时间：2023-09-28 15:27:26
绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇工程类公司的账务处理，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
【关键词】PPP项目 会计 合作模式
一、PPP的内涵和PPP模式的兴起
（一）PPP的内涵
PPP是指政府与私人部门组成特殊目的机构（SPV），引入社会资本，共同设计开发，共同承担风险，全过程合作，期满后再移交给政府的公共服务开发运营方式。财政部楼继伟部长指出PPP是政府与社会资本为提供公共产品或服务而建立的“全过程”合作关系，以授予特许经营权为基础，以利益共享和风险共担为特征；通过引入市场竞争和激励约束机制，发挥双方优势，提高公共产品或服务的质量和供给效率。
（二）PPP模式的兴起
从20世纪70年代到80年代初，西方国家通过将国有企业部分出售、全部出售或关闭等方式变现存量资产，PPP概念最早从英国出现并得到推广，继而沿用至今。
PPP模式在我国从1978年开始引用，已发展成五个阶段：探索阶段、试点阶段、推广阶段、反复阶段、普及阶段。我国最常见的PPP形式是特许经营和BOT方式，主要应用于大型的基础设施项目，在市政道路和轨道交通等基础设施项目建设较为多见。
《国务院关于加强城市基础设施建设的意见》（国发〔2013〕36号）政府应集中财力建设非经营性基础设施项目，要通过特许经营、投资补助、政府购买服务等多种形式，吸引包括民间资本在内的社会资金，参与投资、建设和运营有合理回报或一定投资回收能力的可经营性城市基础设施项目，在市场准入和扶持政策方面对各类投资主体同等对待。”2014年11月30日，财政部公布30个PPP示范项目，总投资规模约1800亿元；2014年12月4日，财政部政府和社会资本合作模式操作指南（试行）；同日发改委指导意见。
基于这样的背景下，我国的PPP项目开始发展壮大。例如池州市积极探索采取PPP模式运作主城区污水处理及市政排水项目，该项目被财政部和住建部共同列为首批试点的污水处理类PPP项目，也是第一个签约运营的PPP示范项目。该项目的实施受到了社会各界高度关注，央视等媒体纷纷报道，被称为“池州模式”。通过此项目，分析我国目前PPP项目中会计的运用以及存在的问题，为地方基础设施PPP项目选择和可持续实施提供决策参考。
二、会计核算在PPP项目中的运用
（一）池州PPP项目的概述
目前，我国PPP运行的主要采取特许经营模式，在特许期内，授予项目公司投资、建设新建项目以及维护的特许经营权，并签订合同，在特许经营期满终止时，项目公司将设施的所有权、使用权无偿交还政府，政府每年支付服务费。
池州市采用PPP模式运作污水处理及市政排水设施购买服务项目，主要实行“厂网一体”的运营模式，将污水处理厂和排水管网项目整合打捆，选择已建污水处理厂2座（10万吨/日）、已建排水管网750km、已建污水泵站7座（10.45万吨/日），项目总资产7.12亿元。新建投资13.42亿元，其中2015年完成管网建设投资3700万元，授予项目公司特许经营权，期限26年，特许经营期满时，政府收回PPP项目公司的所有权、使用权。财政根据主管部门的考核结果和协议支付污水处理服务费和排水设施服务费，政府购买服务费由污水处理服务费和排水设施服务费构成，其中污水处理服务费的基本污水处理量单价0.81元/立方米，超额处理污水量单价0.486元/立方米，排水设施服务费按照管网总长750公里，每公里收取服务费99，380元。
2014年12月29日由深圳市水务（集团）有限公司和池州市水业投资有限公司共同投资，成立了池州市排水有限公司，从2015年1月1日正式运营。项目正式运营以来，合作双方认真履行《协议》，主管部门加强监管，合作伙伴池州市排水公司通过能力建设和队伍建设，提升服务管理质量。特别是去年汛期和今年以来，雨水多于往年，全国很多城市及池州周边城市普遍出现“逢雨必涝”的“海景”现象，而我市迅速完成城市排水管道的检测和疏通、修复，城市排水能力大为增强，社会各界对此赞誉有加，中央电视台、安徽电视台等主流媒体给予广泛宣传报道。
（二）会计核算在PPP项目中的账务处理
1.项目公司成立阶段的账务处理
实际收到的款项目账务处理：
借：银行存款
J：项目资本
2.项目公司在建设阶段的账务处理
（1）企业预付工程款、备料款时账务处理：
借：建筑工程或安装工程
贷：银行贷款
（2）拨付材料账务处理：
借：建筑工程或安装工程
贷：工程物资
（3）办理工程价款结算账务处理：
借：建筑工程或安装工程
贷：银行存款或应付账款
（4）基建工程发生相关费用账务处理：
借：待摊基建支出
贷：银行存款
（5）基建工程负担税金账务处理：
借：待摊基建支出
贷：应交税金或银行存款
3.项目公司在运营阶段的账务处理
借：银行存款
贷：应收账款
在运营过程中，污水处理服务费和排水设施服务费相关税务政策变化引起的账务处理：
（1）污水处理劳务税务政策变化
①污水处理劳务免征增值税，每月账务处理：
借：应收账款-池州市财政局
贷：主营业务收入-污水处理收入
②污水处理劳务按17%税率征收增值税，即征即退70%，每月账务处理：
借：应收账款-池州市财政局
贷：主营业务收入-污水处理收入
贷：应交税费-应交增值税-销项税
③缴纳增值税账务处理：
借：应交税费-应交增值税
贷：银行存款。
④收到退税时账务处理：
借：银行存款
贷：营业外收入-退税收入
（2）营改增政策变化后
①按简易计税方法3%缴纳增值税。每月账务处理：
借：应收账款-池州市财政局
贷：主营业务收入-排水设施收入
贷：应交税费-应交增值税-销项税
②市财政按时将PPP项目季度购买服务费拨付至排水公司每季度账务处理：
借：银行存款
贷：应收账款-池州市财政局
4.项目公司在目移交阶段的账务处理
由于PPP项目在中国还处于新兴事项，许多政策都在不断完善中，特许经营期限长。池州PPP项目经营期26年，移交阶段的账务处理暂为：
借：累计折旧
贷：固定资产
三、PPP项目会计核算存在的问题
随着近2年的发展和培育，PPP项目已在基础设施等多个领域蓬勃发展，但是每个PPP项目均有不同特点，涉及发起、立项、招标、签署、运营、移交等多个环节，期限长，在 PPP项目核算中也在存在一些问题，主要体现在：
（一）政府部门
由于政府部门对PPP项目缺少会计监督审核，而PPP项目涉及到的领域以及子项目又众多，公共基础设施项目配套的辅助设施建设都没有被列入政府预算中，无法在会计报表中反映出来，从而导致存在一系列的会计核算问题。
（二）PPP项目公司
PPP项目成立运营后，财务处理必须独立核算，专人管理。但部分PPP项目公司财务人员水平参次不齐，内部制度管理不溃缺少与政府相关部门的沟通联系，特别是一些新的政策引起的涉税问题，需要PPP项目公司财务人员加强学习新的业务知识，提高会计核算水平。
四、会计核算在PPP项目的几点体会
（一） 正确理解PPP内涵与实质
当下，尽管国务院、财政部等部门多次发文进行指导，但对PPP内涵的阐释并不充分。同时，由于国内对PPP的培训宣传力度仍不足够，很多人因此对PPP的理解相对片面，只认识到其中融资、化债或其他某个单一功能。
就本项目而言，项目前期充分论证，政府内部有共识，合同制定边界条件清晰，资产权属明确，采购程序规范，市场竞争充分；项目落地后项目实施形式多样，池州排水公司运转有序、破难攻坚、内处和谐、稳步发展，政企紧密合作解决相关民生问题、创新融资。皆因池州市领导层和政府部分对PPP内涵理解深刻，才使得本项目没有遇到PPP项目中的“六道坎”。从推广PPP的角度来说，一个好的PPP项目所具备的特征是加强各级政府正确理解PPP内涵与实质的关键。
（二）明确政府职能部门的工作职责
根据相关政策，制定具体的操作流程、采购办法、资金管理办法等，加强政府职能部门对PPP 项目会计信息的监督，完善各项规章制度。财政部门职责应该及时将政府购买服务费列入年度预算，并与中长期财政规划保持一致，确保项目独立核算，专款专用，从而保证PPP 项目公司能够及时准确地反映。主管部门以及监督机构职责应该要定期对于PPP项目会计进行监督，并将PPP项目会计信息以及审计的结果予以公示。审计监督可以自行组织或委托第三方专业机构进行审计，对发现的问题，要及时地分析解剖原因并加以整改，以保证项目规范有序进行。
（三）转变思想认识提高效率
实行PPP项目无疑将加快政府职能转变，原来由政府直接做的维护管养工作可以交给企业来做，政府专注做好服务和监管。政府部门的经验还停留在偏重建设，做好服务和监管的经验缺乏。政府部门在传统模式下经营管理方式较为粗放，带有浓重的行政管理色彩，缺乏完善的绩效考核机制、激励措施，加之技术水平不及专业公司。所以要达到专业公司同样的服务标准，政府所付成本通常要高于由专业公司进行项目运营的成本。由专业人做专业事的角度来看，专业公司做设施维护将提高维护资金使用效益，降低了运营成本，但由于维护水平和考核标准的提高必将提高运营维护费用。这要求我们提高认识，加强学习，在新的历史形势下，适应新的会计核算和处理的需要，更好地发挥会计核算的作用，加强管理，提高核算水平。
一、持有至到期投资到期还本付息债券溢折价摊销会计处理
(一)购入债券时会计处理 企业购入准备长期持有的债券时应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包括的已到付息期限但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。
[例]A公司2006年1月1日以106620元购入B公司2006年1月1日发行的4年期债券，票面利率5％，债券总面值100000元，该债券于期满后一次还本付息，单利计息，假设不考虑相关税费。
A公司购入债券时：
借：持有至到期投资――成本 100000
持有至到期投资――利息调整 6620
贷：银行存款 106620
(二)持有期间的会计处理 持有至到期投资用实际利率法摊销债券溢折价时有两个关键问题要解决。
(1)债券实际利率的确定。实际利率，是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。设：债券实际利率为i，期限为n年，期满一次还本付息，则：债券到期本利和=债券总面值十债券总面值×票利率×n。令：债券投资总成本=债券到期本利和×(1+i)-n，则(1+i)-n=债券投资总成本／债券到期本利和，从而可计算出债券实际利率。
接上例A公司购入债券的实际利率计算如下：债券到期本利和=1130000+100000×5％×4=120000(元)，令：106620=120000×(1+i)，则债券的实际利率i=3％。
(2)债券溢折价的摊销。企业取得的到期还本付息的债券，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，在实务中债券利息在债券到期日一次性收到，采用实际利率法时，应先把债券到期所能收取的利息总额折算为年金，然后以年金和实际利率计算确定的利息收入计算每期(一般按年计算)应分摊的溢价或折价。即根据这个利息终值求各期利息年金。计算每期利息年金，到期收到的利息总额=利息年金×年金终值系数，即F=A×(F／A，i，n)，其中：F表示到期支付的利息总额，A表示年金，i表示实际利率，n表示期间，承上例，计算A公司购入债券的利息年金：20000=A×(F／A，3％，4)，(F／A，3％，4)=[(1+3％)4－1]／3％=4，1836，A=20000／4.1836=4780.57≈4781(元)。摊销债券溢折价，承上例，A公司各期的摊余成本、溢价摊销、票面及实际利息如表1所示：
(3)会计分录。对于到期还本付息的债券，上述债券溢折价摊销表中所列的应收利息年金和实际利息收入数字，只能作为计算各期溢折价摊销额的依据，而不能作为账务处理的依据。由于表中溢价摊销是按债券期满应收利息总额折算出来的利息年金计算的，则每期的实际利息收入是考虑了货币的时间价值后计算出来的实际利息收入，而会计核算上确认的应收利息，是不考虑货币时间价值的金额，因此计价基础不同，这样在作会计分录时，当期应收利息仍应按照票面价值和票面利率计算的金额确认，而当期的实际利息收入应该按应收利息与溢价摊销金额的差额(或折价摊销金额之和)确定，只有这样应收利息和实际利息收入的计价基础才是一样，企业的账户才能平衡。
A公司2006年12月31日账务处理：
借：持有至到期投资――应计利息 5000
贷：投资收益 3419
持有至到期投资―利息调整 1581
A公司2007年12月31日账务处理：
借：持有至到期投资――应计利息 5000
货：投资收益 3370
持有至到期投资――利息调整 1630
A公司2008年12月31日账务处理：
借：持有至到期投资――应计利息 5000
贷：投资收益 3321
持有至到期投资――利息调整 1679
A公司到2009年12月31日最后一次利息时的账务处理：
借：持有至到期投资――应计利息 5000
贷：投资收益 3270
持有至到期投资――利息调整 1730
至此，“持有至到期投资――利息调整”的6620元已经全部摊销。
(三)债券到期收回本息的会计处理 2009年12月31日收回本金时的账务处理：
借：银行存款 12000
贷：持有至到期投资――成本 100000
持有至到期投资――应计利息 20000
此外，如果是折价购入的债券在折价摊销时采用加计处理，即期初摊余成本：上期摊余成本+折价摊销，投资收益=应计利息+折价摊销，折价购入债券与溢价购入债券的会计处理只是在利息调整确认和摊销的方向有别，其余的会计处理相同。
二、到期还本付息的应付债券溢折价摊销的会计处理
应付债券与持有至到期投资是分别从债券发行方与债券投资方两个不同的会计主体考虑的，因此设置的账户正好相反，一方是筹资方，设置负债账户；另一方是投资方，设置资产账户。这样其应付债券与持有至到期投资的溢折价摊销的金额相同。
(一)债券发行时的会计处理 《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规定，其他金融负债是指除以公允价值且其变动计人当期损益的金融负债以外的金融负债。企业发行的债券应当划分为其他金融负债。其他金融负债应当按其公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。
仍接上例：B公司2006年1月1日发行债券时的会计分录为：
借：银行存款 106620
贷：应付债券――面值 100000
应付债券――利息调整 6620
(二)债券存续期间的会计处理 计算实际利率。《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》规定，
应付债券的实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。由此可见，债券发行方与投资
方计算实际利率的方法是相同的，即债券的账面价值=到期应付债券的本利和×(1+实际利率)。以此公式计算出发行债券的实际利率。106620=120000x(1+i)-4。B公司的实际利率与投资方相同，也为3％。债券溢折价的摊销。到期还本付息应付债券溢折价的摊销，参考上述债券投资方计算方法确定。承上例，B公司各期的摊余成本、溢价摊销、票面及实际利息计算如表2所示：
在进行账务处理时，应将用债券面值乘以票面利率计算出来的应计利息计入其科目的贷方，将上表计算的溢价摊销额计人应付债券科目的贷方，将应计利息减去溢价(加上折价)摊销后的余额，计人财务费用、在建工程等科目的借方。
B公司2006年12月31日账务处理：
借：财务费用(在建工程等) 3419
应付债券――利息调整 1581
贷：应付债券――应计利息 5000
B公司2007年12月31日账务处理：
借：财务费用(在建工程等) 3370
应付债券――利息调整 1630
贷：应付债券――应计利息 5000
B公司2008年12月31日账务处理：
借：财务费用(在建工程等) 3321
应付债券――利息调整 1679
贷：应付债券――应计利息 5000
B公司2009年12月31日计算最后一次利息时的账务处理：
借：财务费用(在建工程等) 3270
应付债券――利息调整 1730
贷：应付债券――应计利息 5000
至此，“应付债券――利息调整”的6620元已经全部摊销。
(三)债券到期偿还本息的会计处理 2009年12月31日支付本息时的账务处理：
借：应付债券――面值 100000
――应计利息 20000
贷：银行存款 120000
如果债券折价发行，则应将应付利息计人其科目的贷方。将折价摊销额计入应付债券一利息调整科目的贷方，将应付利息和折价摊销额之和计人财务费用(或在建工程等)科目的借方。
参考文献：
【关键词】固定资产装修支出；资本化；费用化
我国企业房屋建筑物的装修原来大多采用简单装修，装修工艺简单，装修费用较低，装修支出占固定资产原值的比例较低，。随着经济的发展，企业实力不断增强，装修越来越豪华，装修费占固定资产的比重越来越高，并且装修间隔期越来越短，对装修支出正确核算可以正确反映企业的资产和财务成果，因此对固定资产装修进行正确会计处理和税务处理具有较强的现实意义。
一、会计准则对固定资产装修的处理
《企业会计准则第4号-固定资产》应用指南——固定资产后续支出明确：固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产装修主要是指对房屋、建筑物等不动产的装修，固定资产装修属于固定资产后续支出的组成部分。固定资产后续支出的处理原则为：符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。会计准则中没有具体规定固定资产装修的账务处理，实务中经常遇到的是自有固定资产装修、经营租赁方式租入固定资产装修及融资租入固定资产装修，现就三类装修的会计处理进行分析。
（一）自有固定资产装修的会计处理
1.新增固定资产装修支出
固定资产达到预定可使用状态之前所发生的一切合理，必要的支出都应计入固定资产成本之中。因此，外购或自行建造的新增固定资产，在达到预定可使用状态前发生的装修支出，应该计入固定资产的成本。
2.原有固定资产装修支出
（1）资本化的装修支出
装修支出符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。装修支出资本化首先要符合固定资产的定义，其次要同时具备以下两个条件：①与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；②该固定资产的成本能够可靠的计量。对于资本化的装修支出在装修期间先通过“在建工程”科目核算，待装修完工后，再转入“固定资产”科目核算，并且要单设“固定资产装修”明细科目进行核算，在两次装修间隔期和固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，与该固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍然有账面余额，可将该账面余额一次全部计入当期“营业外支出”。
例：2009年10月20日，红星公司对其商场进行装修，共发生装修支出计85000元，2009年12月31日商场装修完工，达到预定可使用状态并交付使用。预计四年后重新装修，该商场的预计尚可使用年限为10年，装修形成的预计净残值为1500元，采用直线法计提折旧。2012年12月31日该商场重新进行装修。分析：通过商场的装修，能带来客流量的增加，能够给企业带来经济利益流入，故装修支出符合资本化条件，装修支出予以资本化。红星公司的账务处理为：
发生的装修工程款支出：
借：在建工程 85000
贷：银行存款 85000
装修工程达到预定可使用状态交付使用时：
借：固定资产——固定资产装修 85000
贷：在建工程 85000
2010年至2012年每年计提折旧：
因为商场两次装修间隔期为4年，商场的尚可使用年限为10年，故固定资产装修的折旧年限为4年。
借：管理费用 20875
贷：累计折旧 20875
2012年12月31日重新装修时：
借：营业外支出 22375
累计折旧
62625
贷：固定资产——固定资产装修 85000
（2）费用化的装修支出
装修支出不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。在具体应用时，管理部门和生产部门用固定资产的装修支出计入管理费用，专设销售机构用固定资产的装修支出计入销售费用。
例：振华公司对公司的办公室进行装修，装修过程中领用本公司的材料6000元，该批材料的进项税为1020元，支付装修工程款1500元。分析：装修费用金额相对较低，装修支出不能带来经济利益的流入，不符合资本化条件，故装修支出应费用化。账务处理为：
借：管理费用
7020
贷：原材料
6000
缴税费——应交增值税（进项税额转出）1020
（二）经营租赁方式租入固定资产装修的会计处理
会计准则规定经营租赁方式租入固定资产改良支出应计入长期待摊费用，经营租入固定资产装修支出也应计入长期待摊费用。但准则对长期待摊费用的摊销年限和摊销的方法并未做出具体的规定。在实务中一般按照租赁合同约定的剩余租赁期限对长期待摊费用分期摊销。
例：东方公司对经营租赁方式租入的专设销售机构的房屋进行装修，共发生装修工程款20000元，根据租赁合同的规定，剩余租赁期限为4年。东方公司的账务处理：
发生装修款工程款支出：
借：长期待摊费用 20000
摘 要 广播电视网络公司（简称广电网络公司）属于事业单位性质的经营性单位，但同时按照企业会计准则建账立制并开展业务，事业单位的账务管理与企业相比存在的主要问题主要表现在会计信息缺失可比性、全面预算和预算执行方面存在的问题、传统的会计核算基础合理性不够完善，针对广电网络公司财务问题的特殊性，文章就其账务处理过程采取相对应的措施进行探讨。
关键词 广电网络公司 账务处理 问题
当前全国范围内广播电视系统正处于省、市、县三级台网分离阶段，剥离出的广电网络公司经资产评估独立运营，组建一省一网并最终实现全国广电网络整合，但是眼下广播电视台和广电网络公司针对财务管理上的问题存在很多的弊端，广电网络公司属于事业单位，其财会制度与我国事业单位财务核算是紧紧相连的，因此在管理中一定要进行严格的控制，针对广电网络公司的财会制度存在的问题，可以结合相关财务管理制度来进行系统规划，探讨解决资产评估标准不一，账务处理难以统一等问题。
一、相关网络资产入账核算
（一）评估网络资产初始入账
评估目的是为台网分离涉及的广电相关资产提供价值参考，目前行内通用做法是按照重置成本法评估，评估采用的基本计算公式为：评估价值=重置价值×综合成新率。评估范围包括存货、设备类资产、网络类资产，首先对各项资产进行账表、账账核对；其次，存货、固定资产（运输设备、机器设备、网络类）等实物资产进行全面清查盘点。存货：系为原材料，主要包括电缆、光接收机、机顶盒、网络箱、有源EOC设备多口终端等。设备类：设备主要包括场强仪、光发射机、光时域发射仪、光接收机、皮卡车、电脑及空调等。网络类：主要包括光缆、电缆、小区接入网（城镇和农村）、管道及机顶盒，该部分资产为企业账外资产，是资产评估机构重点评估的资产范围，涉及了具体的人工、管线等成本分摊，核算方法和账务处理。由于目前全国标准不同计算口径差异，评估资产存在相互认可度不高。从浙江全省评估情况看，统一按照浙江华数制定的评估标准执行，评估的县市网络资产可比性较高。
（二）网络工程完工入账
网络公司按照企业会计准则建账，资产入账与原先存在本质区别。固定资产的入账价值，成本包括企业为购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。在网络工程完工入账中针对光缆、电缆、小区接入网（城镇和农村）在建的项目都要对账单进行系统性的核对，目前行业内普遍采用劳务外包，本单位仅提供工程材料，当领用工程材料时，借：在建工程，贷：库存材料；完工验收结算后，借：固定资产，贷：在建工程/应付账款-工程款；如果是管道工程，则依据投资比例分摊的成本，在工程结算后“固定资产”入账。分工程相关项目在工程施工处归集，最后完工时一次性转“固定资产”，并要将账单计入公司的系统账单中，需要注意及时入账的问题，了解项目的预算与结算在日期和金额的差异性，针对这一情况可以采取项目跟单。区别对待长期待摊费用，比如网络机房的装修费，借：长期待摊费用，贷：银行存款/应付账款，不应计入固定资产。
（三）机顶盒相关入账
机顶盒属于广电网络公司比较特殊的固定资产，由于存在销售或赠送的不同形式，各地理解有差异，机顶盒成本是按照实际支付价格以及税务上成本反映，并加计包装、运输、杂费等进行成本的核算。目前浙江省内普遍做法，是主要区别赠送和销售机顶盒分别核算，第一种特征“以赠送为目的”，通过“固定资产”核算，购入时，借：库存商品―高清机顶盒/普通机顶盒，贷：银行存款/应付账款；售出时，借：固定资产，贷：库存商品―高清机顶盒/普通机顶盒；与第二个特征“以出售为目的”有区别，借：现金，贷：主营业务收入，同时，借：主营业务成本，贷：库存商品。对作为“固定资产”入账应每月计提折旧，库存机顶盒还应当考虑是否存在减值。
二、网络公司后续核算
（一）固定资产折旧
根据广电网络资产的特点，经常存在在建工程量大，工程验收结算不及时等问题，但是根据规定若固定资产达到预定可使用状态，应当暂估入账，在下月起计提折旧。固定资产折旧需注意的几个问题，1、当月增加的固定资产当月不提折旧，当月减少的固定资产当月照提折旧。2、固定资产折旧期限的确定，会计要求估计固定资产的使用寿命，实务工作中则多为参考税法规定的最低折旧年限，电子设备3年，运输工具4年，办公设备5年，机器设备10年，房屋建筑物20年，目前普遍采用平均年限法计算，残值率为5%，网络资产折旧年限确定为10年。折旧费用分摊时应对使用资产归类，可以分别或汇总算出折旧额，再做如下会计分录，借：成本（生产用）/销售费用（销售部门用）/管理费用（管理部门用），贷：累计折旧。
（二）成本分摊核算
会计准则明确规定，职工薪酬主要包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费以及为职工生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币利等。会计分录如下，借：管理费用/工程施工，贷：应付职工薪酬―福利费；借：应付职工薪酬，贷：银行存款；销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括企业在销售商品过程中发生的费用以及为销售商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、折旧费等，涉及到收费相关的成本列支。管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、业务招待费、房税、印花税等。
（三）经营利润分配
盈余公积和未分配利润统称为留存收益。公司制企业法定公积金按照税后利润的10%的比例提取（非公司制企业也可按照超过10%的比例提取），在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。公司法定公积金累计额为公司注册资本的50%以上时，可以不再提取法定公积金。提取盈余公积时，借：利润分配――提取法定盈余公积，贷：盈余公积――法定盈余公积。广播电视台作为差额事业单位，需通过网络公司盈余予以补助，网络公司在会计处理上，未分配利润是通过“利润分配”科目核算，借：利润分配-应付现金股利或利润，贷：应付股利，就目前财务制度，意味着在网络公司盈利情况下，交纳25%企业所得税后，广播电视台获得税后利润分配。如税前分配，可采取房屋租赁费（房屋产权属广播电视台）等措施，涉及交税成本，收益份额也较小。可争取税收政策，减少运营成本。
三、网络资产运营效益评估
（一）完善财务绩效评估
根据审计准则和财务制度规定，广电网络公司应当开展年度审计，并由中国注册会计师出具审计报告，作为投资方政府部门或广播电视台绩效评估的重要依据。注册会计师通过对不同财务数据之间，还有财务数据与非财务数据之间的内在关系，调查识别出的与其他相关信息不一致，或者与预期数据严重偏离的波动等，通过测试企业各种交易和账户余额以及列报的具体细节等，直接识别财务报表，判断其是否存在错报等，促使广电网络公司提高财务数据的可靠性。通过审计同时促进广电网络公司财务核算、预算以及管理制度的完善，应用数理统计理论对数据进行管理和分析预测结果，对资金的整合、配置，以及利润目标的制定提供可靠的数据保障。从而完善董事会、下属机构、人员的薪酬和目标考核评估体系。
（二）加强财务风险评价
广电网络公司应当学习现代企业财务制度，建立内部控制及风险预警制度。按照在广播电视网络节目和产品销售风险战略分析中，识别出的各种重大战略风险和重大交易类别，公司管理层要确定出关键的环节，并认真的逐一分析影响广电网络公司目标实现的关键经营环节。在财务管理的审计过程中，要将经营环节分析侧重于广电网络公司业务的各个关键环节，例如栏目的策划、制作的计划，以及选择播出节目和销售价格、合同等。加强董事会直接领导下的内部审计建设，提高监事会参与程度，必要时聘请风险专家介入等加强风险识别。同时加强风险考核，制定科学考核机制，评估业绩与风险一同考虑。
（三）深化财务预算管理
全面预算和全面控制是现阶段财务管理方法中新出现的两种，这两种方法改善了阶段性核算和事后核算存在的问题。深化财务预算管理，可以显著提高广电网络公司的核心竞争力。进一步深化财务管理，将财务管理与创新方法紧密结合，使部门的财务控制、财务预算及管理更加全面科学化，要采用“逐步推进”的战略，使部门各项指标与制定标准靠拢。优化财政资金的管理模式，按照构思设想、启动项目、分析研究、监督评估的模式，实施管理理念和管理方式的优化。在实际的操作过程中，实施有效的资金管理模式，使资金上缴、费用报销、资金支付、资金申请、采购等符合事业单位具体工作流程的系统化和信息化，以加强对于财政资金的绩效管理，提高资金使用效率。
四、整合网络公司财务报表体系建设
（一）完善网络公司报表体系。
广电网络公司会计制度改革，要以会计报表结构改革为主，突出会计的主体性地位，要遵循权责发生制。广电网络公司实行企业化运作，按照企业会计准则的报表体系包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其附注，与事业单位会计制度要求的资产负债表、收入支出表和财政补助收入支出表有本质区别。主要关注资产负债表中固定资产折旧计提准确性，利润表中的成本费用核算分摊的合理性以及对所得税额的影响等变化；启用现金流量表，报表使用者能够了解现金流量的影响因素，评价企业的支付能力、偿债能力和周转能力，预测企业未来现金流量，为决策提供依据。所有者权益变动表主要关注所有者权益总量的增减变动。为遵循重要性及时性原则，应编制中期财务报告，完善报表体系。
（二）完善合并报表
合并财务报表又称合并会计报表。它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的财务报表。广电网络公司作为广播电视资下的子公司，属于同一控制下的企业合并，其合并报表的处理，一般来说按母公司事业单位会计制度处理，则调整子公司的账务处理原则，将企业账务调整为事业单位账务，并对合并报表进行系统的审核，这样的合并报表有利上级政府部门的考核评估。如考虑重要性原则，可剥离出台属广告中心与网络公司的账务，按企业准则合并编制报表。合并报表要统一母子公司的会计政策，统一资产负债表日及会计期间，统一日期收集相关资料，合并报表达到真实可靠、内容完整。
五、结束语
通过分析我们发现广电网络公司的财会制度还存在一定的问题，因此在发展的过程中一定要实现广电网络公司财会制度的不断优化，要结合企业财务管理制度，来实现保证广电网络公司财务管理的合理性发展。同时我国的事业单位财务管理问题也要不断进行相应的更新发展。
参考文献：
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[3]谈俊川.浅谈如何完善现行事业单位会计制度.金融经济（理论版）.2013（11）：77-79.
[4]高云会，李艳梅.浅析行政事业单位财务管理存在的问题及建议.中国电子商务，2012，（24）：91-93.
关键词： 非同一控制下企业合并；购买日；溢价；合并差额
非同一控制下企业合并，因为参与合并的各方不受同一方或相同的多方最终控制，企业合并是出于企业自愿的原则，存在双方认可的公允价值，是双方自愿交易的结果，所以该类合并是以公允价值为基础进行的交易。因此，非同一控制下企业合并的基本处理原则是购买法，即企业合并中取得的资产和负债在满足确认条件后，应以其公允价值为基础进行会计计量。
一、案例介绍
（一）合并案例简介
2014年末A集团拟收购小型房地产公司B，B公司是为开发一宗土地C而专项成立的有限责任公司，收购日确定为2014年12月31日。收购前，A集团与B公司无任何关联关系。B公司收购日的财务状况为：货币资金余额50万元，存货余额3，000万元（即拟开发的土地C），固定资产净值50万元，其他应付款为100万（欠原股东往来款），实收资本为3，000万元，无其他经营损益。B公司的资产评估结果为：存货评估价值为6，000万，溢价3，000万；货币资金、固定资产和其他应付款均为评估价值等于账面
价值。（详见表1）
A集团和B公司原股东达成收购协议：收购协议价为6，100万，包括收购B公司100%股权以及原股东对B公司的100万债权（即B公司被收购前欠原股东的往来款100万），收购日为2014年12月31日，收购款以银行汇款形式全额支付，并于当日办理相应工商变更手续。此次收购过程中，无其他费用发生。
（二）案例分析
A集团通过收购B公司100%股权，取得对B公司的实质控制权，从而实现开发土地C的目的，该方式可以避免A集团直接受让土地C使用权，需要即刻缴纳土地增值税（土地出让方转嫁税负）带来的现金流负担，实现合理的税收筹划。同时，A集团在此次交易中承担的土地增值部分相应的土地增值税的税负也已经从此次的收购对价中适当扣除。该案例属于非同一控制下企业合并，应采用购买法进行账务处理，即企业合并中取得的资产、负债在满足确认条件后，应以其公允价值为基础进行会计计量。
二、案例账务处理
（一）购买日处理
1. A集团编制个别报表
非同一控制下企业合并的合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用。
此次A集团的合并成本为合同协议价减去取得的债权价值，即6，100-100=6，000万。
2. A集团编制合并报表
⑴对B公司个别财务报表进行调整
非同一控制下企业合并中取得的子公司，编制合并报表前，应当以母公司为其设置的备查簿中记录的该子公司的各项可辨认资产和负债在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整。
此次收购中，B公司仅存货溢价3，000万，因此在合并过程中，应将B公司存货调整为购买日的公允价值6，000万。
（二）子公司公允价值调整部分变现后的账务处理
2015年B公司顺利开发土地C，完成整个项目的建设和销售，总计实现税后净利润5，000万，且在年末将该5，000万净利润进行全额分配并上交，同时偿还欠A集团的往来款100万。此外，2015年B公司无其他业务。
1. A集团编制个别报表
A集团确认此次B公司5，000万的利润实现和利润分配中，由于包含了土地C完全开发后的项目总收益，其中包含收购日存货溢价3，000万的变现部分，因此A集团应先冲抵该3，000万存货溢价（已经由资产转化为利润）后，将剩余的2，000万确认为本期投资收益。
由于2015年B公司将实现的净利润进行全额分配，因此A集团对该长期股权投资采用成本法和权益法核算的账务处理结果一样，本期合并报表前，无需按权益法调整对B公司的长期股权投资。
三、特殊合并事项的处理
（一）合并差额的处理
非同一控制下企业合并当存在合并差额时，分三种情况进行处理：
1.购买方原已持有的对被购买方的投资，在购买日的公允价值与其账面价值的差额，以及因企业合并所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值与其账面价值的差额，计入当期
损益；
2.购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉；
3.购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应先对取得的被购买方的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额，其差额应当计入当期营业外收入，并在会计报表附注中予以说明。
（二）合并利润表的处理
1.购买日，由于仅需要编制合并资产负债表，以反映收购方在购买日开始能够控制的经济资源情况，因此购买日无需编制合并利润表。购买日，当长期股权投资的成本小于合并中取得的被收购方可辨认净资产公允价值份额时，其差额部分应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润，从而体现在资产负债表上。
2.编制年度合并利润表时，应当将被收购方自购买日至报告期末的收入、费用和利润纳入合并利润表。
（三）通过多次交易分步实现的企业合并的处理
【关键词】“以前年度损益调整” 核算，错弊
利润是企业生存和发展的基础，是企业扩大再生产的主要资金来源，是资本保值增值的保证，是吸引投资者投资的动力和根源，所以正确核算利润就显得尤为重要。实际工作中，企业出于自身的种种目的会使利润受到不同程度的粉饰或扭曲，所以就需要对以前年度多计或少计的盈亏数额进行修正。一般出现本年度发生的调整以前年度损益的事项、本年度发现的重要前期会计差错更正涉及调整以前年度损益的事项以及企业在资产负债表日到财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，都需要通过“以前年度损益调整”来进行账务处理。
“本年利润”账户属于所有者权益类，是用来核算当期盈亏的，其借贷方的金额是期末时从费用类账户和收入类账户转入的。如果以前年度的收入类或费用类账户一旦多计或少计，就会直接导致以前年度计算的利润虚高或虚减，从而直接导致报表中多个项目的金额不真实。为了调整上述结果，就需要通过“以前年度损益调整”账户来编制如下会计分录进行调整：首先，用“以前年度损益调整”账户替代相应的损益类账户，以此确认对损益的影响，分录中其他账户不变；然后，编两笔分录，把“以前年度损益调整”账户结转到“利润分配——未分配利润” 账户及“应交税费——应交所得税”账户，分别确认上笔分录中损益变化对净利润和企业所得税的影响，因为税务处理时应计入本期收入，所以企业应调整企业所得税；最后，确定该调整对“盈余公积”的影响，根据“利润分配——未分配利润”账户金额对“盈余公积”进行调整。应注意的是调整中不能影响当期的“本年利润”账户。
对于需要调整以前年度损益的事项，首先应分清是否属于资产负债表日后事项，如果属于日后事项，则需要用“以前年度损益调整”账户进行调整；如果属于非日后事项，则需要进一步区分是属于重大会计差错还是非重大会计差错，对于重大会计差错，根据重要性原则将其视同资产负债表日后事项处理，对于非重大会计差错，则应视同当期发生的业务，直接计入当期净损益，其他相关项目也作为本期数进行调整。下面只介绍需要采用“以前年度损益调整”来进行账务处理的事项。
一、以前年度发生的重大会计差错的处理
企业进行财产清查时，如有盘盈固定资产的，就应作为会计差错计入“以前年度损益调整” 账户。之所以不把固定资产盘盈类似于固定资产盘亏那样列入营业外收支，是因为固定资产投资对企业影响较大，金额较大，时间较长，一般会事先进行可行性分析，在此情况下，会计忘记入账的可能性几乎没有，也就是说由于企业无法控制的因素而造成盘盈的可能性较小甚至是不可能的，企业一旦出现固定资产不入账，就会直接会导致资产总额，累计折旧，负债、所有者权益不实，所以，固定资产盘盈一定会是企业以前会计期间少计、漏计导致，这是人为错误，理应作为会计差错进行更正处理，这能在一定程度上控制人为调节利润的可能性。在实际工作中，常见错弊是故意将已达到预计可使用状态，本应从“在建工程”转入“固定资产”的资产，依然挂在“在建工程”账户，如此将会导致资产负债表中资产项目计量不实，少计折旧使得成本费用虚减，当期损益虚高，以此达到隐瞒利润目标没有实现的事实。所以，审计固定资产项目时，要结合当期投资规模和在建工程项目进行审计，要进行实地盘点，确定固定资产账实一致，核对固定资产总账、明细账、卡片和实物。有的企业，把盘盈的固定资产确定为营业外收入，还理直气壮地说因为盘亏的固定资产是营业外支出。这样一来，把本应调整报表期初数的变成了虚高当期损益，导致报表期初数和期末数都不正确。
有的企业为了少交所得税，将超标准的业务招待费挤占制造费用或生产成本了，或者多计提固定资产折旧了，或者虚高其他费用了等等，一旦被查出，则需要进行以前年度损益调整，调整资产负债表的年初数。还有，企业结账后才发现有税金或费用忘记计提了，也需要进行调账和调表。再如，企业采用预售货款方式销售时，在预收货款之日即确认为当期收入，如果资产负债表日仍然未提供相应的货物，则预收货款当年就一定会虚高收入，虚高利润，甚至“利润分配——未分配利润”等也跟着水涨船高。
二、对常见的资产负债表日后事项的会计处理
1.对销售退回的会计处理
如果销售退回发生在资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，就属于日后事项，就需要用以前年度损益调整进行账务处理，而且还应在资产负债表中调整留存收益，同时，资产方面需要调增存货项目，冲减应收账款项目（上年是赊销，同时还要考虑坏账准备计提问题，）或银行账款（现销），负债方面需要冲减应交税费项目（既涉及流转税增值税，消费税，还涉及所得税）。例如：某公司2011年12月25日赊销一批甲产品给丙公司，实现销售收入120万元（一般纳税人，增值税税率为17%）。公司发出商品后，因为满足收入确认的条件，所以已于当年12月进行了相应的账务处理，按正常情况确认了120万的主营业务收入，并冲减了库存商品100万，确认了主营业务成本100万元。因为是赊销，所以在2011年12月31日对应收账款140.4万计提坏账准备6万元。2012年1月10日，由于甲产品存在严重的质量问题，在买卖双方协商未果的情况下，甲商品全部被退回并已验收入库。假定本年度除此事项外，并无其他纳税调整事项，则某公司的账务处理应为：
2012年1月10日，冲减2011年确认的收入，冲减应交税费和应收账款
借：以前年度损益调整 1200000
应交税费——应交增值税（销项税额）204000
贷：应收账款——丙公司 1404000
同时，调整坏账准备
借：坏账准备 60000
贷：以前年度损益调整 60000
产品退回，验收入库时，调增库存商品，调整已结转的销售成本
借：库存商品 1000000
贷：以前年度损益调整 1000000
因为销售毛利减少了20万元，所以应冲减已计算的应交所得税 注200000×25%=50000
借：应交税费——应交所得税 50000
贷：以前年度损益调整 50000
最后，结转以前年度损益调整，调整留存收益
借：利润分配——未分配利润 81000
盈余公积——法定盈余公积 9000
贷：以前年度损益调整 90000
2.对资产负债表日未确定事项的会计处理
例如，A公司与B公司签订了一份购销合同，合同规定A公司在2011年8月销售给B公司一批产品。由于A公司未能按合同发货，致使B公司发生重大经济损失。B公司通过法律程序要求A公司赔偿经济损失500万元。该诉讼案件在2011年12月31日尚未判决，A公司按或有事项准则确认最可能赔偿的金额即确认了预计负债400万元。2012年2月10日，经法院判决A公司应赔偿B公司450万元。A、B两公司均服从判决，赔偿款当日支付。A、B公司2011年企业所得税汇算清缴均在2012年3月20日完成。则A公司的账务处理应为：
2012年2月10日法院判决，且服从判决后，根据法院判决应支付的赔款和已计提的预计负债之差调整负债金额，递延所得税资产或负债，同时调整应交所得税 ，并结转预计负债
借：以前年度损益调整 500000
贷：其他应付款——B公司 500000
借：预计负债 4000000
贷：其他应付款——B公司 4000000
借：其他应付款——B公司 4500000
贷：银行存款 4500000
借：应交税费——应交所得税 125000
贷：以前年度损益调整 125000
最后，结转“以前年度损益调整”账户，将其余额转入留存收益
借：利润分配——未分配利润 337500
盈余公积——法定盈余公积 37500
贷：以前年度损益调整 375000
3.对资产减值的会计处理
例如：某公司2011年3月20日销售给丙公司一批甲产品，价税合计为100万，丙公司已于当年4月5日收到所购甲产品并验收入库。按购销合同规定丙公司应于收到产品当月支付全部款项。由于丙公司陷入财务危机，一直到2011年12月31日仍然没有偿还货款。某公司在2011年12月31日编制2011年度会计报表时，已为该应收账款提取了5万元的坏账准备，所以12月31日资产负债表上“应收账款”项目显示的金额中有95万就是丙公司拖欠的货款。某公司于2012年11月30日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，丙公司已申请破产，破产财产只能偿还部分债务，预计某公司只能收回60%的货款。则某公司的账务处理应为：
首先，应补提坏账准备35万（95万报表数 — 60万可收回金额）
借：以前年度损益调整 350000
贷：坏账准备 350000
其次，调整递延所得税资产 （金额为35万元的25%）
借：递延所得税资产 87500
贷：以前年度损益调整 87500
最后，将“以前年度损益调整”账户余额结转入“利润分配——未分配利润 ”（金额为35万元的75%）
借：利润分配—— 未分配利润 262500
贷：以前年度损益调整 262500
同时，应调整盈余公积
借：盈余公积 ——法定盈余公积 26250
贷：利润分配——未分配利润 26250
在实际工作中，企业一般不愿意主动采用“以前年度损益调整”账户进行调整，而是直接调整利润分配，企图避免引起税务的注意。由于涉及以前年度损益调整的事项在会计实务中差错率极高，所以，审计时会遇到更具体更复杂的情况。无论情况如何，会计审计都必须根据实际情况加以区分，按会计准则和会计制度的要求对具体问题做出具体分析后进行正确处理，只有这样才能有效避免发生错误及舞弊，保全国家和企业双方的利益不受侵害。
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新会计准则体系于2007年1月1日起在上市公司范围内全面实施。2008年起逐步扩大实施范围，2010年除小企业执行单独的小企业会计制度外，所有大中型企业均要实施新企业会计准则，在全国范围内统一企业会计标准。在实施新会计准则过程中，由于企业实际情况较为复杂，行业间业务差别大，会遇到很多核算上的新问题。本文对新准则下园林施工企业会计核算方面涉及的主要差异进行了分析。
一、存货
新准则下存货的发出计价、成本归集内容等都有很大不同，但对于园林施工企业，存货准则的改变内容涉及的范围较小。会影响到项目现场为保障工程的安全施工购买的低值易耗品摊销。新准则对这些材料的摊销方法作了明确的限定，采用一次转销法或者五五摊销法这两种方法中的一种进行摊销。企业不能根据自己的管理要求另行确定低值易耗品的分摊方法，如分次摊销法只适用于建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等周转材料。
二、固定资产
固定资产是企业资产的重要组成部分，在新准则中对固定资产的确认条件中取消了“单位价值较高”的标准，使更多的资产纳入到了固定资产的核算管理中，更有利于资产的保全。固定资产准则对园林施工企业核算主要涉及以下几个方面。
1．在固定资产初始计量中引入了现值计量属性。新准则对购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付情况下，企业以购买价款的现值为基础确定固定资产的成本。具体的账务处理如下：
（1）一次支付款项时：
借：固定资产（施工企业增值税直接进入成本）
贷：银行存款
分期支付价款时：
借：固定资产（现值）
借：未确认融资费用（总价款与现值的差额）
贷：长期应付款（未来要支付的总价款）
分期支付价款，后续分期归还时：
借：长期应付款（银行约定的还款额）
贷：银行存款
借：财务费用（根据约定条件进行测算得出）
贷：未确认融资费用（根据约定条件进行测算得出）
（2）如果是需要安装的固定资产，后续分期归还时在固定资产尚未可以使用前将支付的银行利息通过在建工程科目计入固定资产的成本，在固定资产可以使用后再发生的银行利息则是计入财务费用。
2．新准则对债务重组取得的固定资产的计量发生了较大变化。新准则规定以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益，而不以重组债权的账面价值入账。
园林施工企业在收款时经常会遇到政府或者开发商以土地、房产、车辆或是货物抵偿债务的情况，作为债务重组的债权方新准则下的会计处理如下：
借：固定资产（或是存货）
借：营业外支出-债务重组损失
贷：应收账款
3．固定资产盘盈时会计处理。新准则下规定盘盈的固定资产作为前期会计差错处理，旧准则规定在盘点当期入账并计入营业外收入。
借：固定资产
贷：以前年度损益调整
三、建造合同
新旧准则对于建造合同的规定没有实质性差异，只是在新准则中增加了建造合同减值准备的内容，增加了对追加资产的建造作为单项合同管理的条件。目前的园林施工企业对于实施新准则的挑战不是新旧准则差异落地问题，而是要面对将按照税法要求的核算方式转化为按会计准则要求核算的挑战。这个准则也是大部分园林施工企业会计核算所面临的最大困难。
合同收入包括两部分内容，一是合同规定的初始收入，二是因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。建造合同的结果能够可靠估计的，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。如果建造合同的结果不能可靠估计，预计合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。
园林施工企业在签订合同时合同总额和收款日期大都是确定的，属于合同结果能够可靠估计的，主要会计处理如下：
（1）登记实际发生的合同成本
借：工程施工－合同成本
贷：应付工资、原材料、累计折旧等
（2）登记已结算的合同价款
借：应收账款
贷：工程结算
（3）收到客户支付的合同价款
借：银行存款
贷：应收账款
（4）资产负债表日确认合同收入和支出
借：主营业务成本
借：工程施工―合同毛利
贷：主营业务收入
（5）工程全部完工
借：工程结算
贷：工程施工－合同毛利
贷：工程施工－合同成本
如果出现了建造合同结果不能可靠估计的情况，如年末工程的完工进度无法可靠确定时，又分为两种情况，一种是发生的施工成本能够收回的，收入根据能够收回的实际成本予以确认。
借：主营业务成本
贷：主营业务收入
另一种情况是发生的施工成本不可能收回的，将施工成本全部确认为合同费用，不确认收入。
借：主营业务成本
贷：工程施工―合同毛利
四、资产减值
新准则规范了企业非流动资产的减值会计问题，包括对子公司及联营企业和合营企业的长期股权投资、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产、固定资产、无形资产、商誉等，在资产负债表日企业应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，对于发生了减值的应当计提减值准备。减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
目前非上市的园林施工企业提取资产减值准备的较少，资产存在高估状况。比较明显的是应收账款科目，账龄时间较长的项目未来收回可能性较低或者出现债务重组损失较大，这些项目应在资产负债表日计提减值准备，以真实反映资产价值。由于很多园林施工企业不是按照权责发生制进行会计核算，到了合同收款期由于甲方不付款没有开具发票时，这些应收金额并没有包括到应收账款科目中，企业对这部分应收款项也没有提取相应的减值准备。
针对这些实际问题，建议如下的会计处理：
1．在资产负债表日对以前年度的工程项目到了合同收款期的或者已经过了合同收款期的，确认应收账款。
借：应收账款
贷：工程结算
2．企业制定符合实际情况的减值提取办法，于资产负债表日计算出应提取的减值损失。
借：资产减值损失
贷：坏账准备（固定资产减值准备、存货跌价准备等）
五、长期股权投资
园林施工企业这些年纷纷向外扩展业务，向上游产业链投资，设立园林设计公司或者种植苗圃，长期股权投资这个科目也开始涉及。
新旧准则下“长期股权投资”科目名称未变但账务处理变化较大。
1．成本法适用范围：对子公司投资，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资。
主要的账务处理如下：如2010年甲公司取得乙公司10%股权，成本为100万元，2011年3月乙公司宣告分派现金股利，甲公司按持股比例取得5万元，甲公司进行会计处理为：
借：长期股权投资100
贷：银行存款100
借：应收股利 5
贷：投资收益 5
2．权益法适用范围：对合营、联营企业投资。
主要的账务处理如下：如2010年1月甲公司取得乙公司30%股权，支付价款为500万元，投资时点乙公司净资产账面值（公允值与账面值相同）1500万元，甲公司的初始投资成本大于投资时应享有乙公司的净资产公允价值，甲公司的会计处理为：
借：长期股权投资500
贷：银行存款500
如果投资时点乙公司净资产账面值为2000万元，甲公司的初始投资成本小于投资时应享有乙公司的净资产公允价值，则甲公司的会计处理为：
借：长期股权投资600
贷：银行存款500
营业外收入100
上述两种情况下甲公司在取得乙公司的投资后，需根据乙公司的损益、除损益外的其他所有者权益的变动调整投资账面价值，会计处理为：
借：长期股权投资―损益调整
贷：投资收益
借：长期股权投资―其他权益变动
贷：资本公积―其他资本公积
甲公司在取得乙公司的投资后，乙公司分配股利，甲公司根据其所占份额确认股利，会计处理为：
借：应收股利
贷：长期股权投资―损益调整
六、政府补助
园林施工企业涉及到政府补助的情况一般有两种，一是在承接科研项目时会收到政府发放的科研经费，二是政府部门对其所属的园林施工企业拨入无偿使用的资产。旧准则中政府补助的会计处理没有统一，有些采用收益法，收到的补助计入补贴收入，有些采用资本法，将无偿划拨的固定资产计入资本公积。新准则对补贴收入规定了统一的会计处理，采用收益法中的总额法处理，将政府补助全额计入收益（营业外收入或递延收益），原先计入“应收补贴款”科目的政府补助，应计入“其他应收款”，原科目“补贴收入”对应新科目“营业外收入”，会计处理为：
借：其他应收款
贷：营业外收入
以上这些是园林施工企业在实施新旧准则衔接时，对经常会遇到的会计核算差异进行了详细列举，还有一些科目有些企业可能也会涉及如借款费用等，由于不具有普遍性，就没有进行说明。新准则的实行是每一个要规范经营的企业都会面临的，只有统一了企业的核算口径，企业间的经营状况才具有可比性。企业的会计核算规范了，才能将企业带入一个新的竞争平台上，未来才有可能进入到资本市场中寻求更大的发展。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解.北京:人民出版社.2007.
一、可转换公司债券的初始价值确认
为筹措资金，企业准备发行可转换公司债券，会计处理时不能全部做为负债或者权益进行确认，应将包含在其中的两种成份进行分拆，属于负债的确认为“应付债券”，其余确认为“资本公积”。那么如何分拆呢？
首先，将负债中未来现金流量折现做为负债成份的初始价值，再将发行价格减去负债初始价值后的金额做为权益的初始确认价值。发行债券时产生的交易费用，可以按照各自的相对公允价值在负债成份和权益成份之间进行分摊。
会计分录如下：
发行可转换公司债券，应按实际收到的金额，
借：银行存款
应收账款
应付债券――可转换公司债券（利息调整）
贷：应付债券――可转换公司债券（面值）
资本公积――其他资本公积
应付债券――可转换公司债券（利息调整）
例1：经批准，2011年1月1日，永生公司发行面值总额为50 000万元的可转换公司债券，收到的金额为50 400万元，假定不考虑相关税费。该可转换公司债券面值年利率为3％，实际利率为4％，期限为5年，自2012年元月1日起付息。公司规定1年后（即2012年1月1日），该债券持有人可申请按面值转换为本公司的股票（普通股，面值1元/股），初始转换价格为10元/股。该公司收到的发行价款用于某设备的科技改良，该项目于2011年底完工，并达到预定可使用状态，可交付使用。
首先，确认负债成份的未来现金流量（假设利率为4％、为期5期的普通年金现值系数为4.451 8，复利现值系数为0.821 9，按实际利率计算的可转换公司债券的现值即为其包含的负债成份的公允价值）。
其中：
每年应付利息＝可转换公司债券面值×票面利率＝50 000×3％＝1 500（万元）
负债成份的未来现金流量＝可转换公司债券面值×复利现值系数+每年应付利息×普通年金现值系数
＝50 000×0.821 9+1 500×4.451 8
＝47 772.70万元。
其次，权益成份=发行价格－负债成份
=50 400－47 772.70
=2 627.30万元。
会计分录为：
借：银行存款 50 400
应付债券――可转换公司债券（利息调整）
2 227.3
（注：采用倒推法计算）
贷：应付债券――可转换公司债券（面值）
50 000
资本公积――其他资本公积2 627.3
二、可转换公司债券负债成份未转换成公司股份前的确认
企业发行的可转换公司债券，在转换为股份前的负债成份，其会计处理方法与一般公司债券相同。利息费用按实际利率和摊余成本确认，按照面值和票面利率确认应付债券，差额作为利息调整进行摊销。
在2010年12月31日，可转换公司债券的应付利息＝50 000×3％＝1 500万元，按实际利率确认的利息费用＝47 772.7×4％＝1 910.91万元。
会计分录为：
借：在建工程1 910.91
贷：应付利息1 500
应付债券
――可转换公司债券（利息调整）
410.91
2011年1月1日支付利息时
借：应付利息1 500
贷：银行存款 1 500
三、可转换公司债券负债成份转换成公司股份时的账务处理
持有人将其持有的债券转换为股票时，按可转换公司债券的余额和按其权益成份的金额进行计算。
借：应付债券
――可转换公司债券（面值、利息调整）
资本公积――其他资本公积
按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，
贷：股本
资本公积――股本溢价
银行存款
（现金支付不可转换股票的部分）
如果在2011年1月1日，该可转换公司债券的50％转为该公司的普通股，已办完相关手续，未转为普通股的可转换公司债券持有至到期。那么在2011年1月1日的会计分录为：
借：应付债券――可转换公司债券（面值）
（50 000×50％）25 000
资本公积――其他资本公积
（2 627.3×50％） 1 313.65
贷：股本 （50 000×50％÷10） 2 500
应付债券――可转换公司债券（利息调整）
［（2 227.3-410.91）×50％］ 908.20
资本公积――股本溢价 22 905.45
（差额）
四、可转换公司债券负债成份未转换成公司股份部分后续的账务处理
据题意可知，有50％的负债成份未转换成公司股份，但会计处理仍与一般的公司债券相同，而剩余部分的数额应引起注意。笔者在这将全过程用表1的方式列出，随后将以会计分录的形式加以说明。
根据上面的表格，做出以下会计处理：
1. 2011年12月31日会计分录如下：
借：财务费用963.67
贷：应付利息 750
应付债券――可转换公司债券（利息调整）
213.67
2012年1月1日支付利息时会计分录：
借：应付利息750
贷：银行存款 750
注：2012年至2013年的会计分录与2011年12月31日一样，在这不再多写。
2. 2014年12月31日的会计分录如下：
借：财务费用991.19
贷：应付利息 750
应付债券
――可转换公司债券（利息调整）
241.19
2015年1月1日可转换公司债券到期时的会计分录：
借：应付债券――可转换公司债券（面值）
25 000
应付利息750
贷：银行存款25 750
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