方面：一是各级行政部门和单位的经费开支审计;二是由国家财政所投资的公共建设项目审计;三是公共专项资金审计;四是国际组织和外国政府对我国的援助项目和贷款项目审计。从审计职能发展的角度看，上述四个方面仍然不全面，应增加对各级政府及其部门的政策制度的评价。绩效审计不仅要发挥检查监督作用，更要关注公共领域政治、经济活动的效益提升，面向未来建言献策。
综上所述，政府绩效审计的范围研究较多地集中于绩效审计的层次和类型划分。这样的研究有助于界定政府绩效审计的开展，也能从横向和纵向的维度将绩效审计进行区分，从而在理论和实践层面更准确地把握政府绩效审计的应用方向。
在今后的研究中，还应配合政府公共管理职能优化的需要，将政府绩效审计范围的研究扩展到政府部门职能和使命的履行程度、公共服务对象的满意度、公共产品和服务的及时性和可及性等方面内容，使绩效审计范围研究更符合审计实务工作的需要。
四、政府绩效审计的理论动因
理论界对绩效审计产生的动因有各种不同的观点，最具代表性的是绩效审计产生于公共受托责任，政府绩效审计是为了公共部门解除其公共受托责任而产生的。另有众多学者研究了新公共管理运动对绩效审计的推动作用，甚至可以说，政府绩效审计是配合新公共管理运动需要而发展的，成为了新公共管理运动的内容之一。雷达研究了新公共管理运动和绩效审计之间的密切联系，新公共管理运动的核心理念引发了对政府绩效和责任履行的高度关注，为绩效审计创造了政治环境和管理环境。陈骏则从利弊两方面分析了新公共管理运动对绩效审计产生的理论与实践影响，认为新公共管理存在一定的误区，对绩效审计的发展产生负面的影响。如理性经济人假设和市场导向容易导致审计过程中过分追求效率而忽视公平，结果导向则可能导致审计工作中重视短期绩效的评价，忽视长期性的绩效指标。新公共管理对绩效审计也存在有利的影响。比如，推动政府审计的重点从合规性审计转向绩效审计，健全政府绩效审计的评价机制，形成独立的绩效审计机构等等。王晓梅全面总结了绩效审计的相关理论基础，归纳了三个方面的理论动因：政治学理论动因表现为社会契约论和人民主权学说，经济学理论动因则是委托理论，而新公共管理理论构成了绩效审计的行政学理论动因。
从近年来的研究趋势看，部分学者将理论动因研究延伸到了政府绩效审计影响因素的研究。赵彩霞、张立民等通过定量分析方法证实了制度环境因素对政府绩效审计的开展成效具有显著的影响。
李素利对问卷数据进行了验证性因子分析，得出了审计人员的素质、政治、经济、文化、信息五方面的因素对政府绩效审计的工作成效具有积极影响作用。徐相锋、鲍春雷将协同理论与政府绩效管理相结合，从纵向协同、横向协同和内部协同三个方面论述了政府绩效管理中主客体因素间的相互联系和影响。
综上所述，我国学者对绩效审计理论动因的研究取得了一定的研究成果，但相关的研究相对分散，需要提升完整性和系统性。同时，理论动因研究对绩效审计实务产生的指导作用相对薄弱，有待于在今后研究中得到加强。
五、政府绩效审计的职能和目标
最高审计机关国际组织在《国际组织绩效手册》对绩效审计职能阐述为有关决策机构和政策制定部门提供信息和咨询服务。相比而言，我国学者对这一问题的研究更为深入，如谢志华等将政府绩效审计职能划分为两个层面：解除受托责任层面和决策有用层面。现阶段我国绩效审计职能主要以解除政府部门公共受托责任为主。随着今后政府职能不断转型，绩效审计的职能将向决策有用层面转变。吴国萍认为，在我国现阶段政府绩效审计的目标是对公共资源使用和管理的有效性进行检查和评价，有效性至少应包括经济性、效率性、效果性和合规性四个方面。王会金、易仁萍则认为，现阶段的绩效审计是为了评价各项投入资源的经济和有效程度，并借以找到提升绩效的途径，实现由查处达到控制和提高的目的。
综合来看，以上学者所论述的绩效审计职能和目标都具有一定的合理性。随着政府绩效审计内涵的不断丰富和范围的不断扩展，其职能和目标研究也应得到创新发展。政府绩效审计在传统监督检查职能基础上，逐步向为行政和立法部门提供决策咨询服务转变，其作用不仅表现为解除公共受托责任，更应以推动行政问责、提升公共价值和促进管理优化为目标。
六、政府绩效审计的评价指标
相较国外而言，国内对绩效审计评价指标的研究相对滞后。在我国目前的审计实务中，实际审计业务往往是受托对公共项目的效益进行审计，进而对政府的绩效做出评价，而不是通过综合性绩效审计对政府的总体绩效做出评价。正因为如此，基于公共财政制度并以公共财政投入的总体效益评价为主，构建绩效评价指标能相对有效地指导绩效审计的实务开展，许多学者也从该角度进行了指标体系的研究。比如，周亚荣总结了我国学者对于绩效审计评价指标的各项研究，提出应依据绩效评价对象的不同，从政府总体、政府部门和政府项目三个不同层面分别设置绩效评价指标。白景明则进一步指出，在对政府部门的整体绩效评价时，应首先根据政府部门的职能特点对其分类，根据不同类别的部门分别制定评价指标。
政府绩效审计评价指标与政府财政预算指标存在一定的对应性，在传统财务合规性审计部分中，可以大力借鉴财务预算指标进行量化考核。同时，出于效果性审计的需要适当增加非财务指标和定性评价指标的比重。在指标确定过程中，需要结合政府绩效审计内涵和职能的发展，重点增加服务对象满意度、风险预警和体现可持续发展理念，并能够持续进行考核的长期性指标内容。在指标的具体设置过程中，应该注重评价指标的动态性、相关性和可操作程度，从而促进政府绩效审计工作的标准化和高效化。
七、我国政府绩效审计研究的未来方向
首先，政府绩效审计研究可与绩效评估研究相互借鉴。温美琴等认为，政府绩效审计本身也是一种政府绩效评估行为，是对政府部门、财政预算单位、公共投资项目等的绩效所进行的检查、监督和评价。这说明了绩效审计与绩效评估之间存在紧密的内在联系，绩效审计的理论研究可以借鉴绩效评估的各项研究成果，达到二者相互促进和共同发展的效果。
其次，我国政府绩效审计研究必须坚持理论创新导向，以适应不断发展变化的绩效审计实务工作需要。虽然我国绩效审计研究相比国际领先水平仍存在一定差距，但取得不少创新性研究成果。比如，陈宋生从制度变迁理论出发，分析了审计制度变迁的各项影响因素，运用制度经济学中的制度供需分析、制度变迁的成本-效益对比分析，论证了我国绩效审计的未来发展，为我国从合规性、真实性审计制度向绩效审计制度的转变提出了建设性建议。周亚荣从政府治理理论视角出发，结合我国构建服务型政府的现实需要，提出了在服务型政府的框架下如何有效地构建适合我国国情的政府绩效审计体制。以上学者为代表的创新型研究成果不断增长，值得有关审计部门深入研究和借鉴。
【关键词】政府采购；绩效审计；“5E”审计
政府采购是指各级国家机关、事业单位和团体组织，使用财政性资金采购依法制定的集中采购目录以内的或者采购限额标准以上的货物、工程和服务的行为。政府采购审计是财政审计中的一种专项审计，不仅是指具体的采购过程，而且是采购政策、采购程序、采购过程及采购管理的总称，是一种对公共采购管理的制度，是一种政府行为。绩效审计的本质含义就是“3E”，即经济性、效率性和效果性。随着经济社会的发展，目前国际上已经基本达成共识，有些学者提出了“5E”的概念，主要是对经济活动的经济性、效率性、效果性、公平性和环保性进行的评价。做好政府采购绩效审计不仅可以提高政府采购的效率，节约相应的营运成本，还可以促进政府采购制度的全面发展，增强政府工作的社会满意度和公众认可度，是国家经济正常高速地发展。
一、政府采购绩效审计的内涵
政府采购的主体是依靠国家预算资金运作的政府机关、事业单位、社会团等。政府采购为非商业性、非盈利性购买行为，以购买者的身份，在商品或劳务市场上购进商品或劳务时所发生的支出。政府采购绩效审计是由专门机构和专职人员依法对被审计单位使用财政性资金获取货物、工程和服务等采购活动的真实性、合法性、效益性进行审查和评价，以达到维护经济秩序、提高财政资金使用效率、加强宏观调控的目的。但是由于我国现阶段的特殊情况导致的各种经济活动中存在资料的不真实、舞弊行为的存在以及各种违反法律法规的现象的存在，因此决定现阶段的政府采购审计的目标是建立在合法性、真实性的基础上以“经济性、效率性、效果性”为主要目标，以公平性和环保性为辅助。
二、当前政府采购绩效审计存在的问题
政府采购审计能够利用政府审计的相对独立性、强制性对预算资金的使用进行监督，但是与此同时，我国的政府采购绩效审计中还存在着较为突出的问题，如：绩效审计标准制度不规范，审计缺乏标准；政府采购绩效审计不彻底，事后审计具有滞后性；审计监督部门协调性差，妨碍绩效审计的独立性；充分有效的审计证据难以获得等，主要体现在以下几点：
（一）审计标准缺乏，绩效指标评价体系不完善
由于我国的绩效审计起步晚，相关的研究资料相对较少，政府采购的法律法规体系不完善，而且对于这部分的实际操作尚处于摸索阶段，并且理论研究还没有到达成熟的阶段，因而我国的绩效审计没有明确的评价指标体系，实际操作中还存在着较大的不规范和随意性。故实际审计过程中只能遵守审计法和政府采购法，再根据采购活动中的资金节约率为主要的衡量指标，再结合一些财务指标来判断采购活动的经济效率性，这样并不能反映政府采购活动是否符合经济效率性的。
（二）对政府采购不能全面实行绩效审计，并且审计缺乏深度
由于政府采购活动是涉及面比较广泛、程序比较复杂，而且起步较晚导致公众对绩效审计的认识只存在于片面了解，不仅如此甚至有的审计人员对绩效审计也只是一知半解，对其认识非常局限，对为什么要审计、需要审计什么以及怎样审计都知道的太少。在执行绩效审计的时候只是单纯的审计有无舞弊行为的发生，只是针对采购部门对资金的使用效率进行审计，和一般的审计并没有区别，然而政府采购绩效设计不仅仅是审计资金的使用效率，它的“5E”目标就决定了政府采购审计要不同于一般的审计，要考虑采购活动是否有利于国内产业的发展以及对宏观政策的影响等等。事实上政府采购活动是分为事前、事中和事后三个环节的，而现行的政府采购绩效审计只是对采购活动结束后才对其进行审查、评价及总结并提出相应的措施的一种“事后监督”，并未对采购活动的前和采购活动中发生的一系列事项进行审计。
（三）绩效审计相对缺乏独立性
审计的有效性会受到审计实施者独立性的极大影响，若在审计过程中不能保持应有的独立性会导致审计结果的可信度受到质疑，由于审计单位与被审计单位同时律属于同一集团的领导，他们之间极大可能产生共同利益，一旦有这种共同利益的存在，审计实施者会在审计过程中包庇被审计单位，甚至为了这个共同利益与被审计单位合谋出具虚假的审计报告，这样的绩效审计形同虚设，完全不能产生任何效用。
《采购法》明确规定：政府采购有关的监管部门、审计部门、监察机关要依据法律、行政法规对政府采购实施监督。但是，由于各部门之间未能很好协调，各监督部门职能相互交叉重叠，且未能做好沟通工作，造成重复多头监督和监督存在空白地带的情况，也会影响绩效审计的独立性。
（四）审计人员专业性不强
之所以政府采购绩效审计停留在采购资金收支审计上，疏于对招投标、项目进展和政府采购绩效等重点方面的监督，主要原因是审计人员的业务素质没有达到政府采购绩效审计的需要。政府采购绩效审计所需知识超过单纯政府采购资金审计的范畴，它涉及到财政政策、贸易政策和产业政策等多方面，是政策性强而又复杂的综合性审计监督。正是由于政府采购绩效审计工作涉及面广，一些采购专业性强，而又缺乏相应的规范性具体措施，仅靠审计部门现有的人员及专业知识是不能适应对这一工作监督需要的。它要求审计机关拥有具备如下知识的人才：如经济学、社会学、法律、财会、计算机、信息系统、工程建筑学等，要求审计人员要非常深入地掌握政府采购工作方面的专业知识。
（五）较难获取充分可靠的审计证据
由于现行的绩效审计的方法和技术不够成熟以及对绩效审计的认识不够充分等导致在实施审计过程中很难获得充分的审计证据，更别说对审计证据的充分性和可靠性做出判断。若审计证据不够充分或者缺乏证明力度，则会有失结论的公正性，并会造成严重的后果。对政府采购活动的绩效审计是根据采购活动的一系列具体事宜形成的相关证据做出系统客观的分析，并不只是通过简单的财务数据来对采购活动进行审计，还需要大量的非财务数据来做支撑。这些非财务数据本身比较难获取，获取这些数据还要借助其他学科特定的方法对其进行处理，但是碍于审计人员对其他学科知识的匮乏，将导致不能很好地处理这些证据，不能将其形成为充分可靠的审计证据。
三、提高政府采购绩效审计质量的对策
针对政府采购绩效审计存在的问题，可以采用以下措施加以纠正和解决，以达到发挥审计的监督职能，加大审计监督力度，提高政府采购效率和效果的目的。
（一）加强绩效审计开展的内外环境建设
完善国家制度环境和社会环境的建设，深化政府体制改革建立健全公共财政，转变政府职能，树立正确的政绩观，淡化GDP意识，从全局出发，把社会的发展看成一个系统，用绩效审计来衡量政府及其工作人员的业绩，并要树立有限行政取向、服务行政取向和法治行政取向的思想，做好由全能政府向效能政府的转变。加强审计宣传，在全社会范围内树立绩效审计观念，加大对绩效审计的宣传力度，使整个社会都了解何为政府的绩效审计，转变过去单一监督主体的模式，采取评估主体多元化的模式。
（二）处理好绩效审计与传统审计的关系
目前我国弄虚作假、营私舞弊等违法、违规现象仍十分严重，在这种基础下开展政府绩效审计，则不能脱离传统的审计。要在绩效审计实践中，既要克服旧习惯和定式的制约，将绩效审计导入传统审计，使绩效审计缺乏实质的内容，跳不出传统审计的圈子的问题；同时应意识到财务审计与绩效审计具有一定相容性，要通过财务审计使被审计单位的财务资料达到正确、有序，从而使绩效审计有可靠的保证：一方面对被审计单位有了相对详实客观的了解，另一方面有助于确保审计数据的准确性和真实性，从而得出科学客观的审计结果以及相应的评价意见和改善路径。
（三）审计关口前移，加强事前和事中的监督
克服现行的绩效审计只是对事后这个环节进行监督，并未对采购活动的前和采购活动中发生的一系列事项进行审计的弊端，充分进行事前审计、事中审计和事后审计。为了防止政府采购绩效审计出现“马后炮”我们要从政府采购的预算编制、申报、审议、预算执行、监督等全过程跟进，做到全方位、多层次的监督检查，审计监督从“事后审计”逐步转向“事前、事中”监督和分析，加强对采购的实际成果与预算目标进行比较，就差异进行分析，切实提高财政性资金的使用效益。不论做什么事情都需要在事前做好计划，防止出错，绩效审计也不例外。在具体实践中，审计人员必须要有相应的采购计划，因在对采购活动进行绩效审计时必须对采购活动的计划进行审查如果发现被审计单位的财务收支活动严重不实，则不能再进行绩效审计程序而应进行传统的真实性、合法性审计，充分处理好绩效审计和传统审计的关系。
（四）加强政府采购审计人员队伍建设，切实提高审计监督管理水平
要提高绩效审计人员的素质，并要定期对监督人员进行培训，使审计人员能够掌握公共管理学、电子计算机、工程学、心理学等多方面的知识，满足审计机关在对政府采购行为进行绩效审计时所需要的对各种能力的要求。明确绩效审计人员的职责范围，并以法律形式确定下来，使他们明白知道自己要做什么。要实行严格的审计质量责任制、审计工作稽查制度和内部审计制度，以进一步明确审计人员的审计责任，规范审计人员的审计行为，提高政府绩效审计的绩效。借用民间审计和内部审计部门的力量，吸纳社会专家，优化审计人员结构，改变现有审计人员知识结构单一的情况，保证监督的科学性。
（五）建立健全的绩效审计评价标准以及相关法律法规
建立一套科学可行的绩效审计评价指标体系不仅包括对经济效益的评价，同样也要对社会效益进行评价，因此在制定评价指标体系时不仅要考虑相关的经济效益指标，也要考虑如何对社会效益进行评价，所以在制定绩效审计评价指标是既要制定定量评价指标也要制定定性评价指标，毕竟社会效益不能完全靠定性指标来评价，可以制定一些原则性较强的定性规定，但是凡事都不是完全的，所以可以通过日常实践的经验来做一些补充性的规定来完善评价指标。
应该将政府采购各项监督制度的内容具体化、规范化，使得法律的这一规定具有可操作性，而不至于留于形式。法律应该对各项监督在政府采购过程中的“切入点”监督的具体对象和内容、具体程序等方面的内容做出明确的规定，进一步明确对政府采购负有行政监督职责的政府各部门对政府采购的监督重点、方式和方法，协调好这些部门之间的职责分工，规范好综合管理与行业管理的衔接问题，发挥好这些部门在监督上的优势，理顺监督管理关系，形成综合管理与行业专业监督相结合的协作机制，共同构筑对政府采购全方位、多层次、科学有效的监督制约机制，强化对政府采购行为的约束。
四、结论
开展政府绩效审计有利于实现财政资金配置最大限度的优化，有利于促进政府采购的效率性和效果性，体现政府采购的公开、公平、公正和诚实信用的原则和行政效率；能促使他们为了更好地完成各自的任务，提高工作效率和效果，加强内部控制，并且实现资源的最佳利用，使政府部门更加适应市场经济发展需要；同时还可以节约政府采购本身的成本开支，取得更好的效益，建设一个廉政的、取信于民的政府，增强政府采购工作社会满意度和认同感，维护正常的经济秩序。
参考文献：
[1]中华人民共和国采购法[S].中华人民共和国主席令第六十八号，2002-6-29.
[2]王利.谈谈政府采购绩效审计的儿个问题[J].现代审计，2003（5）：10.
[3]张艳.我国政府效益审计实施中的制约因素及对策[J].审计与经济研究，2004（3）.
[4]刘春艳.浅谈政府采购绩效审计[J].财务与会计，2005（4）.
[5]杨鹏鹏，张研，杨亚争.政府采购绩效审计浅析[J].肃农业，2006（8）
[6]周英美.政府采购绩效审计[J].审计与理财，2008（5）：19-20.
[7]李江鹏.政府绩效审计重点与难点[N].光明日报，2008-2-20.
[8]钱国伟，沈晓白.购绩效审计的重点及评价标准[J].中国审计报，2008（6）.
我国政府绩效审计工作起步于20世纪80年代，在加入世界贸易组织之后呈现加快发展态势，但与西方国家相比仍较为有限。本文梳理了我国政府绩效审计研究情况，归纳了绩效审计内涵、范围、理论动因、职能目标和评价指标等方相关研究成果，概要分析了政府绩效审计研究的问题与方向，以期为我国绩效审计理论研究和实务工作提供有益的借鉴。
关键词：
政府绩效审计；研究述评
一、引言
现代政府绩效审计诞生于20世纪40年代的英美等国，它是审计部门独立开展的对政府公共部门的监督活动。20世纪70年代新公共管理运动在世界范围内引发了对政府责任和工作绩效的广泛关注，促进了政府绩效审计的推广。受新公共管理理论影响，政府审计工作更注重结果和绩效导向，全社会对公共产品与服务的质量和效果信息产生强烈需求促使西方国家政府绩效审计迅速发展。据学者早期统计，截止到20世纪90年代中期，美国绩效审计业务量约占其全部政府审计业务量的85%，[1]加拿大绩效审计量约占其审计项目总数的40%。[2]我国1983年成立国家审计署，开始建立现代化的审计制度。20世纪80年代中后期，我国开始效益审计理论研究和局部试点工作，但绩效审计由于缺乏经济和政治基础没有得到长足发展。20世纪90年代，我国政府审计主要以财务收支的真实性、合规性审计为主，仅零星开展了带有一定程度绩效审计性质的绩效审计工作。加入世贸组织后，伴随我国市场经济体制和公共财政体制的完善，公众越发关注公共资金使用的效果，对政府公共服务质量产生了监督意识。基于此，我国政府开始借鉴和发展国际先进的绩效审计制度。学术界众多学者对绩效审计理论也进行了广泛研究和探讨。本文归纳总结了我国绩效审计研究概况，剖析了绩效审计的发展脉络，为我国政府绩效审计研究发展提出建议。
二、政府绩效审计的内涵
对政府绩效审计，我国学者习惯使用“绩效审计”，而我国审计实务部门对应称为“效益审计”。许多国家对“绩效审计”另有称法，比如，英国和加拿大分别使用“货币价值审计”和“综合审计”指代绩效审计。综合来看，最普遍的名称仍是“绩效审计”。1986年最高审计机关国际组织（INTOSAI）在审计会议上发表了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，声明中对绩效审计做出界定：绩效审计是对公共部门管理公共资源的经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）所做的评价与监督，[3]即惯称的“3E审计”。绩效审计的定义随着审计实践的开展不断变化，内涵不断丰富。最具有代表性的是1989年加拿大学者丹尼斯•普瑞斯波尔提出“5E审计”概念。他在传统“3E审计”基础上加入了环境审计（Envi⁃ronmentAudits）和公平性审计（EquityAu⁃dits）。环境审计是指审查自然资源的有效利用和对生态的保护情况，公平性审计则是指审查政府项目及政府活动所产生的利益分配与再分配的公平性及其对社会秩序的影响。[4]针对绩效审计内涵，我国学者进行了有益的探索。戚振东等认为，我国现阶段处于社会问题多样化突显的转型时期，政府绩效审计不应局限于“3E”，应扩展绩效审计维度，开展多样性绩效审计。[5]建设环境友好型社会和维护社会公平正义是我国经济和社会发展的必然要求，“5E”审计和多样性审计更适应于经济社会发展对政府绩效审计的内在要求。理论研究中应更重视和采纳多样性审计的有关定义和内涵。比如，增加社会发展可持续性维度等还有待持续深入研究。在传统的“3E”审计中，经济性、效率性和效果性三者间的相互关系是值得研究的问题。实际项目审计表现为如何安排经济性、效率性和效果性三者比重。我国学者余玉苗、何晓东认为，应通过审计对象或项目核心效用进行把握和判断。[6]如果审计对象的核心价值偏重于效率性，则在绩效审计时应以效率性审计为主。若一项公共产品或服务的重点是改善民生和提升公众满意度，则在绩效审计过程中应更偏重效果性审计。毫无疑问，“3E”中的三个维度之间具有相互联系、内在统一的关系。经济性和效率性制约着效果性的达成：一项公共项目如果存在经济成本偏高、资源利用效率低下的问题，其项目的社会效益等目标的实现肯定会受到影响。反之，如果公共项目以效果性为目标导向，通过目标管理进行成本控制和优化管理，其经济性和效率性往往能达到较高的水平。可见，经济性、效率性和效果性的内在关联决定了它们之间在某些条件下可达成相互促进的良好效果，进一步明晰它们之间的协同效应，有利于提升绩效审计实务工作水平。
三、政府绩效审计的范围
关于绩效审计的范围，最高审计机关国际组织认为，应依据每个国家审计机关的审计使命和特定的审计环境具体决定，难以做出统一界定。我国学者蔡春等认为，政府绩效审计的范围是根据审计目标确定的。政府绩效审计的范围包括对政府组织、项目、活动和职能的经济性、效率性和效果性进行客观和系统的检查。[7]绩效审计目标和绩效审计类型的不同决定了审计范围也会存在一定的差异性。从受托责任观的角度来看，政府部门及其他公共资源的使用单位对公共资源管理和利用的经济性、效率性和效果性状况都应成为绩效审计的范围。除此之外，更多的学者对绩效审计进行了层次和类型的划分。比如，Bates和Hoton将绩效审计评价对象划分为政府整体绩效、部门重点绩效和单独项目绩效三个层次，[8]审计的层次从高到低依次递减。Barzelay按照审计内容和审计重点的不同，将绩效审计归纳为效率审计、项目效果审计、绩效管理能力审计、绩效信息审计、风险评价、最佳实务评价及一般管理评价7种类型。[9]国内学者周亚荣总结了我国政府绩效审计实务中的具体表现形式，归纳出四个重点审计方面：一是各级行政部门和单位的经费开支审计；二是由国家财政所投资的公共建设项目审计；三是公共专项资金审计；四是国际组织和外国政府对我国的援助项目和贷款项目审计。[10]从审计职能发展的角度看，上述四个方面仍然不全面，应增加对各级政府及其部门的政策制度的评价。绩效审计不仅要发挥检查监督作用，更要关注公共领域政治、经济活动的效益提升，面向未来建言献策。综上所述，政府绩效审计的范围研究较多地集中于绩效审计的层次和类型划分。这样的研究有助于界定政府绩效审计的开展，也能从横向和纵向的维度将绩效审计进行区分，从而在理论和实践层面更准确地把握政府绩效审计的应用方向。在今后的研究中，还应配合政府公共管理职能优化的需要，将政府绩效审计范围的研究扩展到政府部门职能和使命的履行程度、公共服务对象的满意度、公共产品和服务的及时性和可及性等方面内容，使绩效审计范围研究更符合审计实务工作的需要。
四、政府绩效审计的理论动因
理论界对绩效审计产生的动因有各种不同的观点，最具代表性的是绩效审计产生于公共受托责任，政府绩效审计是为了公共部门解除其公共受托责任而产生的。另有众多学者研究了新公共管理运动对绩效审计的推动作用，甚至可以说，政府绩效审计是配合新公共管理运动需要而发展的，成为了新公共管理运动的内容之一。雷达研究了新公共管理运动和绩效审计之间的密切联系，新公共管理运动的核心理念引发了对政府绩效和责任履行的高度关注，为绩效审计创造了政治环境和管理环境。[11]陈骏则从利弊两方面分析了新公共管理运动对绩效审计产生的理论与实践影响，认为新公共管理存在一定的误区，对绩效审计的发展产生负面的影响。如“理性经济人假设”和“市场导向”容易导致审计过程中过分追求效率而忽视公平，“结果导向”则可能导致审计工作中重视短期绩效的评价，忽视长期性的绩效指标。新公共管理对绩效审计也存在有利的影响。比如，推动政府审计的重点从合规性审计转向绩效审计，健全政府绩效审计的评价机制，形成独立的绩效审计机构等等。[12]王晓梅全面总结了绩效审计的相关理论基础，归纳了三个方面的理论动因：政治学理论动因表现为社会契约论和人民学说，经济学理论动因则是委托理论，而新公共管理理论构成了绩效审计的行政学理论动因。[13]从近年来的研究趋势看，部分学者将理论动因研究延伸到了政府绩效审计影响因素的研究。赵彩霞、张立民等通过定量分析方法证实了制度环境因素对政府绩效审计的开展成效具有显著的影响。[14]李素利对问卷数据进行了验证性因子分析，得出了审计人员的素质、政治、经济、文化、信息五方面的因素对政府绩效审计的工作成效具有积极影响作用。[15]徐相锋、鲍春雷将协同理论与政府绩效管理相结合，从纵向协同、横向协同和内部协同三个方面论述了政府绩效管理中主客体因素间的相互联系和影响。[16]综上所述，我国学者对绩效审计理论动因的研究取得了一定的研究成果，但相关的研究相对分散，需要提升完整性和系统性。同时，理论动因研究对绩效审计实务产生的指导作用相对薄弱，有待于在今后研究中得到加强。
五、政府绩效审计的职能和目标
最高审计机关国际组织在《国际组织绩效手册》对绩效审计职能阐述为有关决策机构和政策制定部门提供信息和咨询服务。相比而言，我国学者对这一问题的研究更为深入，如谢志华等将政府绩效审计职能划分为两个层面：解除受托责任层面和决策有用层面。[17]现阶段我国绩效审计职能主要以解除政府部门公共受托责任为主。随着今后政府职能不断转型，绩效审计的职能将向决策有用层面转变。吴国萍认为，在我国现阶段政府绩效审计的目标是对公共资源使用和管理的有效性进行检查和评价，有效性至少应包括经济性、效率性、效果性和合规性四个方面。[18]王会金、易仁萍则认为，现阶段的绩效审计是为了评价各项投入资源的经济和有效程度，并借以找到提升绩效的途径，实现由查处达到控制和提高的目的。[19]综合来看，以上学者所论述的绩效审计职能和目标都具有一定的合理性。随着政府绩效审计内涵的不断丰富和范围的不断扩展，其职能和目标研究也应得到创新发展。政府绩效审计在传统监督检查职能基础上，逐步向为行政和立法部门提供决策咨询服务转变，其作用不仅表现为解除公共受托责任，更应以推动行政问责、提升公共价值和促进管理优化为目标。
六、政府绩效审计的评价指标
相较国外而言，国内对绩效审计评价指标的研究相对滞后。在我国目前的审计实务中，实际审计业务往往是受托对公共项目的效益进行审计，进而对政府的绩效做出评价，而不是通过综合性绩效审计对政府的总体绩效做出评价。正因为如此，基于公共财政制度并以公共财政投入的总体效益评价为主，构建绩效评价指标能相对有效地指导绩效审计的实务开展，许多学者也从该角度进行了指标体系的研究。比如，周亚荣总结了我国学者对于绩效审计评价指标的各项研究，提出应依据绩效评价对象的不同，从政府总体、政府部门和政府项目三个不同层面分别设置绩效评价指标。[20]白景明则进一步指出，在对政府部门的整体绩效评价时，应首先根据政府部门的职能特点对其分类，根据不同类别的部门分别制定评价指标。[21]政府绩效审计评价指标与政府财政预算指标存在一定的对应性，在传统财务合规性审计部分中，可以大力借鉴财务预算指标进行量化考核。同时，出于效果性审计的需要适当增加非财务指标和定性评价指标的比重。在指标确定过程中，需要结合政府绩效审计内涵和职能的发展，重点增加服务对象满意度、风险预警和体现可持续发展理念，并能够持续进行考核的长期性指标内容。在指标的具体设置过程中，应该注重评价指标的动态性、相关性和可操作程度，从而促进政府绩效审计工作的标准化和高效化。
七、我国政府绩效审计研究的未来方向
首先，政府绩效审计研究可与绩效评估研究相互借鉴。温美琴等认为，政府绩效审计本身也是一种政府绩效评估行为，是对政府部门、财政预算单位、公共投资项目等的绩效所进行的检查、监督和评价。[22]这说明了绩效审计与绩效评估之间存在紧密的内在联系，绩效审计的理论研究可以借鉴绩效评估的各项研究成果，达到二者相互促进和共同发展的效果。其次，我国政府绩效审计研究必须坚持理论创新导向，以适应不断发展变化的绩效审计实务工作需要。虽然我国绩效审计研究相比国际领先水平仍存在一定差距，但取得不少创新性研究成果。比如，陈宋生从制度变迁理论出发，分析了审计制度变迁的各项影响因素，运用制度经济学中的制度供需分析、制度变迁的成本-效益对比分析，论证了我国绩效审计的未来发展，为我国从合规性、真实性审计制度向绩效审计制度的转变提出了建设性建议。[23]周亚荣从政府治理理论视角出发，结合我国构建服务型政府的现实需要，提出了在服务型政府的框架下如何有效地构建适合我国国情的政府绩效审计体制。[24]以上学者为代表的创新型研究成果不断增长，值得有关审计部门深入研究和借鉴。第三，绩效审计理论研究必须与绩效审计实践紧密结合。深圳市和青岛市等地是我国最早开展绩效审计的地区，其政府绩效审计经验居于全国的前列，探索出了一系列先进的现代审计方法。深入总结先进地区的有益经验逐步推广到全国同类地区，通过推广可以有效提升我国绩效审计实务工作水平，达到理论与实践的相互促进。我国学者仍需对政府绩效审计理论深入分析和研究，融合绩效评估、国家财税与预算体制改革、审计体制改革等关联领域的研究成果，从系统和综合角度提升我国绩效审计的理论与实务水平。
作者：蒋剑桥 陈凤仪 单位：广东外语外贸大学
参考文献
[1]廖洪，王素梅.中美政府绩效审计比较[J].审计与经济研究，2007，22(06):7-11．
[2]彭华彰，周铁锐，贺明明.国外效益审计的启示与开展中国特色效益审计的探索[J].审计研究，2005(01):48-52．
[3]杨树滋，徐玉棣.最高审计机关第十二届国际会议关于绩效审计公营企业审计和审计质量的总声明[J].审计研究，1986(03):5-13．
[4]王光远.管理审计概论[M].北京:中国人民大学出版社，1996:156．
[5]戚振东，吴清华.政府绩效审计:国际演进及启示[J].会计研究，2008(02):76-85．
[6]余玉苗，何晓东.核心效用观下政府绩效审计的实施框架[J].审计研究，2005(03):23-27.
[7]蔡春，刘学华.绩效审计论[M].北京:中国时代经济出版社，2006:28．
[10]周亚荣.我国政府绩效审计理论研究与实践现状[J].审计与经济研究，2008(02):15-21.
[11]雷达.新公共管理对绩效审计的影响及对我国绩效审计发展的启示[J].审计研究，2004(02):36-42．
[12]陈骏.我国政府绩效审计发展机制研究——基于新公共管理背景下的辩证思考[J].审计与经济研究，2006(03):16-20．
[13]王晓梅.政府绩效审计:理论基础与风险分析[J].审计研究，2007(02):17-20．
[14]赵彩霞，张立民，曹丽梅.制度环境对政府绩效审计发展的影响研究[J].审计研究，2010(04):22-28．
[15]李素利.政府绩效审计发展的影响因素研究[J].审计研究，2013(02):27-33．
[16]徐相锋，鲍春雷.协同性政府绩效管理探讨[J].中州学刊，2010(05):15-18．
[17]谢志华，孟丽荣，余应敏.政府绩效审计职能之二维层面:解除受托责任与实现决策有用[J].审计研究，2006(03):23-32．
[18]吴国萍.关于开展政府绩效审计工作的思考[J].审计研究，2005(02):56-58．
[19]王会金，易仁萍.试论政府绩效审计的若干理论问题[J].审计研究，2007(01):47-50．
[20]周亚荣.我国政府绩效审计理论研究与实践现状[J].审计与经济研究，2008(02):15-21．
[21]白景明.如何构建政府绩效评价体系[J].地方财政研究，2005(09):37-41．
[22]温美琴，徐卫华.论我国审计监督机制的完善——基于深圳政府绩效审计实践的思考[J].南京社会科学，2006(05):47-53．
摘 要 随着环境问题的日益严峻,开展环境绩效审计对促进建设资源节约型和环境友好型社会有着十分重要的作用。本文论述了绩效审计和环境绩效审计的定义,简要分析发展动因,着重研究目前环境绩效审计工作的发展及面临的问题,并提出几点改善措施。
关键词 绩效审计 环境绩效审计
随着经济社会不断发展,传统效益审计向绩效审计发展已经成为我国审计发展的大趋势。审计署在《2008年至2012年审计工作发展规划》中明确提出到2012年所有的审计项目都要开展绩效审计。由此可见,政府审计机关对绩效审计给予充分的重视,当前的主要问题已经不是是否开展绩效审计,而是如何开展绩效审计工作。要解决这个问题,首先需要确定绩效审计的定义。
一、绩效审计、环境绩效审计的定义
理论界经过几年的探讨,观点基本趋于一致,普遍认同绩效审计是经济性、效率性和效果性审计,即“3E”审计。近年来,随着人们对于社会公平和环境保护的日益重视,也不断地有学者提出“5E”审计,即增加公平性和环境性审计。
环境审计作为审计发展的一个重要分支,其中最值得关注的就是环境绩效审计。理论界目前对于环境绩效审计的定义并没有统一观点。以陈正兴(2001)、陈希晖和邢祥娟(2004)为代表的学者认为环境绩效审计是审计人员按照一定的标准,通过对被审单位或被审项目的环境经济活动进行检查,评价其资源开发利用、环境保护、生态循环状况和发展潜力的合理性、有效性,并对其效率和效果表示意见。
笔者在对比专家的观点后,认为有必要特别提出环境绩效审计作为一种新型环境管理工具,不仅能够对环境经济活动进行审查,更应该积极发挥对于环境管理制度的促进作用。通过对环保项目或资金实施环境绩效审计,从中发现管理体制上存在的问题,指导我国环境管理工作的进一步提高,成为一种可持续发展的,对其他环境管理工具再监督的管理工具。
环境绩效审计是环境审计的一部分,两者具有相同的本质和基本特征,但并非是环境审计和绩效审计的简单叠加(陈钰泓,2006)。
二、环境绩效审计的动因与范围
环境绩效审计作为一门独立的学科,除了具备环境审计的一般动因理论,还综合审计、环境经济学、环境工程学、法学、社会学等多门学科理论。笔者认为促进环境绩效审计发展的直接动因就是受托环境责任。环境绩效审计主要关注受托环境责任的效益性问题,与环境财务审计、环境合规性审计共同构成环境审计体系。
环境绩效审计的范围可以分为宏观性和微观性。在我国,国家审计机关作为开展环境绩效审计的主体,侧重点在宏观性环境管理,比如国家重点专项环保资金使用情况、效率审查,政府环境制度效果评价等。而社会审计组织和内部审计机构则主要关注微观层面。譬如企业日常运营中对环保政策的执行力度,治理环境产生的经济效益和社会效益的协调作用,从而为管理当局改善环境管理,提高环境业绩以及相关决策提供帮助。
三、环境绩效审计的发展
审计学会针对环境审计的调研报告显示,多数地方审计机关能够结合当地环保重点,有计划有针对性的开展环境绩效审计项目(中国审计学会调研组,2009)。例如的沙化治理等。不少地方将资金使用情况、制度法规执行情况融入到企业内部审计、预算执行审计中,作为重点考察项目。
近两年,理论界对于环境绩效审计的研究也加速发展。多数学者将具体的环保项目与环境绩效审计相结合,在实例中研究环境绩效审计的评价方法。北京市环境绩效审计标准研究项目(王如燕,2008),选取2004-2007年北京市19个县区数据构建环境优质评价模型。此外,笔者认为环境绩效评价也可以采取投入产出分析法,按照循环经济的减量化、再利用、资源化原则,将减排和低耗相结合,提高资源使用率。
四、环境绩效审计发展中的问题
尽管当前环境绩效审计已经开始得到政府、社会各界的重视,但在不断发展的过程中,也暴露出一些迫切需要解决的问题。主要包括以下几点:
1.目前对于加强环境保护工作以及环境审计对于环境管理工作的作用存在误区,仅仅认为加大资金投入,加强立法严格执法就可以从根本上解决问题。只关注到环境保护资金尤其是环保专项资金使用上的真实性和合规性,没有具体的分析资源和资金的利用效率,忽视其中存在的浪费情况。
2.环境绩效审计开展的范围仍然较窄,所占到整个绩效审计的比例较低。在已进行的审计项目上,绝大多数是国家专项环保资金的经济性、效率性审查,对环境保护的效益,环境政策的执行效果审计较少,对生态环境项目关注不够。
3.当前的审计人员,大多数是专业出身,基本具备审计财会等理论储备。但对于相关的环境保护知识,不熟悉不了解。审计人员在开展审计工作时,无法真正的了解审计项目的相关风险,也就无法对其进行识别、评估和控制。
4.地方环境绩效审计开展仍存在许多空白,尤其是经济欠发达地区,农村地区的环境保护没有引起足够的重视。地方审计对象数量大,审计任务繁重,从审计项目和审计人员的数量、投入资金力度等方面仍有很大的发展空间。
5.对环境绩效审计的评价方法,可能是审计人员自身对于环境绩效审计方法掌握不够全面,或是在面对环境项目的复杂多变,难以依靠经验做出正确判断,多数审计人员仍然倾向于优先选择传统审计方法。技术和方法的缺乏制约环境绩效审计的进一步发展。
6.被审单位尚未完全接受环境绩效审计,认识程度较低,难以在审计过程中有效配合有关人员,甚至可能存在拒绝提供有关环境资料,影响审计证据的充分性,阻碍环境绩效审计的深入发展。
五、几点改善措施
针对目前仍然存在的问题,笔者特提出以下几点促进我国环境绩效审计进一步发展的策略。
1.针对目前的环境形势,一方面要继续保持对环境保护的高投入,给予足够的资金保障。另一方面,势必要提高资金的使用效率,保证环境政策法规的适当性和及时性。
2.进一步加大对绩效审计、环境绩效审计的宣传推广力度,在全社会开展生态保护、节能减排活动,重视道德教育。尤其是在微观层面,使企业界充分认识到环境绩效审计对于促进经济发展的推动作用,开展环保不仅能够树立良好形象,积极的声誉效应也会反作用于企业效益。
3.加强对于专业人员队伍的建设,培养复合型审计人才。环境绩效审计人员的组成绝不仅仅是具备专业财会知识的审计师,更需要环保行业技术专家,尤其是能够多方面掌握环境经济学、环境工程相关领域的专家,复合型人才的培养和引进对于促进我国环境绩效审计的发展有着作积极用。
4.借鉴国外先进经验,积极开展联合审计和跟踪审计。环境污染早已超越国界,成为全世界共同面对的难题。加强环境绩效审计国际交流与合作,学习先进经验,适时开展国际联合审计。对关系到国计民生的大型环保项目、重大政策执行进行全程跟踪审计。重点检查企业执行相关政策的落实情况,查找、分析问题原因,提出完善一件,促进企业履行社会责任。
5.尽早构建环境绩效审计评价方法体系,制定我国环境绩效审计指南。当前我国环境绩效审计的方法研究多数仍停留在传统的审计方法,下一步要积极开展投入产出分析法、效益比率法等环境评价定量分析方法。鼓励结合实际行业、项目的创新型审计方法,促进制定可操作的环境绩效审计指南。
6.加快推行审计公告制度,建立审计责任制。通过及时将审计结果公开,提高政府机关的公信度和审计监督的权威性,一方面促进环境绩效审计在企业和公众中的影响力,另一方面,利用舆论压力督促被审单位改善环境管理方面的不足,有效落实审计建议,促进绩效审计顺利开展。
参考文献:
[1]陈正兴.环境审计.北京:中国审计出版社.2001:27-28.
[2]陈希晖,邢祥娟.论环境绩效审计.生态经济.2004(12).
[3]陈钰泓.环境绩效审计问题研究.成都:西南财经大学.2006.
关键词:公共项目 绩效审计 五E
公共项目是指直接或间接向社会提供公共消费品、以促进国民经济和社会发展、提高社会科学文化水平和人民素质为目的,着眼于创造社会效益而不是以商业利润为主,进行组织和配置社会资源的一次性活动。公共项目绩效审计,是对财政资金投入完成的公共项目所达到的经济、效率和效益程度进行分析、评价和提出审计建议的审计行为,文中所指“公共项目”仅指政府投资的公共项目。
一、 公共项目“五E”审计的领域范围
1、城市基础设施项目。城市基础设施项目是指既为物质生产又为人民生活提供一般条件的公共设施,是城市赖以生存和发展的基础;城市基础设施的范围,大体可以分为能源系统、水资源及供排水系统、交通系统、邮电系统、环境系统、防灾系统六大系统。
2、公共卫生项目。公共卫生项目是以提高人民群众的健康水平和身体素质,改善人们的医疗条件和生活条件为目的的项目,包括环境卫生、营养卫生、儿童少年卫生、妇女保健和劳动保健等项目,如医院、卫生院、疗养院、防疫站、妇幼保健院等投资项目。
3、教育项目。教育项目是指以培养和提高受教育者认知技能、劳动技能、文化修养、道德水平等为目的的项目。包括高等教育(大学)、基础教育(中、小学)、职业教育、岗位培训等各级各类普通教育和成人教育项目。
4、文化项目。文化项目是以通过文化交流扩大人们的视野,改善和调整人们的知识结构,陶冶人们的情操,提高文化修养,从而提高全社会的文化水平和加速社会物质文明建设的项目。文化项目包括:图书馆、博物馆、美术馆、文化馆、档案馆等建设项目。
5、体育项目。体育项目是以增强劳动者体质,促进劳动者智力发展,减少因病伤而损失的劳动时间,提高劳动生产率,满足劳动者精神和文化生活的需要,为人们身心健康全面发展创造条件的项目。体育项目包括:群众体育设施体育场、游泳池等。
另外,政府采购项目为作为一类特殊的公共项目。由于政府采购的主体是政府部门本身或其他直接或间接受政府控制的企事业单位,政府采购的资金来源于公共资金,政府采购职能的范围和目标是为了向公众提供服务,因此,要对政府采购实行严格的监督和管理,用法律、规则、条例以及政策和程序来加以限定和控制。
二、公共项目“五E”审计的目标、内容
开展公共项目“五E”审计,是在使用财政资金真实、合法性的基础上,对其经济性、效率性、效果性、环保性和公平性的绩效审计评估。
1、公共项目的经济性
经济性,是指公共项目在保证其质量的前提下,将其资源消耗量降到最低水平。这就要采用一定的方法对照经济参数,对项目投入各种因素进行研究、分析计算和对比论证的工作。公共项目是否体现其经济性,要通过反映微观经济效益的财务评估和宏观经济效益的国民经济评估对其进行测试。
对项目的财务评估,分析计算项目发生的费用,编制财务平衡表,计算评估指标,考察项目的营利能力,清偿能力等财务状况,据此判断项目财务可行性的一种分析评估方法。其目的是分析该项投资是否以市场最低的价格进行投资。如对体育馆、影剧院等有经营收入的公益性项目,就应从项目财务角度对项目的营利状况及偿还能力来对项目绩效作出评价。根据社会发展的长远规划和战略目标、地区规划、部门及行业的要求,结合需求预测等具体情况,按照资源合理配置的原则,从社会整体角度出发,分析财政投入代价及社会产生的效益,以评估投资项目在经济上的合理性。
但是,在公共项目上,这种货币性成本与非货币性收益是不可用绝对的效果来评价的,比如对一个医疗项目的绩效评估,该项目的收益便很难或者说不宜进行货币化处理,因此,不能以项目的经济性为绩效评估的重要准则衡量,而应以关注对公共项目的效率与效果等其他指标的评价。
2、公共项目的效率性
效率性是指产品、服务或其他形式的产出与其消耗资源的关系,一项有效的活动应该是在保证质量的前提下,以一定的投入实现最大的产出,或实现一定的产出使用最小的投入。
要评估政府投资的公共项目效率的大小或有无,首先,必须用一整套的评估指标体系来反映投入与产出之间的比例关系。可以通过定量指标来反映。对公共项目效率的评估方法应以“有无对比”(即建项目与不建项目对比法)为基础,采用定量分析与定性分析相结合,参数评估与多目标综合分析相结合的评估方法,设置通用指标。其次,效率性的核心是评价财政效率。财政效率是指政府资金投入与办事效果的比较,包括三个要素:一是该不该办这件事(目标),即政府投资的公共项目是否增进了公共福利,否则就是无效率行为。二是花多少钱办这件事(预算),即达到预想目标所需要花的代价,它通常由以目标―成本为特征的公共预算加以确定。投资同样的公共项目,花钱多就是效率低。三是政府投资的项目是否值得,并计算其行政成本。
3、公共项目的效益性
对于政府投资的公共项目的效益评价,这不是一个简单数字表示就可以的,而是一套科学的理论,它是由政治效益、经济效益、社会效益等综合构成的复合概念。
政治效益,在市场经济条件下,政治效益最根本的表现为制度安排和制度创新。制度安排和制度创新是政府的核心能力之一,制度安排和制度创新的能力越强,政治上的效益就越容易体现。
经济效益,这与上述的经济性评价有一定的差别。这里所指的经济效益,表现在经济可持续发展程度的高低与否,政府能提供推进经济与社会协调发展的宏观经济政策,考察经济效益以经济增长率、通货膨胀率、就业率、利率和汇率等为重要衡量指标。
社会效益,是指经济发展基础上的社会全面进步,包括人们的生活水平和生活质量的普遍提高,公共项目的供应及时到位,社会治安状况良好,社会和谐有序协调发展,没有明显的对抗和冲突。
4、公共项目的环保性
环境影响是公共项目绩效审计评估的一个重要方面,是建立在基于可持续发展观的公共项目评估。在公共项目的计划立项阶段,应当考虑生态可持续性的问题。生态可持续性是自然生态过程永续的生产力和持久的变换能力,从而使生态资本存量通过生态再生产的各个循环环节和合成与分解的转换机制能够达到保持或增加,至少不减少。只有这样,才能使生态环境资源适应经济社会不断发展的需要。我们在计算环境影响指标时,采用各项环境污染物治理的指数之和的算术平均数。如果该项目对环境的影响很大,而项目各类污染物聚集的程度对环境的影响差别很大,可以对各项污染物聚集的程序给予不同的权重,然后再求平均数。对于经过处理达到国家或地方规定标准的污染物对环境仍存在影响的问题,应采用定性分析的方法进一步进行分析评估。
5、公共项目的公平性
开展公共项目绩效审计应当遵循审计公平性原则。这里指的“公平性”包括:一是审计主体活动本身的公平性,即审计执行程序的公平与否, 政策资源使用的一致性;二是审计对象的公平性,即项目的主管单位在实施公共项目过程中是否遵循了公平性原则,评价公共产品的提供和生产是否体现了公平。
三、开展公共项目“五E”审计存在的问题
1、法规体系不完善
我国开展公共项目“五E ”审计理论和实践研究起步较晚,还处于不成熟的状态,在审计环境、法律依据、审计操作技术方法等方面的法规还不完善,目前还没有一套比较系统、操作性较强的绩效审计准则,对于其审计目的、审计程序、审计报告形式等都还没有形成规范体系。
2、缺乏科学的绩效评估和方法体系
开展“五E”审计,需要有科学的审计评价标准来评价被审事项绩效的程度。我国政府现行的绩效审计缺少一套科学的评价体系,具体表现在:第一,缺乏统一规划和指导,目标分散,评估内容和侧重点判别很大,评估方法不一致,有一定的随意性。第二,对以前的项目无法用现行的标准去衡量,因而审计结果很难做到客观公正。
四、开展公共项目“五E”审计的对策
1、改善研究状况,培养专业审计人才。
以加强公共项目绩效审计的理论和实践研究来推进政府绩效审计工作。由于绩效审计与传统的财务报表审计方法不同,审计项目中为实现审计目标所采用的方法是无法固定的,几乎社会科学研究的方法在绩效审计中都有可能用到,所以这必须要加强多学科的交叉研究,培养专业的绩效审计人才。成立公共项目绩效评估专家库,专家库里包括大学里的研究人员、法律顾问、运筹学专家等,在审计的立项环节,专家库的专家参与选项并提出意见,现场审计终结阶段,邀请专家参加业务会议讨论。
2、将绩效评估和财政预算相结合,实行绩效预算审计
在政府提出的年度工作计划中,财政部门核定的预算中抽查个别公共项目进行绩效评估,如果该项目的预算超出预算目标,绩效评估结果令人难于接受,则可责成有关部门进行重新评估立项。这样能降低行政成本,提高政府绩效。
3、逐步建立多重绩效评估体制
公共项目的“五E”审计,其目标是对政府利用公共资源的经济性、效率性、效果性、环保性和公平性进行评价的审计。为实现这一目标,就应实行内部评估与外部评估并举,审计绩效评估结合项目承办部门的内部评估,通过社会调查、民意测验等方法,定期征求社会公众对此项目的满意程度等,最终以此作为审计绩效依据。
4、建立完善的绩效评估指标体系
第一,建立评估模型,合理确定指标体系和指标的权重,要建立经济指标――投入、产出、效能,第二建立灵活的管理指标,即是对实施公共项目的部门进行绩效评估,坚持定量分析和定性分析相结合,既要研究“需要多少时间、人力、成本”“效率可以提高多少”,从而真正降低运作成本,第三建立绩效目标指标,主要是着重社会效益,人民的满意程度。
5、完善公共项目绩效审计的信息交流与沟通机制,不断推动审计信息系统管理平台建设
对于外部信息管理和沟通机制方面,立项阶段,审计部门选取对社会影响较大的公共项目,在与各相关部门充分沟通确定可行的基础上立项。审计实施阶段,在媒体如报刊、网站上对某项公共项目实施绩效审计信息,制定调查表,广泛征求社会公众意见。审计终结阶段,通过因特网公布审计结果,传递绩效审计结果信息,实行审计结果公告,可以充分发挥社会舆论的监督作用。对于审计内部的信息系统管理平台建设,审计部门将绩效审计评估事项与发展电子政务有机结合起来,充分利用信息网络技术,建立电子化的绩效评估标准系统,进行及时的信息收集、分析。另外,审计内部人员通过OA与AO的交互功能,随时进行实时交流,集思广益,局领导可以对项目进行实时管理,按照项目进展情况提出新的意见,有利于控制绩效审计工作质量。
参考资料:
1.刑俊芳,最新国外绩效审计。
【关键词】 绩效审计； 专项资金； 广西高校； 实证研究
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）14-0121-04
自从2002年全国审计工作会议提出“积极探索开展绩效审计”和《2008―2012年审计工作发展规划》（审计署，2008）提出“全面推进绩效审计……提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性……2009年建立起中央部门预算执行绩效审计评价体系，2010年建立起财政绩效审计评价体系，2012年基本建立起符合我国发展实际的绩效审计方法体系”的10多年以来，我国审计教务工作者和实务工作者与时俱进，加大了绩效审计理论研究和实践实验力度，取得了一定的成果，但仍缺乏全面系统的研究和必要的实证研究及其成果。为此，本文试图以广西高校2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位建设项目专项资金绩效审计的经验证据为例，探索文章作者前期研究成果中所构建的高校专项资金绩效审计评价指标体系的科学、适用和可操作性，对财政专项资金绩效审计进行较深入细致的实践探析，以期为丰富和创新专项资金绩效审计评价指标体系提供理论参考与实践指导。
一、绩效审计的项目概况
（一）项目简况
“广西高校2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位建设经费”项目是广西财政厅和广西教育厅根据国务院学位委员会《关于做好新增博士、硕士学位授予单位审核工作的指导意见》和《关于做好2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位立项建设规划工作的通知》以及《广西壮族自治区2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位立项建设规划》和国务院学位委员会《关于同意实施2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位立项建设规划的通知》等文件精神，通过政府拨付专项资金和项目高校配套资金，把现有学科水平及办学整体条件基础较好的桂林电子科技大学、广西民族大学和桂林理工大学作为广西2008―2015年新增博士立项建设单位，右江民族医学院作为广西2008―2015年新增硕士学位的立项建设单位。旨意通过几年的投入与建设，四所高校达到国家《新增博士、硕士学位授予单位整体条件》的要求，通过国务院学位委员会新增博士、硕士学位授予单位立项建设终期验收，获得博士、硕士学位授予权。该项目是广西高等教育发展和广西乃至国家经济社会发展之迫切需要，得到了广西党委、人民政府和项目高校的政策及资金等方面的大力支持。
（二）项目绩效审计评价指标执行情况
在材料审核和现场核实基础上，运用问卷调查、复核法等审计取证方法，定量分析和定性分析相结合，对“广西高校2008―2015年新增博士、硕士学位授予单位建设经费”2012年度绩效目标完成情况和主要的绩效评价指标进行分析，形成绩效审计评价结论①。
1.项目资金情况
（1）项目资金到位情况：2012年新增博士、硕士授予单位建设项目累计投入资金22 101.58万元，其中省级财政安排项目专项资金6 400万元，项目高校自筹配套资金15 701.58万元，资金到位率100%。
（2）项目资金使用情况：2012年新增博士、硕士授予单位立项建设经费总支出18 971.57万元，支出进度为85.84%。其中，财政专项资金支出6 397万元，支出进度接近100%。项目高校紧密围绕学位点建设的核心、关键内容，确保专项资金投入向立项建设学科集聚，加强对专项资金使用的科学论证，做好专项经费的统筹调配，确保向高层次、高级别学科建设方向集中；增强教学仪器设备采购的科学性、有效性和前瞻性，实现仪器设备的集成、共享，避免仪器设备资源的闲置和浪费。优化资源配置和资金安排结构，专项经费支出中，仪器设备、图书设备等硬件建设支出比例超过70%，学术交流、师资队伍建设等软件建设支出比例小于30%。
（3）项目资金管理情况：项目高校建立健全相应的项目经费管理办法，财务管理和会计核算制度健全；重大项目开支论证充分，资金拨付程序完备、手续严格，符合项目资金管理规定。
2.项目实施情况
（1）项目组织情况：项目高校高度重视财政专项资金支持项目建设，专门成立管理工作小组，全面负责项目建设中重大问题的决策。项目实施中所需硬件设备的采购由各项目高校资产管理部门统一负责，且大型采购设备须提交采购可行性论证报告，并组织专家组进行论证，再由资产管理部门进行招标采购及验收，增强了设备采购的科学性、可行性，提高了专项资金的使用效益。
（2）项目管理情况：一是组织领导机构健全。项目高校成立了以高校领导为组长，各相关职能部门负责人组成的绩效管理组织机构，负责组织领导高校绩效管理工作；建立项目绩效责任机制，将绩效目标层层分解落实，加强项目实施监控，加快预算执行。二是目标任务明确，监管措施到位。项目高校结合高校实际情况，对项目绩效目标进行分解，制定相关管理制度，针对项目实行校、院两级管理，高校负责整体协调与宏观管理，项目点建设学院负责管理工作落实，监督小组及时对工作进展进行督查，做到责任明确，任务到人，有效监控，及时查找和解决项目实施过程中的问题，加快项目实施进度。三是自治区学位委员会、财政厅、教育厅也加大对项目组织实施的监督监控，按季度组织对项目绩效目标的监控，总结成绩，查找不足，及时整改，确保了年度目标任务的完成。
一、政府绩效审计的理论基础
1.委托理论。Jensen & Meckling （1976）等提出了广义的理论。他们认为，合作者双方具有不同的劳动分工和目标时，就产生了问题。在现代企业理论和信息经济学中，委托关系事实上就是居于信息优势与信息劣势的市场参加者之间的相互关系。简单地说，只要在建立或签订某种合同前后，市场参与者双方所掌握的信息不对称，这种经济关系就可以被认为委托关系。最常见的委托关系即股东——经理人之间的关系。在社会政治领域，公众委托政府管理好社会，那么公众与政府之间也构成了委托的关系。
2.公共受托责任理论。所谓公共受托责任是指政府作为受托方对公共资源进行管理和经营，在资源有限的情况下，对公共资源的所有者——公众负有不断提高公共资源的使用效率和效果的责任。政府部门的经济受托责任体现在：一方面，委托者为了其经济利益的保值增值，必须对所委托的经济资源的使用和管理状况进行有效监督；另一方面，受托人为了向委托人证明自己对经济资源的效益管理，需要独立客观的第三方加以证明。政府绩效审计就是为了促进政府更好地履行受托责任，以更高的效率来进行社会管理。
3.公共产品理论。公共产品理论是正确处理政府与市场关系、政府职能转变、构建公共财政收支、公共服务市场化的基础理论。学者普遍认为，非排他性和非竞争性是公共产品的两大特征。至于公共产品理论，它具有三个特征：效用的不可分割性、受益的非排他性以及消费的非竞争性。对政府绩效评价就必须以公共产品理论为基础，紧紧地围绕公共产品的特性来进行。对政府而言，也就是要做到经济效益与社会效益的平衡。在选择绩效评价指标的时候，要尤其注意到这一点。
4. 科学发展观理论。总书记指出：要按照“坚持以人为本，树立全面、协调、可持续的发展观，促进经济社会和人的全面发展”，按照“统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放”的要求推进各项事业的改革和发展。我们认为，科学发展观是指导政府绩效审计以及绩效审计评价体系构建上的重要原则。主要体现在评价指标的遴选上。如，指标的设置上要全面反映经济、社会和人的全面发展，不能片面地用经济指标来考核政府。也就是说注重经济效益的同时，更加注重社会效益，如对环境的影响、对可持续发展的影响和对社区居民满意度的影响等。
二、我国政府绩效审计评价体系的构建
1.政府绩效审计的原则与目标。对于政府绩效审计的原则和目标，理论界主要赞同的是基于经济性、效率性、效果性、公平性和环保性的“5E 原则”。所谓经济性是指政府要以最低的投入达到最终的目标。比如说在购买公共产品时没有浪费，严格控制实际支出等等。效率性，即产出与投入之间的关系，包括以最小的投入取得一定的产出或者是以一定的投入取得最大的产出；效果性指的是政府部门决策执行之后在多大程度上达到预定的政策目标、经营目标和预期结果。除此以外，值得我们好好关注的是公平性和环保型原则。公平性，是指审查在社会利润分配方面是否公平及其对社会秩序的影响。比如说公共资源的分配、居民收入的分配是否出现差距过大而有失公平的现象。环保型，是指审查政府对自然资源的有效利用和对生态平衡的维护情况。我们认为，在以科学发展观为指导的发展思路下，政府绩效的环保性将被放在一个突出的的位置上。
2.平衡计分卡理论与政府绩效审计。平衡计分卡理论由美国管理会计学家卡普兰和复兴公司总裁诺顿于1990年提出。其核心思想是通过对企业财务（Financial）、顾客（Custo -
mers）、内部过程（Internal Business Process）以及学习与成长（Learning and Growth）等四个方面指标的计量来综合反映企业绩效。它与传统的只重视财务绩效考核不同，它将财务指标与非财务指标结合起来，将短期指标与长期指标结合起来，通过四个维度来综合、全面地反映组织现行的运作状况和未来的发展潜力。我们设想，将平衡计分卡的思想引入到政府绩效审计当中来，有助于构建一个科学的绩效评价体系。
3.政府专项资金绩效评价指标体系的构建。专项资金是国家为了扶持某项事业的发展而为其专门设立的具有专门用途的资金。专项资金具有专门性与及时性的特点。近些年来，为拉动经济发展和改善民生来源，专项资金的投入已经成为各级政府资金使用的重头。大到三峡工程、南水北调工程以及西气东输工程之类的宏伟项目，小到地方各级政府的专项事业投入，都需要专项资金的运用。加强对专项资金绩效的审计，对政府整体绩效审计有着重要指导意义。下面结合卡普兰和诺顿的平衡计分卡思想，兼顾政府专项资金使用的短期与长期目标、投入与产出、经济与社会效益等方面的平衡，以专项资金为例，提出了基于五维角度的政府绩效审计评价体系。
（1）专项资金财务业绩维度。对于企业来讲，这一维度就是所谓的财务指标维度。对于政府使用专项资金的绩效审计，我们主要结合经济性原则和效率性原则思想设计了以下指标：①成本收益率指标。成本收益率指标的计算公式为：成本收益率=总收益/成本×100%，它是用百分比手段衡量资金使用绩效的一种方法。该比率越高，说明收益大于成本，专项资金的使用效率也越高。成本收益率可以通过搜集数据将收益与成本货币化。当然要考虑好货币的时间价值等因素。②资金使用率。这一指标主要考核的是政府究竟有多少闲置的空闲资金。我们知道，如果存在着大量的资金闲置，会导致政府专项项目效益降低。③资金到位率。资金到位率和资金使用率一样，也是考察政府专项资金使用效率的重要指标。审计人员可以通过检查有无专项资金拨付不及时或者长期挂账的现象。④投资回收期。投资回收期指的是政府投资大型公共项目时收到的现金流量来抵偿全部投资成本所需要的年份数。投资回收期是评价投资项目在财务上的回收能力的静态指标，以年为单位计算，是一种非折现方法。
（2）社会公众维度。对于政府来说，全体社会公众就是顾客。政府需要最大限度地实现公众的愿望、满足公众的需要、维护公众的利益。我们结合公平性原则，可从以下方面进行评价：①人民生活水平指标。这一指标主要针对改善民生的专项事业投入。通过衡量专项事业投入后当地百姓生活水平是否得到提升来测算。主要指标如人均可支配收入增长率、恩格尔系数、就业率、增长率等具体指标来衡量，反应的是当地政府提高人民群众生活水平的绩效。②社会公共服务满意指标。社会公众对政府专项工程或专项事业的投入满意吗？大型工程的建设是否影响到了当地百姓的日常生活？我们可以通过调查、访谈的方式进行考核。我们也可以设计指标考核。例如，针对专项工程施工区域，居民迁出率、拆迁安置率等指标都可以在一定程度上反映群众的满意度。
（3）内部管理维度。各级政府和部门在有限资源的约束下，应当优化内部工作流程，完善政府内部管理，以有效完成本职工作。在政府绩效审计中，内部流程方面的评价应以政府技术、业务和管理流程为重点考核对象。对于专项事业来说，可以重点针对负责管理、使用专项资金的部门给予考核。考虑绩效审计的经济性、效率性原则，我们设计评价指标如下为：①内部控制指标。考核专项资金使用项目组内部控制制度的制定、执行状况，看是否合法、科学。②组织结构和人员配置指标。通过调查这一指标，考察政府是否存在人员冗余、结构臃肿、效率低下的情况。
（4）科学发展维度。环境问题伴随着经济的飞速发展而显得愈发突出起来。如何解决好经济发展与环境保护的矛盾也是考核政府部门绩效的重要维度，这是贯彻好科学发展观指导思想的重要体现。科学发展维度的设置充分考虑了政府绩效审计的环保性原则。我们可以从以下指标来考核：①资源保护指标。通过调查专项工程当地森林覆盖率、人均绿化面积拥有率、水土流失率等指标来考察当地政府在专项开发式保护资源方面的绩效。②环境治理指标。审计人员可以专项工程当地工业三废排放量、月均或者年均PM2.5值等指标来考核当地政府在治理环境污染上的绩效。 环境保护、治理专项资金指标。审计人员可以考核政府是否设立这方面的资金来促进生态保护。
三、结论与建议
关键词:绩效审计 创新 意义 现状 策略
为适应知识经济时代的发展，审计作为一种独立的经济监督活动，它在各方面也要有所创新，由传统的效益审计转向绩效审计，否则很有可能不但不能起到服务社会的作用，反而制约了社会经济的发展。那什么又是绩效审计呢？绩效审计强调的是经济性、效率和效益，它是现金价值审计、经营审计、管理审计的同义词，审计机构或人员依规运用审计程序和方法监督被审计单位或项目的经济活动的合理性、经济性、有效性的活动。
一、绩效审计的重要意义
首先，现今政府各部门都以经济工作为中心，开展绩效审计，定期审计监督各部门工作中的经济性、效率性、效果性，不但能够预防和腐败现象，而且能够更加合理有效地使用有限的资金；其次，经济的发展以及我国人口的快速增长扩展了政府承担的经济责任的范围，经济资源越来越紧张，而开展绩效审计，则能够有利于最大程度地有效利用有限的经济资源；最后，全面推进绩效审计，能促进加快转变经济发展方式，而其使政府以最经济、最有效地方法使用管理资源的功能则正是政府须以人民利益为重的要求的体现。
二、绩效审计的现状
(一)目前的审计监督体制与绩效审计工作不匹配
行政监督模式的特点是各级审计机关实行双重领导体制，它是目前我国采用的审计监督体制。但是地方政府很大程度上掌握了审计机关的“实权”，只有审计报告在提交政府审查取得同意之后，审计机关再以政府名义向人大汇报，然后才能公布审计报告，这样不但缩短了审计报告的时效性，而且通过层层审查后，很多问题可能会被隐瞒，这些都不利于绩效审计的发展。
(二)审计结果的建议性不强
上述的绩效审计体制决定审计机关和审计人员在实际的审计工作中，不可避免的受各种因素的干扰与影响，使得我国审计的独立性有所削弱，这就造成在一定程度上影响了审计报告的公正性，也导致审计结果某种程度的失真，难以提出针对性的建议，也为实现绩效审计促进政府最有效利用资源的目标增加了难度。
(三)缺乏明确的审计准则和评价标准体系
开展绩效审计须解决的首要问题是审计准则和评价标准。我国的审计规范尚未建立真正适用于绩效审计的审计准则，虽然其赋予了审计机关监督职能，但主要是针对真实性和合法性审计。同时，我国尚未有一套完整的通用性的指标体系及审计评价标准，审计工作没有一个统一的方法和技术。虽然审计方法和技术不统一加大了审计人员在工作时的自由度，但也增大了审计的风险性，有时候即使审计机关和人员做了大量的审计工作却得不到应有的回报，不但忽视了审计人员的辛苦成果，甚至可能导致审计结果的歪曲。
(四)缺乏一批高素质的专业性人才
长期以来，审计部门中的人员总体上知识结构比较单一，大多数审计人员仅是掌握财政财务审计知识与技能，缺乏工程、信息、法律等方面的知识，甚至完全不了解，但绩效审计和审计对象的多样性要求审计人员不但具备丰富的审计理论知识和实践经验，而且要掌握与审计对象相关的专业知识。而上述两种情况的落差使得审计人员难以适应绩效审计的要求，从而加大了绩效审计工作开展的难度。
(五)审计取证手段和技术方法落后
在进行绩效审计时，不但缺乏证据收集的标准和方法，而且审计证据的收集带有一定的盲目性和随意性，审计手段与技术方法比较落后，目前主要是采用传统的统计分析法、因素分析法和分析法复核等，在审计手段上有的地方、单位还主要是依靠手工操作，计算机也只是运用在草拟相关文稿及归集数据，很少应用于审计软件包等信息化手段。
三、绩效审计创新发展的策略
(一)拓展绩效审计目标，加强绩效审计理论研究
广义的绩效审计的目标是责任中的效率责任、效果责任和管理控制责任等，还有报告责任中的经营活动报告与经营目标报告。然而，随着经济的快速发展，为适应时展潮流，绩效审计应拓展创新其目标，以促进科学配置、使用、利用资金和资源，提高其经济性、效率性、和效果性，推动建立完善的绩效管理制度。政府应鼓励各界学者和相关专业人士加强对绩效审计理论的研究，如可以定期组织相关的主题研讨会，并把结果公布出来，以便审计人员在实践工作过程中有科学、可靠的理论做支撑。
(二)构建科学的绩效评价标准
绩效的内容应以“5E”作为核心，而绩效计量标准应以全面、协调、可持续为一般原则。绩效的计量应针对绩效的基本内容进行恰当的界定。随着绩效审计的发展，绩效的计量方法从最初的单一的财务方法到现今的层次分析法和模糊综合评价法相结合的统计方法等。这样可以在进行审计工作时将多种方法综合使用，或者可以根据细分后的绩效内容的特点选择最适宜的计量方法。在评价绩效审计的经济性、效率性、效果性时要遵循客观公正原则，要逐步完善评价的标准和指标体系。
(三)创新绩效审计工作方式方法
将事前审计与跟踪审计相结合。审计人员可以在事前或这者事中就介入被审事项，进行审计；跟踪审计是一种新型审计方式，它全面有效地事前监控、事中监控与事后监控。绩效审计应保证事前、事中与事后都有审计工作的介入，这样既可以降低出现问题的风险，而且在出现问题后，也能够更快地查出症结所在，从而可以及时解决问题。
在进行审计工作时，不但要合理使用传统的审计方法，更要有所创新，加入一些合适的辅助方法，边开展账面审计工作边进行调查，尤其注意对那些非会计资料的审计。
(四)建立健全绩效审计报告与绩效审计结果公告制度
绩效审计报告的重要性不言而喻，它体现了绩效审计的成果。绩效审计报告一定要实事求是，用词要精确，对被审计单位存在的问题应该要明确表明，并深入分析其出现的原因，提出实质且有效的建议。公众有知情权，应该建立审计结果公告制度，将所做的绩效审计报告和绩效审计结果以适当的方式，这样可以提高绩效审计的透明度，保证公众知情权，促进建设文明民主社会。
(五)提高绩效审计人员的素质，改善人员结构
绩效审计对审计师的素质提出了更高的要求，因为其在某种程度上依赖于审计师的职业判断。更加的专门化和精细化是现代审计职业发展的一种明确的趋势。建立绩效审计职业制度有利于全面推进绩效审计，与绩效审计职业制度的建立密切相关的问题有：怎样建立注册绩效审计师制度，注册绩效审计师的业务范围、能力框架管理和考核，职业素养以及深造等。还可在招纳审计人才时，多考虑有复合背景的人才，或者直接招其他专业的人才再进行专业的审计培训，也可以探索建立利用外部专家制度。
(六)加强绩效审计风险评估与控制的研究
由于目前开展绩效审计内外部都存在问题，外部环境还不完全具备，内部条件也不成熟，因而在审计过程中存在较大的风险，有很多的不确定性，而且在审计时对绩效审计的风险还不够重视。为了绩效审计的顺利展开及其审计效果，应该加强绩效审计风险评估与控制的研究，可以建立相关的风险评估与控制体制，并向审计机关和审计人员能降低绩效审计风险的注意事项。
(七)建立完善法规
要想开展绩效审计，法律法规是关键性的问题。完善的绩效审计准则和相关规范不但可以为审计机关和审计人员在工作时提供依据，更重要的是可以避免利用法律漏洞牟取不法利益的行为。政府近年来颁布了很多相关文件，也确实完善了绩效审计体制，但其主要还是针对真实性和合规性审计。为创新绩效审计，首先，应制定绩效审计准则与指南，明确并详细规定绩效审计的各个方面；其次，应成立全面推进绩效审计的协调领导机构，可设立绩效审计发展委员会或绩效审计准则委员会，同时可吸纳各方面代表组成咨询委员会。
参考文献：
[1]艾虹.迎接知识经济挑战创新审计对策.辽宁经济.2000(8):41-43
[2]张华峰.我国政府绩效审计问题研究.山东商业会计.2008(1):16-18
[3]彭媛媛.中美政府绩效审计的比较与思考.审计与理财.2008(1):55-56
购物车(0)
