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中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）03-0120-02
据国家税务总局统计，目前尚未改革的建筑业、房地产业、金融业和生活服务业涉及的纳税人，是已纳入“营改增”纳税人的两倍。这些行业户数众多，利益调整复杂，特别是建筑业增值税制度设计更是国际难题。虽然实施“营改增”使建筑业的税率提高比较明显，不过从行业间抵扣角度来看，下游的行业抵扣力度也更大，所以总体上还是减税，但是推行阻力较大。
一、“营改增”的理论分析
（一）建筑企业特点
1.建筑企业属于劳动密集型行业。建筑业相对于资金、技术密集型企业而言，属于劳动密集型企业，建筑业的投资金额少，资金周转速度快，对技术的装备程度相对较低，手工劳动比重大，需要占用的劳动力多。
2.建筑业生产的流动性强。建筑企业的流动性表现在与施工机构相关的人和物，以及其他方方面面，都要随着施工对象所在位置的变动而变化，此外，施工人员和器具也要随施工部位的不同相应地变换操作场所。
3.生产周期长。建筑企业中，工程的工期一般以年计算，对施工进行的准备工作也需要较长时间。因此，在生产中往往要长期占用大量的人力、物力和资金，短期内提供有用的产品几乎不太可能。
（二）建筑业“营改增”的可行性分析
1.经济技术环境的变化为改革提供了契机。党的十提出，要继续深化经济体制改革，促进企业转型发展。同时要加快改革财税体制，健全中央和地方财力与事权相匹配的体制，完善促进基本公共服务均等化和主体功能区建设的公共财政体系，构建地方税体系，形成有利于结构优化、社会公平的税收制度。而“营改增”从根本上动摇了目前中央和地方财政收入的关系，从重构中央和地方财权事权的关系来说，在深化经济体制改革、财税体制改革以及“营改增”的大背景下，建筑业的“营改增”显得格外重要。
2.建筑业具备了实施“营改增”的条件。建筑业是国民经济的重要物质生产部门，属于我国第二产业，它的生产过程、经营模式随着供、产、销过程的进行而不断循环进行着。在建筑业中，从原材料最初的消耗到最终产生的结果这一个过程中，可以看出建筑业是一个价值逐步得以增值的过程。因此，建筑业具备了营业税改征增值税的条件。
3.我国现行税制为“营改增”奠定了基础。《营业税暂行条例》规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的营业额，应等于全部价款和价外费用扣除支付给其他单位的分包款后的剩余额。该规定在尊重市场交易形式的基础上部分承认了抵扣制，这与增值税核心运行机制是一致的。此外，《增值税暂行条例》规定，对建筑业中的货物销售和建筑业劳务分情况选择适用增值税和营业税，这就使建筑企业能够较容易地适应“营改增”对于本企业的变化。
二、实施“营改增”对建筑业的意义
（一）有利于消除企业重复纳税
增值税最大的特点是“道道课征，税不重征”。而在一些行业中，我们不难发现有很多增值税和营业税并存的现象，这种现象严重破坏了增值税进项税额抵扣的链条，使得增值税的有利优势不能充分发挥。对建筑业实施“营改增“，将建筑业营业税改征增值税，打通了第二、三产业抵扣链条，是稳增长、促改革、调结构、惠民生的重要税收措施。
（二）有利于建筑业的技术进步
增值税是对产品和服务过程中所形成的增加值而征收的税，而建筑业的增加值很大部分来自于劳务作业，同时，建筑业向来是信息化的洼地。因此，建筑业要取得长足的发展，就必须改变原本的劳动密集型发展方式，加强科学技术和创新能力的提高。
（三）有助于提升专业能力
按照规定，营业税在计征税额时，应是全额征税，很少存在可以抵扣的项目，而实施“营改增”之后，外购成本的税额可以进行抵扣，提高了社会专业化分工的程度。这样有利于财务人员及管理者提高专业化水平和专业化服务能力，进而改善建筑质量和增强建筑企业的竞争能力。
（四）有利于社会经济的发展
对建筑业实施“营改增”，使国家让利于民的钱能真正地进入到经济体系中。企业因为可以进项抵扣而购买各种服务，将促进更多行业的出现和发展，使整个社会的经济发展更具有活力。
三、建筑业实施“营改增”面临的问题
（一）进项税抵扣不足问题
据规定，建筑业“营改增”后应实行11%税率，而与现在的税率相比，提高了8个百分点。建筑业本可以通过进项税抵扣，从而降低税负，但实际生活中增值税专用发票较难取得。建筑施工企业购进的大部分砖瓦、白灰、砂石、土方等地方料以及部分小五金等零星材料，多数是选择就近原则，就地取材，就近购买。采购时，提供货物的的供货商多为小规模纳税人，甚至是个体户、农民，难以取得增值税专用发票，无法进行纳税抵扣。这就使得原本看似对建筑业有利的措施，反而成为了难以解决的问题。
（二）纳税地点及税收归属问题
建筑行业具有跨地区经营的特点，“营改增”以后，关于建筑业纳税地点的确定和税收应该归谁所管的问题，成为了人们关注的焦点。根据现行相关法规规定，营业税征管上侧重于“属地原则”，增值税侧重于“属人原则”。建筑业普遍存在着外向型建筑施工的特点，不妥善解决征管上的接续问题，很容易出现注册地和营业地税收管理“黑洞”。
（三）企业税负大幅提高
尽管推进营改增可以减轻企业税负，刺激投资，但是从当前经济下降情况来看，推进“营改增”后，建筑业的税负会上升。因为，“营改增”后建筑业实施11%的增值税税率，这对于原本就属于微利行业的建筑业来说更是让它们的生产和发展难上加难。理论上，增值税采取的是税款抵扣制，但是抵扣进项并不是能够适时抵扣的，它需要一个较长的过程，这对建筑企业来说，他们生产的所需成本又会上升。
（四）企业的账务处理难度增加
未实施“营改增”前，在计算建筑业营业税时，一般不会遇到什么困难，其计算过程和方式都相对简单。实施“营改增”之后，使得企业中的相关人员面临着很多的难题，比如：新旧税制的衔接、税收政策的变化等。同时，由于需要核算的科目增多，核算难度较原来也大幅增加。此外，建筑企业的财务人员对增值税不是很熟悉，他们必然不能较快地适应增值税征管要求。
四、建筑企业的应对策略
（一）应对进项税抵扣不足的对策
对于建筑企业本身，应尽量与能提供增值税专用发票的供货方合作，争取抵扣更加充分，比如，增加机械设备的购入，减少劳务的支出等。同时，还要总结未能取得进项税发票的原因，加强此方面的意识，将公司的损失降至最小，对于已经取得的进项税发票要加强管理。此外，建筑业在采购材料时，可以选择集中购、分散使用的材料采购模式，这样便于小规模纳税人申请代开增值税发票，从而降低成本。
（二）纳税地点的确定
建筑业实施“营改增”，在税收缴纳方式的选择上，应给予一定的自主选择权，在允许企业先在经营地预缴一部分税款的基础上，由注册地总机构汇缴计算。可考虑对建筑业异地工程项目视同分支机构按照汇总申报方式预缴增值税，总机构按月或按季结清税款的增值税管理方式，预征率一经确定，若干时限内不得变更，避免企业频繁变更纳税方式。
（三）给予税负增加的企业财政支持
对于在“营改增”实施过程中，出现的企业税负增加的现象，建筑企业以及其他企业要及时了解并充分利用税收政策。同时，建议对“在建工程”按照3%征收率实行简易征收。建筑业承包项目工期一般较长，“营改增”启动时普遍存在建安合同未履行完毕的情况，如果收入严格按增值税适用税率计算销项税额，企业税负将大幅提高，显失税收公平。此外，应暂时保留“营改增”过渡性财政扶持政策。建筑业正处于景气指数低谷期，建筑企业普遍对“营改增”存在着抵触甚至恐惧心理，各项实测数据也表明存在税负大幅度上升的风险。笔者建议应当在“营改增”收官的合理年限，比如3―5年内，继续保留过渡性财政扶持政策，为建筑业转型升级、上下游价格博弈腾出时间。可在合理年限内实行财政补贴“阶梯式”退出机制，倒逼建筑企业加快转型升级的步伐。
（四）建筑业管理者要不断提高管理水平
建筑业的管理人员作为该企业的领头者，对于自身而言，他们需要时常关注我国对于本企业的相关政策，特别是我国财税方面的重大改革，知道我国对财税方面做出了哪些修改，要认真学习其内容，真正领悟改革的内涵，从而有效地服务于企业，为企业实现战略目标做好准备。同时，要完善公司人员的选拔制度，对于财务主管的选择，管理者应着重关注候选人的职业道德，以德为先，此外他们还应该具备相应的专业水平和职业技能，对财税法律法规的内容也要充分了解和学习。
（五）培养税务人才，做好税收筹划
“营改增”对建筑施工企业的影响涉及到企业的很多方面，优秀的人才支撑对于这些方面的完善和发展极其重要。法律顾问应当深入研究相关税收法律法规、税收政策，财务会计人员应当做好税务的会计处理核算工作。此外，相关人员应在合理合法的前提下，对企业进行税收筹划，降低企业的税收额。
五、结论
通过对建筑业“营改增”的分析，可以看出建筑业“营改增”的实施无论是对建筑业本身，还是与其相关的关联产业，都将产生深远的影响，同时它也解决了原先体制下存在的一些问题。但是在“营改增”实施过程中，建筑业又面临着很多的新问题。为此，政府及建筑业的相关管理者应采取一定的应对措施解决“营改增”过程中所遇到的问题，这样才能使建筑业在税制改革及“营改增”这样一个大的背景下，获得长远的发展。
参考文献：
（中国京冶工程技术有限公司深圳分公司， 广东 深圳518054）
摘要：营改增是我国一项重要的结构性减税政策，在建筑业中实行营改增政策，可以有效避免重复交税等现象。文章通过分析营改增对建筑企业税负产生的正反两方面影响，分别从完善企业纳税筹划、规范财务管理、加强发票管理、加快技术改造升级等方面有针对性的提出合理化建议，以期为实现企业税负优化提供新思路，促进建筑业稳步发展。
关键词 ：营改增；建筑企业 ；税负； 对策
[DOI] 10.13939/j.cnki.zgsc.2015.30.
我国长期以来实行营业税和增值税二者并存的财税体制，营业税是针对企业营业额征收的税种，属于价内税，而增值税是针对增值额征收的税种，属于价外税，在实际征税过程中，容易出现重复征税、税负过重问题。为了优化财税体制，我国在2012年开始启动营改增试点改革，从而有效规避了两税制度并存的弊端，提高了税务精细化管理水平。在建筑业中实行营改增改革，对于税负、企业经营成果以及现金流量都有重要的现实意义，但同时也面临巨大的挑战和考验。
1营改增对我国建筑企业税负的主要影响
1.1避免企业重复交税，利于减免建筑业的税收
长期以来，营业税和增值税作为我国财税体制中两个重要的税种。在实际征税过程中，存在很多交叉征税、重复征税的情况，不但增加了企业的纳税负担，同时也不利于市场经济正常发展。由于建筑行业的特殊性，建筑企业既是采购方也是安装方，当建筑企业从上游一般纳税人采购原材料时，若按营业税征缴时，需要对原材料和收入额一起征税，不可避免的产生重复征税，给企业带来资金运营压力；若按增值税征税，则可以将进项税额根据增值发票进行抵扣，有效的避免了企业重复交税的问题，利于减免建筑业的税收，激发建筑市场活力。
1.2促进建筑企业技术改造升级，利于优化产业结构
目前建筑业作为我国重要的支柱产业，正快速朝资本密集型方向发展。在企业的资产中，大型机械装备、建筑钢材等固定资产是企业运营能力考核的重要指标，但是在营业税征税体制下，购买大型器械等的进项税额不能进行抵扣，增加了企业的税收负担，资金运营困难，并且在大型建筑机械的采购上也有所保留，某种程度上影响了建筑企业的运营能力。营改增政策有效地解决了上述问题，进而加快了企业技术升级和设备更新的速度，有利于优化产业结构，进而提高了企业的运营能力，增强市场竞争力。
1.3企业税收核算难度增大，可能增加企业税负
营改增给建筑企业带来积极影响的同时也带来了挑战。在税收核算方面，以往的营业税核算相对比较简单，财务人员的工作负担较轻，但是在处理增值税时需要针对不同的增值税纳税情况和企业经营内容分别进行账目核对，增大了建筑企业税收的核算难度。此外，由于建筑企业的原材料来源比较多，很多材料供应商都是个体户等小规模或者非增值税纳税人，建筑企业在采购时很难取得增值税专用发票单，从而无法抵扣相应税额，这将增加企业的实际税负，给企业正常运营带来压力。
2建筑企业应对营改增的主要措施
建筑企业应该积极采取相应的有效措施，充分发挥营改增的优势，结合企业实际情况，不断提高自身财务管理水平，创造利润新增点，具体主要可采取以下几方面措施：
2.1完善企业纳税筹划工作，减少营改增对企业税负负面影响
实施营改增政策后，利用增值税专用发票可以抵扣一定的进项税额，因此建筑企业应充分利用税收政策优惠，准确分析自身的发展经营状况，做好企业纳税筹划工作，减少营改增对企业税负的不利影响。首先在供应商的选择上要慎重考虑，尽量选择可以开具增值税发票的供应商，从而增加增值税抵扣额度，同时也要把握好采购大型器械等固定资产的时机，力求使企业经济效益最大化。其次，要在企业内部设立专业的税务部门或岗位，妥善做好供应商管理和采购合同管理工作，切实解决营改增给建筑企业带来税负增加的风险。再者，建筑企业要加强对工程款项的管理，按照建筑合同实施严格的催款程序，保证建筑企业的资金正常运转和收支平衡。此外，建筑企业也可以通过部分非核心工程外包的形式进行合理的资源配置，以便达到企业资金利用最大化，增强企业经营能力。
2.2规范企业内部财务管理，加强员工税法培训
营改增实施后，建筑企业的财务核算难度和工作量都会增大。针对增值税会计核算新要求，企业在会计科目和财务报表相关内容上都要做出相应的调整，这就要求建筑企业必须进一步规范企业内部的财务管理，从而适应新时期发展需求。一方面要建立健全建筑企业财务管理制度，根据营改增政策做出适当调整，按照相关规定做好采购预算，严格控制成本；另一方面也要加强财务的监督管理，尤其在税收管理上要做好内部控制，确保企业资金安全高效使用。要加大对企业财务管理人员的培训力度，做好税法的培训指导工作，完善财务知识管理体系，财务人员也要关注国家财税政策的实时动态，积极学习最新财税政策，不断提高自身的专业水平和综合素养。此外，建筑企业要逐步实现财务信息化管理，充分利用财务信息软件系统，提高财务核算工作效率。
2.3加强发票管理，防范增值税涉税风险
营改增对发票的影响非常明显，在税改之前，开具的发票是由地方税务机关统一印制，无论是企业还是个体商户都可以是开具发票的对象。但税改之后，只有一般纳税人开具的增值税专用发票才可以抵扣进项税额，所以建筑企业取得增值税专用发票较之前相比困难了许多，这就要求建筑企业要加强发票管理，完善相关规章制度，设立专门岗位负责发票管理，严格按照相关规定对增值税发票进行开具、登记、管理以及保管，加强同税务部门的沟通和联系，着重注意对发票真伪的辨别能力，避免出现收到私假发票，造成建筑企业财产损失。在其他纳税人中取得的增值税专用发票时要注意发票开具的时效性和正规性，建筑企业自身开具发票时也要针对不同的纳税身份有选择性的开具专用发票或普通发票。同时，要提高涉税管理水平，构建规范的进销核体系，防范增值税涉税风险。
2.4充分利用营改增优势，加快企业技术改造和升级
营改增对建筑企业最大的推动就是对采购的大型设备等固定资产可以进行进项税额抵扣，进而调动建筑企业进行技术改造升级的积极性。建筑企业应该充分利用营改增的优势，对采购的资产采取进项税额分期抵扣的方法，平摊税负，减少建筑企业税收压力，提高企业对固定资产投资能力，从而实现建筑企业技术更新和升级改造，增加建筑企业整体实力，提高建筑企业的市场核心竞争力。虽然营改增某种程度上增加了建筑企业税负，但国家也通过一系列补助措施减轻了企业的税收负担，建筑企业应该借势全面的掌握国家相关财政税收政策，结合企业自身发展需要，充分利用好相关扶持政策，在新的税收政策制度大背景下，通过不断改革创新，促进建筑企业不断朝更专业化、更正规化、更经济效益最大化发展。
4结 语
营改增试点改革是我国财税制度改革迈出的重要一步，对进一步避免企业重复征税、促进企业经营效益、优化产业结构有着十分重要的意义。建筑业作为我国重要的支柱产业，实行营改增政策势在必行。建筑企业应该时刻关注国家税收政策变化情况，做好充足准备，抓住营改增带来的重要机遇，结合企业自身发展需求，制定合理的税收筹划，提高企业财务精细化管理水平，进而提高企业经营效益，促进建筑业健康稳定可持续发展。
参考文献：
[1]戴国华.建筑业营业税改增值税对企业影响的思考[J].财务与会计，2012（20）.
[2]叶智勇.建筑业营业税改增值税有关问题的分析与建议[J].会财政监督，2012（20）.
1.1 建筑业简要概述
建筑业是我国国民经济的重要支柱，与人民的生活水平息息相关。在我国的建筑业之中，包含有非常多的种类，例如房屋、桥梁、铁路等建筑业:建筑安装业:建筑装修业等。
1.2 营业税、原增值税及营改增政策简要概述
营业税政策是指在我国境内，提供有偿的服务或者有偿的转让不动产的单位或者个人，作为该税的纳税人，该纳税人按照法律的规定，进行纳税。营业税的征收是按照价格征税，为价内税，征税的计算方法比较简单。
原增值税政策是指在我国的境内，销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进出口货物的单位和个人，为增值税的纳税人。增值税的征收按照增值计税的原则进行税收的征订，为价外税。
营改增政策是指在我国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位或个人，为增值税纳税人，依据其实现的增值额进行征税。
2 建筑业“营改增”的必要性和可行性
2.1 建筑业“营改增”的必要性
2.1.1 建筑业增值税抵扣链条断裂
2016年5月1日以前，我国的增值税的征收范围还不完整，在抵扣的环节上存在很多的漏洞，使得应有的效果没有得到实现。以前，我国将货物的各个环节都纳入了税收的范围，而建筑行业在增值税的各环节的中间又纳入了营业税的征收环节，现实生活中，这些中间环节易缺失，使得增值税的连贯性中断，增值税无法发挥作用，增值税的征管难度加人，税款很难得到回收。
2.1.2 建筑业营业税税负不公平
建筑行业本身具有一定的特殊性，这个行业既可以对商品进行销售，还可以提供劳务服务。根据我国的营业税相关规定，建筑类的企业如果既提供商品又提供劳务，这就需要进行分别计税。企业在销售自己的产品的时候，可以抵扣相应的税款，但是销售不是自己的产品的时候，在缴纳了增值税之后还要缴纳营业税，这显然不公平。
2. 2 建筑业“营改增”的可行性
2. 2. 1 建筑业的发展有利于“营改增”
在我国，建筑业占国民经济的比重非常的高，我国的其他产业都要依靠建筑业才能获得更好的发展。在我国的建筑业中，据统计如果实行营改增的方案后，建筑业的税收负担不会有任何的增加，甚至会有所降低，这就使得建筑业内的营改增成为可能。
2.2.2建筑业增加值核算有利于“营改增”
最近儿年来，我国的统计部门在核算税收的时候，往往会着重核算增值税。在计算建筑企业的成果和工作量的时候，使用建筑的增加值比使用建筑的生产总值具有更加准确的作用。正是山于这个原因，这就使得建筑企业自身也在更加注重建筑的增值税的核算，这也为营改士曾打下了坚实的基础。
2.2.3税收制度的完善有利于“营改增”
在我国以前的税收体系中，建筑业的部分已经成为了增值税的征收范围。例如，建筑企业获得某个建筑合同之后，需要对建筑项目进行总包或者分包，在建筑完成之后，又需要将建筑成果销售出去，这就使得建筑企业既需要对外销售商品还需要完成一定的劳务，这就需要对企业征收两种不同的税收。但是，建筑企业使用的一些原材料需要进行纳税，这些纳税的行为很可能在现实生活中被忽视，甚至脱离税收的监管，这也为建筑业的营改增提供了有益的经验。
3 “营改增”对建筑业的影响
在这次的营改增的税收政策中，从国家的宏观角度出发，这次税收的改革是为了企业减负，其次是推动整个产业的更新换代，实现结构性的减税。
3.1 “营改增”政策对建筑业产生的积极意义
3.1.1 更好的避免了重复计税现象，加强了税收管理
在建筑业实行营改增前，建筑企业在进行建设之前需要采购建筑所必须使用的原材料，在采购的时候就必须缴清增值税。而在建设完成之后，将建筑物进行销售之后，还需要缴纳营业税，而且还规定了，在任何一个环节，只要是取得了营业收入就必须缴纳相应的营业税，这就出现了重复缴纳税款的现象。在实施了营改增的税收政策之后，建筑企业在采购原材料的时候就可以使用税额对项目的成本进行抵扣，免了重复计税，加强了税收管理。从建筑生产建设的角度上观看，实行营改增就会使得建筑企业在经营的过程中的资金得到充分的利用，在供、产、销等多方而进行有序的循环。
3.1.2 “营改增”会促进建筑企业自身技术革新、设备换代
建筑行业属于资本密集型的产业，固定资产占全部资产的比例较高。2016年的营改增前，建筑业还属于营业税的征收范围，这就使得固定资产无法得到抵扣，这种情况不利于企业更新换代，使得企业的技术永远都停留在原地，这就使得企业的竞争能力有所降低。在国外，建筑企业的税收都处在增值税的范围之内，可以有效的增加企业的竞争力。因此我国实现营改增会有利于企业更新技术，增强竞争力。
3. 2“营改增”政策对建筑业产生的消极影响—增加人工成本
在建筑行业，人工成本一直是非常重要的开支，占整个成本的25%左右。随着我国生活水平的提升，人工成本也在不断的增加。营改增前，一旦工程确定之后，承包人就会将承包的项目转包给其他具有资质的发包人，在这个过程中，按照税收的规定，需要缴纳3%的税款，总承包方的可以从分包方企业的建筑业发票中进行抵扣。
在实行营改增之后，人工的费用将无法扣除，劳务用工使用的劳动力主要是来自于劳务公司或者是市场上的农民工，劳务公司需要承担劳务的税费，但是劳务公司是微利的行业，本身无法承担如此重人的税收，所以在实践之中往往将其转嫁给建筑企业，同时也没有增值税的发票，如果在营改增的税收之中，这就会增加建筑企业的用人成本，减弱企业的竞争力。
4 建筑业应对“营改增”的对策建议
4.1 做好“营改增”的准备工作
山于建筑行业以前人多是按照营业税进行税收的征订，而企业的会计对于增值税的税收核算往往不熟悉，在实施营改增初期，我们需要加人对则务人员的培训力度，利用讲座、函授、会议等方式进行教育。在可能遇到的增值税发票上，需要提前准备好可能遇到的问题，以便可以更好的做好建筑企业的营改增的工作。建筑企业还要对企业自身进行调查，找出营改增的过程中可能会遇到的难题，集中对企业的资源进行管控。
4. 2 建筑业税负增加的对策
在企业的收入来源上，实行了营改增之后，如果企业的税收负担增加，企业的成本也会随之增加，但是并不会影响企业的竞争实力，因为这不是一家企业增加税负的负担，而是整个产业链的税负的增加，当所有的企业税负都增加了，这种影响可以忽略不计。在融资上，山于建筑企业是资本密集型的企业，在企业的经营过程中，对各个金融主体进行对比，选择最优的一家金融主体进行融资。
4. 3 建筑工程项目造价影响的对策
按照增值税的原理，税负的负担应当最终山消费者承担，在许多国家，在对增值税进行报价的时候，往往会采取税价相分离的模式进行。建筑行业要实行增值税，在工程建设的每一个环节都需要按照增值税的标准进行缴税，购买的原材料和使用的劳务费用都要进行税价分离。在收集到市场的价格之后，都需要将增值税考虑在其中，将市场的报价减去税费，才是原始的价格[Czl。在获得原始的价格之后，将各种材料进行对比，发现其中具备开具增值税发票的项目，山于在实际的操作中，我们无法预测是否可以开具发票，这就使得我们需要进行人范围的预测，在制定投标定价的时候，这种方法虽然很复杂，但是制定的价格会更加的细致。
一、简述“营改增”政策
（一）简述我国增值税发展历程
根据我国增值税的发展历程，可以将我国增值税的发展划分未三个阶段：第一阶段：缴纳增值税的范围将货物和加工修理修配劳务加入其中时间为1994年，由此我国第一税种为增值税增值税；第二阶段：2009年增值税由生产型转为消费型增值税，将固定资产纳入可抵扣范围；第三阶段：全面实施增值税政策，解决营业税重复征税问题，使得我国经济可持续发展。
（二）简述“营改增”内涵
原来缴纳营业税的相关企业现全面改革缴纳增值税，因为经济不断发展，国务院为适应经济的高速发展，使其税制更加合理化、规范化而进行的一项重要措施。“营改增”政策的首次提出是在“十二五”期间。我国实施“营改增”政策的主要目的是解决重复征税的问题，使其税负负担减轻，从而可以实现我国经济的可持续发展。具体来说建筑业，实施“营改增”可以有效解决重复征税问题。
二、“营改增”对建筑业财务管理的表层影响
“营改增”的从字面上理解就是原来缴纳营业税的企业现在改成缴纳增值税，这样可以避免对建筑业营业税的重复征税。而“营改增”对企业财务管理的表层影响，主要体现为对税收的影响。第一点，因营业税改为增值税导致计税依据发生改变。就是将营业税的计税依据改成增值税的计税依据，在营业过程中所征的全额的税为营业税的计税依据，对新增值额的征税是增值税的计税依据；第二点，税率和征收率也会发生相应变化。全面实施“营改增”后，国家因此调整了各行业的税率和征收率，同时依据不同规模的纳税人也做出部分调整；第三点，税收征管主体发生改变。地方税务局是营业税的税收征管主体，国家税务局是增值税的税收征管主体；第四点也为最后一点，增值税应纳税额从国家整体来看，应纳税额发生小幅度的降低。
三、“营改增”对建筑业财务管理的深层意义
上述所讲的“营改增”对财务管理的表层意义还只是停留在营业税与增值税表层含义之上，而“营改增”对企业经营管理的深层次意义，会全面涉及到建筑业的财务管理，故对有关建筑业在“营改增”的深层次影响下做以下分析。我国建筑业原来实施营业税，但是营业税存在重复征税问题，同时存在联营挂靠、非法转包的行为，不利于建设合理的市场秩序。故全面实施“营改增”有重要意义。
（一）使得企业税负负担减小
我国实施“营改增”政策有一个重要的原因就是为了解决重复征税，使得企业税负负担减小，从而促进生产经营活动可持续。原来建筑业采用营业税时，税率为3%，现在实施“营改增”后，税率为11%。虽然营业税税率较低，但存在重复征税的问题，实施增值税后，虽然税率大幅度提高，但是可以依据增值税专用发票进行抵扣。
（二）使得企业的运营规模扩大
我国实行的增值税为消费型增值税。消费型增值税在计算税款时，购入固定资产增值税税额可以进行抵扣。此做法这可以缩小建筑企业投资成本，使得资金流转速度加快，有利于投资新设备和改造新技术。
（三）税务管理和财务核算要求加大
实施“营改增”后对在税务方面最直接的影响为企业需要购置税控装置，并且增值税计征复杂，需要加强专业人员的培训。实施“营改增”后建筑业需要规范会计核算方法，实施“营改增”之后，在施工的各个环节都会涉及增值税相关的业务核算。
四、实施“营改增”后应对方法
（一）系统培训员工
实施“营改增”后，企业十分关注进项税额的抵扣问题，因为其直接影响着企业税负的大小。增值税相对于营业税来讲，对于专用发票有严格规定，所以需要系统培训员工，使其能更好的适应期工作。具体措施可以从以下几方面入手：第一，加强新的增值税抵扣政策的学习教育，第二，系统培训专用发票在开具、认证等环节的技巧；第三，系统培训企业运行环节中所有涉及到增值税项目的人员。
（二）谨慎选择供应商
建筑业企业，该行业有一特点即存在多种成本费用，现在实施“营改增”后，应该尽量使得这些成本费用的进项税额都可以进行抵扣，所以，作为建筑业企业，应该谨慎选择供应商。具体做法为选择能够开具增值税专用发票的，减轻税负压力。
（三）进行税收筹划，税收负担减轻
“营改增”后，为了减少建筑业等企业的税收负担，更好的进行财务管理，应该进行税收筹划。具体方法可以从以下几点进行思考：第一，进项税额的最大化抵扣；第二点，正确选择一般纳税人与小规模纳税人，从而降低税负。建筑业企业在进行施工时，可以选择劳务外包等方式，有助于取得增值税专用发票，总而增加增值税进项税额。
（四）创造良好的纳税环境
在“营改增”后，建筑业原来缴纳营业税是地方税务局征收，现在缴纳增值税是国家税务局征收，企业要时刻关注税务总局的相关信息，遵守国家相关税收政策，创造良好的纳税环境。
五、结语
【关键词】建筑业房地产业价税分离税会差异分级结转
【中图分类号】F235.91
一、价税分离的对象
增值税的最大特点是价外税，即一般计税方法下增值税本身不参与到损益计算，不进入利润表，而是从收入和成本中各剥离出一部分，作为销项税额和进项税额进行单独计算，直接计入资产负债科目及资产负债表。因此，增值税下会计处理要解决的首要问题即是在会计核算中如何体现价税分离。
从普遍意义上讲，价税分离的对象是“损益”，包括收益和费用，其中的费用概念是广义的，既包括会计上的成本和期间费用，也包括尚未转化为成本费用的购进资产。
（一）购进资产和费用的价税分离
纳税人购进资产（不含不动产）和发生期间费用（销售费用、财务费用和管理费用）时，应将合规扣税凭证上注明的进项税额计入“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，并于认证或勾选当期进行申报抵扣，基本会计分录如下：
借：资产或期间费用
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：资产或负债
现行增值税政策规定，纳税人2016年5月1日后取得以固定资产核算的不动产（含外购和自建），其对应的进项税额应分两年抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。建筑及房地产企业购进或自建不动产时，应将取得的合规扣税凭证上注明的进项税额的60%部分于取得扣税凭证当期计入“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，40%部分计入“应交税费――待抵扣进项税额”科目，基本会计分录如下：
借：固定资产或在建工程
应交税费――应交增值税（进项税额）
应交税费――待抵扣进项税额
贷：资产或负债
待抵扣进项税额达到可抵扣条件时，相关企业应将“应交税费――待抵扣进项税额”科目余额自贷方转入“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目借方。
需要注意的是，上述不动产进项税额分年抵扣政策，仅限于纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程。对于纳税人取得并以投资性房地产核算的不动产，房地产开发企业自行开发的房地产项目，以及建筑业企业在施工现场修建的临时设施，尽管其形态上属于不动产，但其进项税额不适用分年抵扣的规定，可在取得扣税凭证当期一次性抵扣。
以上购进资产和费用的价税分离，各行业没有本质的区别，建筑业企业和房地产企业发生购进资产或期间费用业务，也应根据上述思路进行处理。
（二）产品成本的价税分离
企业产品成本是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各种间接费用。
产品成本的价税分离，具体到建筑业企业和房地产企业，应分别定位于“工程施工”和“开发成本”科目。
建筑业企业发生材料、机械、分包等成本时，应将取得的合规扣税凭证上注明的进项税额计入“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，并于认证或勾选当期进行申报抵扣，基本会计分录如下：
借：工程施工
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：资产或负债
房地产开发企业发生材料、建安等成本时，应将取得的合规扣税凭证上注明的进项税额计入“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，并于认证或勾选当期进行申报抵扣，基本会计分录如下：
借：开发成本
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：资产或负债
（三）营业收入的价税分离
营业收入包括主营业务收入和其他业务收入，营业收入价税分离的对象与其确认模式相关，不同行业由于收入确认的模式不同，价税分离的对象也不同。
在我国的会计准则体系中，除执行《建造合同》准则的行业（建筑业和长期资产建造商）外，包括房地产开发企业在内，其收入确认模式均为，一方面增加资产类科目，一方面增加收益类科目。对于这些行业，对收入进行价税分离的基本会计分录为：
借：应收账款、预收账款、货币资金等
贷：主营业务收入或其他业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
（四）建筑业企业收入的价税分离
建筑业企业的收入成本确认模式比较特殊，可以说是成本、收入、资金三条线并行，一是通过“工程施工”科目归集建造过程实际发生的合同成本；二是建造合同结果可以可靠估计的，在资产负债表日按照完工百分比法确认主营业务收入、主营业务成本及合同毛利；三是施工过程中，根据业主或监理对已完工程量的计量，通过“应收账款”和“工程结算”科目确认阶段性的价款结算。
在不考虑增值税因素的情况下，其基本会计分录分别为：
1.成本归集
借：工程施工――合同成本
贷：资产或负债
2.收入确认
借：主营业务成本
工程施工――合同毛利（亏损为贷方）
贷：主营业务收入
3.价款结算
借：应收账款
贷：工程结算可见，建筑业企业的收入及成本确认模式不同于其他行业，“主营业务收入”和“主营业务成本”出现在同一笔分录内，且没有对应相应的资产或负债科目，在收入成本确认环节体现价税分离不易操作。笔者主张，将建筑业收入价税分离的对象确定为“工程结算”科目，将价税分离的时间确定为工程价款结算环节。
从税收政策上看，由于工程价款结算并不必然导致建筑业企业纳税义务发生，据此会产生税会时间性差异，价款结算时发生纳税义务的，如已收款或向业主开具发票，对应的现实纳税义务通过“应交税费――应交增值税（销项税额或简易计税）”科目反映；价款结算时未发生纳税义务的，如仅为阶段性验工计价，对应的未来纳税义务通过“应交税费――待转销项税额”科目反映。基本会计处理分录为：
借：应收账款
贷：工程结算
应交税费――应交增值税（销项税额或简易计税）
应交税费――待转销项税额“应交税费―待转销项税额”科目对应的未来纳税义务实际发生时，应将本科目余额自借方转入“应交税费―应交增值税（销项税额或简易计税）”科目的贷方。
（五）建筑业企业的进一步说明
建筑业企业的“主营业务收入”和“主营业务成本”科目，虽然从会计处理上，并没有体现形式上的价税分离，但由于当期确认金额是按照合同预计总收入和完工进度计算得来的，因此，在合同总收入、预计总成本以及完工进度均为不含税口径的情况下，“主营业务收入”、“主营业务成本”以及“工程施工――合同毛利”这三个科目对应的数据自然也是不含税金额，换言之，它们的价税分离不是通过会计分录，而是通过计算过程实现的。
因此，建筑业企业改为增值税以后，在确定合同预计总收入、合同预计总成本以及完工进度时，应当以不含税口径为依据，以彻底体现增值税的价外税特性。
二、税会差异的处理
税收与会计分属不同的业务系统，其目标、方法均不同，二者产生差异是不可避免的，也是正常的。由于税收的特点之一即为强制性，纳税人必须按照税法的规定，履行纳税义务，因此增值税下会计核算的另一大主要任务就是要正确核算涉税交易和事项，协调税会差异。
增值税下的税会差异可以分为两类，一是口径上的差异，二是时间上的差异。
（一）口径差异
口径差异是指会计与税法在收入确认和销售额确定方面存在的差异，此类差异的典型代表为房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税时，会计上按照全额确认收入，而现行增值税政策允许以取得的全部价款和价外费用扣除对应的土地价款的余额计算销售额。
在会计处理时，房地产开发企业仍应以取得全部价款和价外费用作为计算销项税额的基数，允许扣除的土地价款对应的增值税额，通过“应交税费――应交增值税（销项税额抵减）”科目单独反映，并将其对应计入主营业务收入，或冲减主营业务成本，基本会计分录如下：
借：应交税费――应交增值税（销项税额抵减）
贷：主营业务收入或主营业务成本
（二）时间性差异
1.税法先于会计
税法先于会计是指，根据税收政策规定已经发生纳税义务或者已取得合规扣税凭证且认证抵扣，但会计上尚未达到成本费用或收入确认条件。具体包括如下几种情况：
（1）建筑业企业以预收款方式提供建筑服务，按税收政策规定发生纳税义务，但会计上尚未达到收入确认的条件。建筑业企业应作两笔会计分录，一是按预收款总额借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目；二是根据应确认的销项税额或应纳税额借记或赤字贷记“工程结算”科目，同时贷记“应交税费――应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。
待预收账款经业主计量后，按计量的价税合计数，借记“预收账款”、“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目。
之所以对建筑业企业预收款业务作如上“两步式”处理，主要基于以下三点理由：
其一，实际收款金额是重要的会计信息，需要定期与业主对账，因此必须按照价税合计数反映。
其二，现行税收政策规定，以预收款方式提供建筑服务，收到预收款的当天发生纳税义务，因此，应将相应纳税义务通过“应交税费――应交增值税”科目反映。
其三，建筑业企业收入价税分离的对象应确定为“工程结算”，因此，此类时间性差异只能通过本科目协调。实际上，通过上述处理，“工程结算”科目的余额最终实现了价税分离。
（2）建筑业企业在提供建筑服务过程中或之后，未收款提前开具发票的，按税法规定发生纳税义务，建筑业企业应根据所开具的增值税发票注明的增值税额借记或赤字贷记“工程结算”科目，同时贷记“应交税费――应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。
（3）房地产开发企业向建安企业，或者工程总承包企业向分包企业预付工程款时，已取得增值税扣税凭证且已认证抵扣，但会计上尚未达到成本费用确认的条件，相关企业也应作两笔会计分录，一是按预付款总额借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”等科目；二是根据扣税凭证上注明的税额借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，同时贷记或赤字借记“工程施工”或“开发成本”科目。
预付账款经计量达到成本确认的条件时，应按计量的价税合计数，借记“工程施工”或“开发成本”科目，贷记“预付账款”科目。
预付业务的处理理由与建筑业企业预收业务是一致的，兹不赘述。
（4）房地产开发企业及工程总承包企业未付款，提前取得上游企业开具的增值税扣税凭证且已认证抵扣时，相关企业应根据扣税凭证上注明的增值税额借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，同时贷记或赤字借记“工程施工”或“开发成本”科目。
（5）建筑业企业及房地产开发企业采购材料设备等，已取得增值税扣税凭证且已认证抵扣，但相应货物尚未验收入库的，应根据扣税凭证注明的进项税额，借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，根据扣税凭证上注明的价款金额，借记“在途物资”等科目，按应付或已付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。
货物验收入库后，应将“在途物资”科目余额自贷方转入“原材料”、“固定资产”等科目借方。
2.会计先于税法
会计先于税法是指，根据会计准则规定，相关交易和事项已符合会计要素的确认条件，但根据税法规定尚未发生纳税义务或者尚未达到认证抵扣条件。具体包括如下几种情况：
（1）建筑业企业完成的工程量已经业主或监理计量确认，相关债权已符合会计确认条件，但由于尚未收款或未达到合同约定的收款日期，从而导致纳税义务尚未发生，建筑业企业应按验工计价单记载的金额，借记“应收账款”科目，按未来应确认的销项税额或应纳税额贷记“应交税费――待转销项税额”科目，按计量的不含税工程价款贷记“工程结算”科目。
待实际发生纳税义务时，按应确认的销项税额或应纳税额借记“应交税费――待转销项税额”科目，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额或简易计税）”科目。
（2）房地产开发企业发生的建安成本已经达到成本确认的条件，以及工程总承包企业发生的分包成本已经达到成本确认的条件，如已对上游企业完成验工计价，但由于尚未取得合规扣税凭证或已取得合规扣税凭证尚未认证抵扣，相关企业应按成本费用的不含税金额，借记“工程施工”、“开发成本”等科目，按未来可抵扣的增值税额，借记“应交税费――待认证进项税额”科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”等科目。
待取得相关增值税扣税凭证并经认证后，借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，贷记“应交税费――待认证进项税额”科目。
三、预缴税款的会计处理
根据现行税收政策，建筑业企业跨县（市、区）提供建筑服务，以及房地产开发企业以预收款方式销售自行开发的房地产项目，应按规定向相关国税机关预缴增值税款，向相关地税机关预缴附加税费。
（一）预缴增值税的处理
根据财办会〔2016〕27号文的规定，预缴的增值税统一通过“应交税费――预缴增值税”科目反映。相关企业预缴增值税时，应按取得的完税凭证上记载的税款金额，借记“应交税费――预缴增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
（二）预缴附加税的处理
根据现行政策规定，城建税、教育费附加、地方教育费附加等附加税费以实际缴纳的增值税为计税依据，以增值税的缴纳地点为缴纳地点，为简便核算，笔者建议，随增值税主税预缴的附加税，统一通过“应交税费”下属“应交城建税”、“应交教育费附加”、“应交地方教育费附加”等明细科目核算。
期末应将上述科目余额转入“营业税金及附加”科目。
（三）预缴税款的抵减
纳税人实际预缴的税款，在纳税申报时可以抵减其当期应纳税额，月末抵减时，相关企业应按照当期应纳增值税额借记“应交税费――应交增值税（转出未交增值税）”及“应交税费――应交增值税（简易计税）”科目，按照当期允许抵减的预缴税款金额，贷记“应交税费――预缴增值税”科目，按其差额，贷记“应交税费――未交增值税”科目。
四、分级管理模式下增值税的结转
绝大多数的建筑业企业和部分房地产开发企业实行分级管理分级核算的模式，亦即一个纳税主体之下存在多个会计主体。在分级管理模式下，为使纳税人能够准确完整的核算其涉税事项，保证税务管理与会计核算的协调一致性，有必要将各管理主体的增值税应纳税额逐级向上结转。为维护会计核算的简洁性，笔者不主张再增设会计科目，通过现有会计科目体系解决结转问题。
日常，各项目部核算本会计主体发生的所有涉税事项，简易计税方法下，其当期应纳税额体现在“应交税费―应交增值税（简易计税）”科目贷方；一般计税方法下，其应纳税额由“应交税费――应交增值税”科目下属“销项税额”、“进项税额”、“进项税额转出”等专栏余额共同决定；涉及到异地提供建筑服务需要预缴增值税的，当期预缴的增值税，不分计税方法，统一体现在“应交税费――预缴增值税”科目借方余额。
期末，项目部应将构成本期应纳税额的科目余额，通过“应交税费”和“内部往来”科目全部结转至上级机构，后者做相反分录。直属于总机构的项目部，结转至公司总部，隶属于分支机构的项目部，结转至分支机构，总机构与项目部之间设有二级管理主体的，也应进行逐级结转。
结转后，项目部账套内涉税科目余额全部为零，相关数据反映在总机构账套的相应科目内，为了明确责任，维护各管理主体的税收利益，需要将“应交税费”和“内部往来”科目按管理主体进行明细或辅助核算，目前主流财务软件均设有“辅助核算”功能，该功能足以满足内部涉税事项清算的需要。
主要参考文献：
[1]财政部国家税务总局.关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税〔2016〕36号）
[2]财政部国家税务总局.关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知（财税〔2016〕74号）
[3]国家税务总局.不动产进项税额分期抵扣暂行办法（国家税务总局公告2016年第15号）
[4]国家税务总局.纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法（国家税务总局公告2016年第17号）
[5]国家税务总局.房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法（国家税务总局公告2016年第18号）
【关键词】建筑行业 营改增 影响分析 措施
我国建筑行业是受到“营改增”政策影响比较大的行业之一，在该政策的变革下，对于建筑行业的会计处理流程、税务缴纳方式的影响是毋庸置疑的。但是这些影响既有有利的一面，又有不利的一面，所以，对建筑行业的相关“营改增”政策的分析，针对不利于建筑行业健康发展的情况，应当提前制定相关政策。
一、“营改增”的相关内容
“营改增”是指在原来企事业单位的缴纳营业税税金逐步转变为缴纳增值税税金的情况，这是我国政府为了减少重复征税、减轻企业沉重的税务负担、进一步改善经济发展结构、转变经济发展方式等，所进行的一项税收优惠改革措施。这项税收改革措施的有效实施，可以有效完善我国的纳税体制，优化税收结构。在建筑行业的“营改增”税收改革中，建筑行业的适用税率为11%，对于建筑行业“营改增”后产生的影响，应当有清醒的认识，对于其带来的影响深入分析，并制定相应的改善措施，减少“营改增”的推广阻力，促进建筑行业的成功实现税收转型。
二、建筑行业“营改增”的影响
建筑企业营业收入一般都会超过增值税一般纳税人认定条件，“营改增”后在认定纳税人时均会被认定为增值税一般纳税人，适用11%的增值税率。“营改增”是一项在旨在减少重复征税现象发生的税收改革方式，但是，它在减少企业以往税负的同时，也有可能加重企业的纳税负担，比如，如果在过去的企业缴纳营业税，且很少出现重复征税的情况时，“营改增”后适用的增值税税率过高，将会导致增加企业税负的情况发生，所以针对“营改增”对建筑行业的影响，我们应该从不利和有利两方面进行分析。
（一）建筑行业“营改增”的有利影响
建筑行业的“营改增”税收改革措施，对于大部分的建筑企业来说，它带来很多税收好处，主要表现在以下三个方面：首先是成功避免了重复纳税。在以往的营业税率下，建筑行业纳税的税率虽然比较低，但是由于营业税不能抵扣进项税额，上一个流通环节交过税之后，在本工程建设中仍要足额交税，出现很明显的重复交税现象，而且工程项目的承包不会因为各个方面的不同而分别征收营业税和增值说，所以实际负担的税率较高，通过“营改增”，可以有效的将这种重复征税的情况出现。其次是有利于保证建筑行业的发票真实性，在建筑行业的增值税纳税中，应税劳务实行统一的增值税税票，由国税机关统一开具相应的发票，并且所开具的发票可以经过多方认证，与网上税收发票系统相连接，可以网上查询到发票票据信息，从而避免了开具营业税票据不正规和不严肃的情况出现，有效的保证了增值税发票的真实性。最后，建筑行业的“营改增”可以有利于固定资产的更新。建筑行业的资产具有很强的应用性，建筑行业更新固定资产可以促进建筑行业的发展，而在以前征收营业税的期间，建筑企业的购进固定资产不能有效抵扣，不利于建筑行业的固定资产更新，在“营改增”的税改政策下，可以有效地引导了我国建筑企业的固定资产更新，提高了建筑企业的工作效率，有利于新设备以及新技术在我国建筑企业的推广和应用。
（二）建筑行业“营改增”的不利影响
“营改增”是我国税收结构不断优化的一个重要环节，是对于过去税收不利局面的改善，比如有效实现建筑业的结构性减税，加快建筑业新设备和新技术的应用等等，但是由于过去税收的现状，“营改增”措施的实施也有不利的一面，对建筑行业未来的发展产生一定的挑战，因此，为了尽量将这种不利影响降到最低，建筑行业应当了解“营改增”措施所带来的不利影响主要表现在哪些方面，才能根据这些方面制定相对应的措施，改善这种不利局面，针对“营改增”的税收措施对建筑行业的不利影响主要表现在以下三个方面：
首先，是提高了对建筑行业会计人员的业务素质要求。在我国的目前的建筑行业中，其财务从业人员没有跟上时代步伐，财务人员知识结构陈旧，学习能力较差，综合性专业素质人才严重缺乏，在“营改增”改革政策推广中，建筑行业将面临很大的财务专业人员短缺的影响，为建筑企业的财务工作带来极大的风险和挑战。其次，为建筑行业的税收筹划带来很大的挑战。在过去的营业税率下，征税方式比较单一，建筑企业的纳税筹划意识较差，随着增值税变革的不断扩展，各种条件下的征税税率和税额是不一样的额，如何进行规划，需要考虑到企业的各个方面的现状和国家的税收优惠政策，但是一些建筑业务比较凌乱，业务量比较大，纳税筹划工作比较严重，对建筑企业的纳税筹划带来极大的挑战。最后是“营改增”的税收改革措施还有可能带来纳税负担。对于“营改增”的目的来说，当然是为了实现结构性的减税效果，但是如果建筑企业不符合相关的条件，或者没有进行有效的纳税筹划，“营改增”的税收改革措施，不仅不能有效实现减少税收的目的，还有可能增加的纳税负担，这需要相关的建筑企业加以重视。
三、建筑企业应对“营改增”的措施
随着“营改增”改革的不断深化扩展，在建筑行业的“营改增”政策也将会如火如荼的展开，针对“营改增”对于建筑行业对企业产生的有利或不利影响，建筑企业都应该做好相关的措施应对，具体可以从以下三个方面开展：
（一）加强“营改增”财务人员的培养，积极学习“营改增”的经验
新型的“营改增”政策，对建筑企业的财务从业人员来说是个学习的契机，我国建筑行业“营改增”的推行中，应当加强建筑行业财务人员关于“营改增”知识的培训，企业内部制定相关培训计划，并对培训效果进行相应的考核，积极主动了解其他行业“营改增”的现状及经验，积累相关的“营改增”知识，同时提高建筑企业财务管理队伍的学习能力以及应变能力，在“营改增”全面推广之前做好一切财务业务处理的准备，针对会计处理的紧急情况，制定好相应的应急处理方案，从而为“营改增”政策在企业的内部的顺利实行而保驾护航。
（二）转变以往建筑行业的纳税观念
对于以往实行营业税的建筑企业，应该积极适应时代潮流发展的现状，积极迎接“营改增”政策，树立全新的纳税观念，在改革后的建筑企业纳税体系中，纳税工作不再是单纯的简单的统一纳税税率，纳税筹划空间也比较大，所以要树立全新的纳税理念，包括“一般纳税人”的意识和纳税筹划的观念，“一般纳税人”可以符合大部分的建筑行业，对于增值的进项税额可以有抵扣作用，所以建筑行业应该设立“一般纳税人”的意识，另外还要树立纳税筹划的理念，在复杂的纳税管理体系下，可以通过纳税筹划减少企业的纳税额，为建筑企业取得税收效益。
（三）积极学习国家税收政策，及时调整企业经营战略
在“营改增”的税收改革政策推广前，对于各种行业的纳税情况，国家都会有相应的税收说明。由于在“营改增”试点中，可能存在很多实施的问题，为保障新的税收政策顺利推行，国家相关部门肯定会针对暴露的问题及时出台相关的调整方案，从而在总结试点经验和结合建筑行业特点的基础之上，最终形成建筑业最新的“营改增”调整方案，为建筑行业税收政策的进一步推广，扫清了障碍，因此，我国的建筑行业的财务从业者应当时刻关注国家政策的发展变化，积极学习国家的最新税收优惠措施，及时调整建筑企业的发展、经营方向，最大程度上利用“营改增”对建筑的有利影响，有效的规避“营改增”不利影响，从客观上，也有利于优化企业的生存状况，优化企业的发展战略，促进建筑企业实现价值。
四、结束语
建筑行业的“营改增”改革，对于广大建筑行业来说，不可避免的会有两方面的影响，一方面是对于建筑企业准备不足，纳税规划不到位，导致纳税额增加的不利影响，例如，“营改增”实行前结存的施工设备、材料物资能否分期进项抵扣，工程预算定额计价体系中如何修改完善，销项税额的计提与增值税纳税义务时间的确定等，另一方面是建筑企业的纳税额减少，税收负担减轻的有利影响，例如通过纳税企业的进项税额进项抵扣，可以促进建筑企业纳税额的减少，加强了纳税税票控制，优化了纳税结构。总之，建筑行业的“营改增”政策，是适应市场经济发展的税收政策，符合建筑行业发展的需要，有利于达到国家减清企业税负的目的。
参考文献
[1]顾庆国.关于建筑业“营改增”的思考[J].财经界，2015（02）：122-123.
关键词：增值税；财务会计；融合
2016年5月1日起，建筑业、房地产业、金融业纳入营改增试点范围，增值税时代全面来临。营改增不仅仅是税收问题，同时给财务会计核算带来了很大的变化。从会计核算与增值税的关系看，有什么样的增值税税收政策，就应该有相应的会计核算方法。财政部出台的财会201622号也充分地说明了这点，由于研究的细化，会计准则与税法的研究领域不同，增值税时代下税法的变化如何带来财务会计的变化？在财务会计的教学中应该注意哪些问题？这些问题给我们财务会计核算带来了挑战和思考。
一、重视进项税额抵扣的变化
1.不动产进项税额允许抵扣
在财务会计中，做为增值税一般纳税人，如果取得增值税专用发票，符合抵扣条件，增值税的进项税额计入“应交税费--应交增值税（进项税额）”的借方；如果不能抵扣，则将进项税额计入资产的成本中。在营改增前，用于增值税非应税项目的进项税额不能抵扣，增值税非应税项目包括不动产及不动产在建工程，例如企业购进的原材料用于房屋，则进项税额不能抵扣。增值税时代，由于不存在非增值税应税项目，所以在将购买的资产用于房屋、建筑物时，进项税额允许抵扣。
但要注意，根据国家税务总局2016年15号公告，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。例如企业购买了一台电梯用于房屋，电梯原价100万元，增值税进项税额17万元，电梯的进项税额允许抵扣，首先要对增值税专用发票进行认证，认证的当月可以抵扣17万元的60%；在认证当月的第13个月，允许抵扣17万元的40%。在会计核算上应交税费下面分别设了“应交税费--应交增值税（进项税额）”和“应交税费--待抵扣进项税额”进行明细核算。
2.仍存在不允许抵扣项目
营改增后，虽然没有非增值税应税项目，但也不意味着一般纳税人拿到增值税专用发票都可以抵扣。在以下情况下，取得的增值税专用发票仍然不能抵扣：用于简易征收项目、用于免税项目、用于集体福利、用于个人消费；接受旅客运输服务、接受银行贷款服务及直接和贷款服务相关的咨询服务、接受餐饮服务、接受居民日常服务。
在教学中，遇到不能抵扣的增值税，如果取得了增值税专用发票，可以先认证，然后转出相应的进项税额。例如企业购买礼品不含增值税价格10000元，税率17%，用于员工福利，转出进项税额时应做如下账务处理：
借：应付职工薪酬--非货币利 11700
贷：库存商品 10000
应交税费--应交增值税（进项税额转出） 1700
二、重视销售业务的增值税处理
营业税作为价内税，企业的销售价格是含营业税的价格，收入是含营业税的收入，营业税作为价内税计入“营业税金及附加”科目中；而增值税作为价外税，收入是不含增值税收入，增值税作为“应交税费”计入贷方科目，教学中应注意价内税和价外税核算方法的不同。在增值税时代，要注意销售不动产、转让无形资产、出租房屋都是增值税应税项目，首先要熟悉相应业务的税收政策，然后根据增值税核算方法准确地进行账务处理。
1.视同销售发生变化
在传统的货物销售业务中，视同销售一共有八种行为。其中之一是将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目，应该视同销售缴纳增值税。教学中经常涉及到的一个案例是企业将自产的货物用于房屋，例如⒆圆的钢结构用于房屋建设，钢结构的成本100万元，公允价值200万元，在营业税时代要视同销售，产生增值税销项税额34万元。但在增值税时代，由于不存在非增值税项目，因此将自产的货物用于房屋时，不需要视同销售，缴纳增值税。企业应做出如下的账务处理：
借：在建工程 100
贷：库存商品
在增值税时代，企业提供服务同样有视同销售行为，例如甲企业无偿借款给乙企业100万元，即使甲企业不收利息，由于税法上对服务业规定，只要不是用于公益和对社会公众提供的服务，企业之间提供的服务同样应该视同销售，缴纳增值税，因此，甲企业的贷款会有税收上视同销售缴纳增值税的风险。
2.特殊业务流转税核算重点
在财务会计教学中，要注意固定资产处置、无形资产转让、出租不动产等业务流转税核算的变化。
在固定资产处置中，如果涉及到销售房屋的业务，要根据国家税务总局2016年14号公告，先清楚增值税的缴纳办法，然后才能做出正确的会计核算。例如企业销售2016年5月1日前购买的房屋，房屋不含增值税销售收入100万元。
营业税下的账务处理为：
借：银行存款 1000000
贷：固定资产清理 1000000
计算出需要缴纳营业税50000元
借：固定资产清理 50000
贷：应交税费――应交营业税 50000
由于增值税是价外税，企业销售营改增前取得的房屋，适用简易征收办法缴纳增值税，如果价税合计是1000000元，则需要缴纳增值税1000000÷（1+5%）×5%=47619元，相应的账务处理如下：
借：银行存款 1000000
贷：固定资产清理 952381
应交税费--简易征收 47619
在企业出租房屋业务中，房屋的租赁收入原来缴纳5%的营业税，在增值税下，要注意国家税务总局2016年16号公告的相应增值税政策，如果出租的房屋是2016年5月1日之前取得的房屋，按照简易征收办法缴纳增值税，征收率5%；如果是2016年5月1日之后取得的房屋，按照适用税率11%缴纳增值税。
三、重视增值税和会计收入确认的差异
在会计核算上，教学中还要特别注意会计确认收入的时间和增值税纳税义务发生时间的差异性，在大多数情况下，二者的时间是一致的，但个别情况下，要注意二者的差异。
1.二者一致的情况
企业销售产品，如果采取委托代销方式，会计上在收到销售清单时做收入；增值税纳税义务发生的时间同样是收到销售清单（除非是180天仍然没有收到销售清单，以满180天作为增值税纳税义务发生的时间）；如果采取分期收款方式销售产品，会计上在合同约定的收款日期作为收入的实现，增值税纳税义务发生的时间同样是合同约定的收款日期。
2.二者存在差异的情况
在教学中，除了要了解二者一致的情况，同样要注意二者存在差异的情况。例如建筑业，增值税纳税义务发生的时间是收到款项的时候，或者是虽然没有收到款项，但是到了合同约定的收款日期，或者是没有合同，但是工程完工的时候作为增值税纳税义务发生的时间。但所得税上不以款项作为判断收入确认的时间，以完工百分比法作为收入判断的标准。例如，企业预收工程款不含增值税100万元，增值税税率11%，企业账务处理如下：
借：y行存款 1110000
贷：预收账款 1000000
应交税费――应交增值税（销项税额） 110000
年度末，企业根据完工程度确认收入100万元，企业账务处理如下：
借：预收账款 1000000
贷：主营业务收入 1000000
四、营改增提高财务会计教学的建议
营改增虽然是税收政策的调整，但财务会计的教学不可避免用到税收政策，虽然术业有专攻，财务会计教师没有精力深入研讨税收政策，但对于财务会计教学中用到的税收政策要做到心中有数。财务会计教师要特别注意以下方面的税收政策，第一，营改增后不同行业的税率和基本政策，例如建筑业税率、房地产业税率、出租不动产税收政策等，第二，进项税额抵扣政策，包括哪些允许抵扣，哪些不允许抵扣；第三，销售业务涉及的增值税政策；第四，特殊业务例如增值税确认时间政策等。
从根本上说，营改增的最终目的并非是为了减税，其实是为了避免出现重复征税的问题，尽管这样，它仍然能有效的减轻企业税负，可以给企业创建更加良好的生存环境，对我国整体经济的发展来说具有很深刻的意义，长远来看，会促进了我国经济的发展。当然，与此同时，对我国建筑业的发展来说也具有十分重大的意义。
建筑业是我国经济的先导性和基础性产业，在我国经济社会发展中具有十分重要的地位和作用。同时，建筑业对GDP的贡献率从3.8%用增加到了6.8%，成为保障国民经济快速增长的支柱产业之一。因此，保障建筑业持续和健康的发展对我国经济的健康发展起着重要的作用。
但是目前我国建筑行业利润却较低，因此，分析“营改增”对建筑行业的影响能使企业安稳渡过过渡时期，促进建筑行业良性发展。
二、“营改增”初期对建筑业的影响
营改增的目的是完善增值税抵扣链条，解决重复征税的问题，降低行业税负。长远看来，“营改增”可以降低建筑行业的税收负担，提高整个建筑行业的利润率。同时，全面推行“营改增”后，转让无形资产也属于增值税的范畴，因此“营改增”可以促进建筑企业的技术创新，提高企业的竞争力，促进建筑产业的升级。但是，短期来看，由于建筑行业的生产独特性，并且税收征管方面存在困难，在过渡时期“营改增”可能会对建筑行业产生一些负面影响。
1、“营改增”初期对企业税负的影响
根据中国建设会计学会对66家建筑施工企业的测算，假如按照《营业税改征增值税试点方案》中暂定的建筑行业11%的税率征收增值税，建筑行业的税负将会增加，具体增幅竟然可达90%以上。出现这种现象的原因主要是进项税额抵扣不充分。具体操作时，主要还存在以下几点困难：（1）建筑企业采购的各种原材料中存在有较多增值税的免税项目，这样反而加重了企业的税负；（2）在建筑企业的整个成本构成中，固定资产折旧在成本在所占比例较高。目前政策，以前年度购进的固定资产不能够作为进项税额抵扣，这也将增大税负；（3）建筑企业采购原材料的对象企业中个体以及私营企业较多，他们不能提供正规的发票，也会造成进项税额的抵扣困难。（4）现在我国建筑行业拖欠施工款项现象十分普遍，不能及时取得增值税发票，也会造成抵扣的困难。
2、“营改增”初期对企业财务状况的影响
（1）对资产、负债的影响。增值税为价外税，营业税是价内税，营改增后企业购买原材料以及固定资产可按11%的增值税进项税额从支付的价款中扣除。相应的，扣除后资产入账的价值将比营改增之前时减少11%，使建筑企业的资产缩水。而在负债总额不变时，这可能造成资产负债率的上升。
（2）对收入、成本的影响。由于我国建筑市场目前的供求关系失衡，供给远大于需求，买方在制定合同价格时买方占有绝对的优势。买方又是如此大的情况下，在“营改增”后，同样标准的建筑业合同价格应该也不会有太大的波动。在“营改增”前，合同的收入中还包含营业税，实行营业税改征增值税后，合同的收入中却不包含增值税。因此，同等条件下，营改增”后建筑企业的营业收入将会下降。同时，“营改增”对建筑业的成本也有一定程度的影响，实行营业税改征增值税后，总成本中有关原材料、燃料和租赁费等的进行税额允许抵扣，不会再计入总成本中，因此在试行“营改增”后建筑企业的总成本也将会有一定程度的下降。
（3）对利润的影响。由于建筑业改征增值税后会在会计核算时剔除了销项税额，确认的成本中只是剔除了原材料以及固定资产等的进项税额，而当期发生的劳务支出等成本却不得抵扣进项税额。因此，当期确认的营业利润相比于征收营改增前将会下降。
3、“营改增”初期对建筑业特殊业务的影响
（1）对建筑业在海外经营的影响。按现在的税收征管规范要求，建筑企业在海外的业务收入在国内是不用缴纳营业税的，只是对国内企业所得税税率比在境外所得税税率高的部分需要在国内补缴企业所得税而已。“营改增”后，如果建筑业在海外的收入不缴纳增值税，那其在国内采购的进项税额能否抵扣；如果对建筑企业的海外收入征收增值税，允许抵扣，那么则会为建筑企业带来避税的空间。
（2）对建筑行业中集团企业的影响。现在，在我国建筑业竞标时，基本都是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标，签订合同后再在企业内部进行分解，由各成员企业负责施工。营业税改征增值税后，增值税进项税额只能在集团公司缴纳增值税时进行抵扣，而不能按比例由成员企业抵扣。因此可能会造成集团公司的税负下降、成员企业的税负上升，加重成员企业的负收负担。
三、相关建议
1、建筑企业要及时做好税收筹划
（1）增值税销项的税收筹划：对建筑行业征收增值税后，建筑企业支付成本的进项税额可充分抵扣。长远的角度来看，小规模纳税人的税负一般会高于一般纳税人的税负。因此，对于规模较小的建筑施工企业，可以通过扩大经营规模以及健全会计核算制度以达到一般纳税人认定标准的方式来降低税负。
（2）增值税进项的税收筹划：“营改增”的初期会造成建筑企业税负增加，其最主要原因就是进项税额的抵扣不完全。因此在营改增后，应尽可能的从会计核算较为完善并且经税务机关认证为增值税一般纳税人的供应商处购买所需原材料，以保障进项税额可以抵扣。第二，“营改增”后，购进的固定资产可进行税额进行抵扣。因此，建筑企业在税收筹划时，可以考虑推迟购买固定资产，增加可抵扣的进项税额，从而达到降低税负的目的。
（3）利用税收优惠政策进行筹划：可通过在购进原材料时选用再生资源等环保材料，在保护环境的同时还可以享受增值税的优惠政策，达到降低税负的效果。
2、政府部门应统筹兼顾，全方位推进税改
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