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【关键词】 资产投资 增值税 纳税处理
随着商品经济的发展,企业投资并购业务越来越多。由于投资并不是一项传统的业务,国家对投资业务涉税处理的规定也比较零散,而且投资往往时间跨度长、涉及的资产金额大,涉税处理不容易界定。增值税是流转税中的第一大税种,因此,对企业投资业务涉及的增值税界定问题是一个非常重要的话题。
一、增值税相关规定
为推进增值税制度的完善,促进国民经济平稳较快发展,国务院决定在全国范围内实施增值税转型改革。自2009年1月1日起,增值税一般纳税人(以下简称纳税人)购进(包括接受捐赠、实物投资,下同)或者自制(包括改扩建、安装,下同)固定资产发生的进项税额(以下简称固定资产进项税额),可根据《中华人民共和国增值税暂行条例》(国务院令第538号)和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财政部 国家税务总局令第50号)的有关规定,凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣,其进项税额应当记入“应交税金一应交增值税(进项税额)”科目。由于此项改革,企业投资涉及的增值税缴纳问题也发生了改变,下面本文将对企业在投资过程中如何缴纳增值税做一些简单归纳。
二、企业单项资产投资涉及增值税问题
企业以单项资产投资无外乎用货币、应收债权等货币性资产出资,以存货、固定资产、无形资产、在建工程等非货币性资产出资,以发行权益性证券或持有第三方的股权进行投资等几个方面,下面从这几个方面分别说明。
1、支付现金或应收款项取得的长期股权投资
增值税的征税范围包括“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人”。本条所称货物是指有形动产,包括电力、热力、气体在内。以支付现金或应收款项取得的长期股权投资,投资方按支付现金或应收款项的面值计入长期股权投资,不属于增值税暂行条例所说的有形动产,投资过程中也没有产生增值,因此不属于增值税的征税范围。
2、以非现金资产为对价取得长期股权投资
(1)以存货投资。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定,单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户的行为,视同销售货物。
纳税人以非货币性资产对外投资,应分解为两项交易,即视同销售按公允价值缴纳增值税和所得税,按视同销售所得价款对外投资。根据长期股权投资准则的规定,非企业合并情况下通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,其初始投资成本应当按非货币性资产交换准则确定。换出资产为存货的,应当视同销售处理,根据《企业会计准则第14号――收入》按其公允价值确认商品销售收入,同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销活动,应视同销售货物缴纳增值税。
因此,企业以存货进行投资,投资者应按存货公允价值为计算基础缴纳增值税,同时开具增值税专用发票。
例如:某企业以库存材料100万元对外投资,则企业应作如下会计处理:
借:长期股权投资117
贷:原材料 100
应交税费-应交增值税(销项税)17
(2)以固定资产投资。由于企业将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户视同销售货物,企业应按销售价格和规定的增值税税率计算销项税额。本条所指固定资产不包括房屋、建筑物等不动产。此外,《暂行条例》还特别指出了三种不可抵扣的固定资产:应征消费税的小汽车、摩托车和游艇。
根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)第四条的规定,自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产),应区分不同情形征收增值税:①销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税;②2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;③2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税;(四)销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。
根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)和(财税[2009]9号)文件等规定,一般纳税人销售前述满足①②③项固定资产,适用按简易办法依4%征收率减半征收增值税政策的,应开具普通发票,不得开具增值税专用发票。增值税销项税额的计算公式为:应纳税额=含税销售额/(1+4%)×4%/2。销售方应开具普通发票,不得开具增值税专用发票。对于购入方来说,无法取得增值税专用发票,不能抵扣进税税。
根据《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)文件规定,一般纳税人企业销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,按照适用税率征收增值税。因此一般纳税人销售在2009年1月1日以后购进的固定资产,不论是否抵扣过进项税额,销售时都应按照适用税率17%缴纳增值税。增值税销项税额的计算公式为:应纳税额=固定资产净值×17%或其他税率。这种情况下,销售方可以开具增值税专用发票,购入方若将其用于应税项目则其进项税可以抵扣。
根据《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)的有关规定:小规模纳税人销售自己使用过的固定资产,减按2%征收率征收增值税,应开具普通发票,不得由税务机关代开增值税专用发票。增值税销项税额的计算公式为:应纳税额=含税销售额/(1+3%)×2%。按9号文件的规定,小规模纳税人不得由税务机关代开增值税专用发票,购入方也不能抵扣相应的进项税额。因此,纳税人以固定资产投资需根据不同的情况缴纳增值税。
(3)以无形资产、不动产、在建工程投资。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条,条例第十条第(一)项和本细则所称非增值税应税项目,是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产,包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产,均属于不动产在建工程,所以以无形资产、不动产、在建工程投资不缴纳增值税。
3、以发行权益性证券或持有第三方的股权进行投资
《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》(国税函[2004]390号)第一条进一步明确规定,“企业在一般的股权(包括转让股票或股份)买卖中,应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)有关规定执行。企业股权转让不属于增值税的纳税范围,不需要缴纳增值税。
三、企业整体投资增值税涉税问题
企业除以单项资产进行投资外,还会以所属的独立核算的分支机构、子公司、分公司等多种形式进行投资,在这些情况下,企业将如何进行纳税呢?由于税法对不同的整体资产投资有不同的规定,下面就分情况予以说明。
1、以所属的独立核算的分支机构进行投资
分支机构还包括分公司、分厂、分店等不同的形式。企业以其所属的独立核算的分支机构进行投资是一种企业整体资产转让行为,即企业将自己的全部净资产投资换取股权或部分非股权的行为。按照《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号)第四条的规定,企业整体资产转让是指“一家企业(以下简称转让企业)不需要解散而将其经营活动的全部(包括所有资产和负债)或其独立核算的分支机构转让给另一家企业(以下简称接受企业),以换取代表接受企业资本的股权(包括股份或股票等),包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票”。在流转税方面,税法规定企业整体资产转让应视同按公允价值销售全部资产处理。换出资产为存货的,应当视同销售,按其公允价值确认商品销售收入,同时结转商品销售成本。换出资产为固定资产的也应缴纳增值税。
2、企业以所属的子公司对外投资
由于子公司是独立的纳税主体,单独承担纳税义务,企业以所属的子公司对外投资,根据所转让企业的组织形式不同涉及两种形式。
(1)企业整体股权转让,是指企业的股东将自己持有的企业股权全部转让给其他单位和个人的行为,实际上是一种股权资产的转让行为。对于这种股权转让,由于不涉及企业资产的所有权变化,因此不需要缴纳增值税。
(2)企业整体产权转让,是指企业的所有者将企业的资产、债务及劳动力等进行作价转让的行为,实际上就是转让一个企业的全部产权。企业转让全部产权是企业商品化的行为,通俗地说就是把企业作为一种实物商品进入市场,实现企业资产所有权和经营权的让渡。目前我国产权交易的实际运作主要有两种方式:一是通过直接的有形产权交易市场进行的企业兼并等;二是通过证券市场的股票买卖进行的企业控股、购并。因此,只有企业的所有者或企业的主管部门才有转让权。而这种情况的转让价格不仅仅是由资产价值决定的。国家税务总局《关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》(国税函[2002]420号)规定,根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定,增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为,因此,转让企业全部产权涉及的应税货物的转让不属于增值税的征税范围,不征收增值税。
【关键词】税务筹划 出资方式 资产投入方案 最佳经济效益
在社会主义市场经济条件下，税收在经济环境中的要素地位越来越高，日渐成为企业投资、融资等选择的重要因素。企业从事生产经营活动的目的是以最小的投入获得最大的收益，等量的资本投入，投资成本越低，投资收益就越高，投资成本越高，投资收益就越低。一个企业如何合理合法地安排本身的生产经营活动，才能缴纳尽可能少的税收，称之为税务筹划。现代企业进行税务筹划有利于最大限度地实现其财务目标，在不违法的前提下，企业应当从筹资活动、投资活动和经营活动等方面进行税务筹划，以实现企业财富的最大化。在进行具体税务筹划时，可以综合使用各种筹划方法。本文仅小议企业投资方面的一些税务筹划方法。
投资的税收筹划是一项系统工程，它牵涉企业自身情况的分析、各地区优惠政策的分析、投资形式注册地点、财务核算形式的确定、税收负担的测算、纳税方案的拟定和最佳方案的选择等。
一、利用税收政策导向进行税收筹划
例如，国家为了鼓励外商投资企业使用国产设备，对外商投资企业在投资总额内采购国产设备，如该类进口设备属免税目录范围，可全额退还国产设备增值税并按有关规定抵免企业所得税。这样，既实现了税收筹划，又符合国家的产业政策，是值得鼓励的行为。
2009年1月1日全国范围内开始实行消费型增值税，原我国实行的生产型增值税规定不允许将外购固定资产的价款从商品或劳务的销售额中抵扣，在经济生活中重复征税现象普遍，特别是资本有机构成较高的行业，重复征税问题较为严重，如今，增值税向消费型转型，规定全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣，降低了纳税人税负，消除了重复征税因素。
二、通过在投资总额中压缩注册资本比例，实现税收筹划
根据税法规定，借款利息能够列入企业的财务费用，进而减少所得税开支，并且可以减少投资风险，享受财务杠杆利益。例如，某企业注册资本600万元，投资总额为1000万元，不足资金400万元，于是向银行贷款解决。假定其借款年息40万元，当年税前利润100万元。由于在投资总额中注册资本比例压缩为60％，这意味着企业有如下税收利益；一是将借入资本利息40万元作为税前扣除金额，缩小了所得税税基，假定所得税税率25％，即可节税10万元；二是分配利润时，由于按股权分配，既能减少投资风险，又能享受财务杠杆利益。
三、通过出资方式进行税收筹划
旧公司法规定，以工业产权，非专利技术作价出资的金额不得超过有限责任公司注册资本的20%。而根据新公司法的规定，全体股东的货币出资额不得低于有限责任公司注册资本的30%，也就是说，投资者以实物、知识产权、土地使用权等非货币性资产投资，出资额最高可占注册资本的70%。这意味着，采用实物、知识产权和土地使用权等投资入股设立公司的方式将比过去大大增加，投资形式和投资手段将更加多元化，同时，也增加了投资税收筹划的空间。在投资方式中，仅从节税的角度考虑，投资者应充分利用新公司法放宽非货币性资产出资限额的鼓励性政策，尽量选择或多采用设备投资和无形资产投资。设备投资其折旧费可以作为税前扣除项目，缩小所得税税基；无形资产摊销费也可以作为管理费用税前扣除，减小所得税税基。折旧这种减少税负的作用被称为“折旧税抵”或“税收挡板”。
四、通过选择资产投入方案进行税收筹划
例如，某市甲公司拥有具有合法土地使用权的尚未开发土地，拟对其子公司房地产开发企业乙公司进行增资，方案一，以现金出资，用投入的现金购买土地使用权；方案二，直接以土地使用权出资。两种方案的税收负担不同。方案一，以现金方式出资，手续简单，与土地使用权出资方式相比可以节约一笔土地评估费用，甲公司出资后，乙公司用现金购买甲公司的土地使用权时，甲公司应按照税法的相关规定缴纳营业税、城建税、教育费附加和土地增值税。方案二，按照税法规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让也不征收营业税。根据财税[1995]48号《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》的规定：“对于以房地产进行投资或联营，如果投资、联营一方以土地（房地产）作价入股进行投资或者作为联营条件的，暂免征收土地增值税，但是投资联营企业将上述房地产再转让的属于征收土地增值税的范围。”相比方案一节税。
又例如，某企业准备以自己使用过的机器设备和房屋建筑物进行对外投资，投入方式有两种：方案一，以机器设备作为注册资本投入，房屋、建筑物作为其他投入；方案二，以房屋、建筑物作为注册资本投入，机器设备作为其他投入。两种方案的税收负担不同。方案一，按照税法规定，企业以设备作为注册资本投入，参与合资企业利润分配，同时承担投资风险，不征收增值税和相关税金及附加。但把房屋、建筑物直接作价给另一企业，作为新企业的负债，不共享利润、共担风险，应视同房产转让，需要缴纳营业税及附加税费、契税（由受让方缴纳）。方案二，房屋、建筑物作为注册资本投资入股，参与利润分配，承担投资风险，按国家税收政策规定，不征收营业税及附加税费，但需要缴纳契税（由受让方缴纳）。同时，税法又规定，企业出售自己使用过的固定资产，其售价不超过原值的，不征收增值税。企业把自己使用过的机器设备直接作价给另一企业，视同转让固定资产，且其售价一般达不到设备原价，因此，按政策规定可以不征收增值税。最终的税收负担只有契税，相比方案一节税。
企业投资决策是一个十分复杂的过程，它的制定不仅与当前现行的税收制度有关，而且在很大程度上还取决于企业对国家未来的税收政策的预测。这就是说，企业在进行投资时，越早把投资与纳税结合起来规划，越能达到创造最佳经济效益的目的，通过合理合法地进行有效的税务筹划，使得本企业的投资既能尽可能多地享受国家的税收优惠，获得最大的投资净收益，又能符合国家税收政策，接受国家的税收调控，促进我国国民经济的迅速发展。
参考文献
[1]盖地.企业税务筹划理论与实务（第一版）[M].东北财经大学出版社.2005，（01）.
[2]王峰娟.税务会计[M].复旦大学出版社，2008，（04）.
[关键词]税务筹划财务管理运用
在竞争日趋激烈的今天，以“在遵循税法的前提下，最大程度地降低税收成本，实现税后利润最大化”为目标的税务筹划越来越受到现代企业的重视和关注。而且，税务筹划的目标与企业的财务管理目标——企业价值最大化是相一致的。税务筹划本身不单纯是一种财务行为,而是和企业的经营行为息息相关,是一种高层次的理财活动，它贯穿于现代企业财务管理的各个环节。同时，现代企业财务管理的各个环节都直接或间接地受到税收的影响。因此，税务筹划成为现代企业财务管理不可或缺的重要内容。现代企业财务管理主要包括筹资、投资、生产经营和利润分配等四个环节。由此，本文试图从这四个环节探讨税务筹划在财务管理中的运用。
一、筹资环节的税务筹划
不同的筹资渠道和不同的资本结构,将会给企业带来不同的预期收益,同时也会使企业承担不同的税负水平。企业在分析筹资中的税务筹划时,应着重考虑筹资渠道、债务资本以及融资租赁对税负的影响。
（一）对筹资渠道的利用
企业筹资渠道主要有：向银行借款、向非金融机构或企业借款、企业内部集资、企业自我积累、向社会发行债券和股票等。一般来说，企业内部集资所承受的税收负担最轻，企业间拆借资金所承受的税收负担次之，以自我积累方式筹资所承受的税收负担最重。因此，从税务筹划角度看，利用企业内部集资和企业间拆借资金方式进行筹资，企业所承担的税负最轻。
（二）对债务筹资的利用
由于筹措债务资本的筹资费用和利息可以计入费用在所得税前列支，使得债务资本具有抵税的作用。因此,企业在确定资本结构时,应当充分利用债务资本这一特性，寻求企业的最优负债量,选择债务资本和权益资本的适当比例,以达到使股东财富最大化的公司资本结构，从而最大限度地降低税收成本。当然，举债方式只有在息税前利润率大于年利息率的前提下，才可以增加权益资本收益水平。
（三）对融资租赁的利用
融资租赁是筹资的一种重要方式。通过融资租赁,既保存企业的举债能力,又可以对租入的固定资产计提折旧,从而减少了企业的税基,而且支付的租金利息还可以按规定在税前扣除,这又进一步减少了税基。因此，融资租赁具有双重抵税的作用。
二、投资环节的税务筹划
税负轻重对企业投资将产生极大的影响。企业投资环节的税务筹划主要应从投资地点、组建形式、投资方向、投资方式的选择方面综合考虑，优化选择。
（一）投资地点的选择
为实现生产力战略布局的调整，我国对不同地区制订了差别税负的税收政策，如：对高新技术产业开发区内新办的高新技术企业,自投产年度起免征所得税2年；老、少、边、贫地区的新办企业可减交或免交3年所得税。因此，企业应充分利用现行区域性优惠政策，选择税负较轻的地区作为注册地址，以减轻税收负担、谋求最大税收利益。但这应在综合考虑了投资环境等因素的前提下，如果该地区不利于企业生存发展，即使税收政策再优惠也不宜选择。
（二）组建形式的选择
1、公司企业与非公司企业的选择
我国目前企业类型有公司企业、合伙企业和个人独资企业。我国对公司和非公司企业实行不同的纳税规定：公司企业的营业利润首先要在企业环节缴纳企业所得税,税后利润以股息（红利）形式分配给投资者,投资者还要就其获得股息（红利）缴纳个人所得税，由此形成“双重征税”；而合伙企业和个人独资企业的营业利润不交企业所得交税,只比照个体工商户的生产经营所得缴纳个人所得税。然而,公司有着便于筹集资金和分散风险的优势。因此，纳税人应根据自身特点和需要慎重选择企业类型。
2、子公司和分公司的选择
子公司为独立法人,可享受包括免税期在内的许多优惠政策，独立缴纳企业所得税。分支机构不是独立法人,不能享受税收优惠,其损益与总公司的损益合并计算缴纳企业所得税。因此，可以利用子公司和分公司的各自特点进行税务筹划：当分支机构所在地税率较低时，宜采用子公司形式；总机构所在地税率较低时，宜采用分公司形式。企业创立初期,受外界因素的影响较大,发生亏损的可能性较大,宜采用分支机构的形式,以使分支机构的亏损转嫁到总公司,减轻总公司的所得税负担；当企业进入正常的轨道,设立子公司可享受税收优惠政策。
3、内资企业与外资企业的选择
我国为引进外资，对外资企业实行诸多的税收优惠。因此，在有条件的情况下，投资外资企业可以享受税收优惠，以减轻企业税负。
（三）投资方向的选择
从国家对投资领域实施减税政策可知,农业、高新技术行业、基础能源设施、环保项目等是国家鼓励投资的,可享受税收优惠政策。例如，对我国境内新办软件生产企业经认定后，自开始获利起，第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半缴纳企业所得税。因此，企业应在深入研究不同行业税制差别的基础上,根据自身的发展战略,策划投资方向,尽量选择具有优惠税收政策的行业进行投资,以减轻企业的税收负担，同时也支持了国家政策。
（四）投资方式选择
1、出资方式选择
在诸多出资方式中，应选择固定资产和无形资产出资，而不应选择货币资金出资。原因有二：第一，固定资产的折旧费可以作为税前扣除项目，缩小所得税税基；无形资产摊销费也可以作为管理费用在税前列支，缩小所得税税基；第二，用固定资产和无形资产出资，在投资资产计价中，若设备价值评估增值，不仅可以节省投资成本，还可以通过多列折旧费和摊销费，缩小被投资企业所得税税基，从而达到节税的目的。
2、投资期限选择
在投资期限中，应选择分期投资方式，而不应选择一次性投资方式。我国对中外合资、中外合作经营企业各方出资期限的规定是：[1]合营各方应当在合营合同中订明出资期限，并且应当按照合营合同规定的期限缴清各自的出资额。合营合同中规定一次缴清出资的，合营各方应当从营业执照签发之日起六个月内缴清；合营合同中规定分期缴付出资的，合营各方第一期出资，不得低于各自认缴出资的15%，并应在营业执照签发之日起三个月内缴，其最后一期出资应在营业执照签发之日起三年内缴清。因此，在投资中应尽可能延长投资期限，充分利用资金的时间价值，起到相对节税的目的。
三、生产经营环节的税务筹划
利润是反映企业一定时期经营成果的重要指标,也是计算所得税的主要依据。由于利润大小与企业所选用的处理经营业务的会计方法密切相关,而会计准则给企业提供了选择会计方法的机会,这便为企业进行税收筹划提供了可能。[2]
（一）收入的税务筹划
1、采购业务的税务筹划
在采购业务中，利用增值税购进扣税法延缓纳税，虽然不能降低企业应税产品的总体税负，但可合理地利用资金的时间价值。如采用赊购或延期付款方式采购货物，可以达到及时抵扣税款和相对降低企业税负的目的。
2、销售业务的税务筹划
就税务筹划的角度，在产品销售方式的选择上以现销为佳，少用赊销。同时还可以利用不同的销售结算方式进行税务筹划。我国《增值税暂行条例》及其实施细则中规定：[3]纳税人销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式不同，具体采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的依据，并将提货单交给买方的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物共办妥托收手续的当天；采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额凭据的当天。由此可见，企业可以利用对销售结算方式的选择，采取没有收到货款不开发票的方式，达到递延税款的目的。例如：对发货后一时难以回笼的货款，作为委托代销商品处理，待收到货款时才出具发票纳税；避免采用托收承付和委托收款结算方式销售货物，防止垫付税款；尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售货物；在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款结算方式，避免垫付税款。
（二）成本费用的税务筹划
1、利息支出的税务筹划
我国现行税法规定：纳税人在生产、经营期间向金融机构借款的利息支出按实际发生数扣除，向非金融机构借款的利息支出不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分准予扣除。因此，企业应尽量避免向金融机构以外的单位和个人借款，这样借款利息支出就可在税前全额扣除。
2、业务招待费的税务筹划
由于我国现行税法对业务招待费扣除有限额规定，因而企业要尽量压缩业务招待费的支出预算，同时可将业务招待费转为广告费、佣金、办公费等名目支出，使得业务招待费能够在税法规定的限额内扣除。
3、公益、救济性捐赠的税务筹划
我国对公益、救济性捐赠予以政策鼓励，准予企业税前扣除，但对这种捐赠进行了限制：如捐赠应通过特定中介机构进行（如希望工程基金会等），捐赠必须针对特定的对象以及限定捐赠额等规定。因此，企业应严格按捐赠规定进行捐赠并取得合法发票，以达到抵税的效果。
4、广告费和业务宣传费的税务筹划
税法对绝大多数企业的广告费实行限额扣除制度，超过限额部分可无限期向以后纳税年度结转，而对业务宣传费实行的则是在纳税年度内扣除。针对该项规定，企业可将广告费转向其他无限额费用项目支出，而将业务宣传费转为广告费支出，以期在以后纳税年度结转，这样可以调节费用，达到节税的目的。
5、折旧费的税务筹划
我国现行会计制度规定，企业固定资产提取折旧的方法主要有直线法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法，后两者为加速折旧法。不同的折旧方法计算出不同的固定资产成本，从而影响到企业的利润水平，最终影响企业当期的税负轻重。因此，企业应综合考虑自己的具体情况选择适合本企业的固定资产折旧方法来进行纳税筹划：如果企业在享有减免税的税收优惠期间,应采用直线折旧法,尽量使其优惠期的折旧费用最低,实现节税的目的；如果企业考虑货币的时间价值,缩短固定资产的折旧年限,应实行加速折旧法,这样通过增加前期折旧额,把税款推迟到后期缴纳,实现递延缴纳税款的目的。
6、存货计价方法的税务筹划
根据我国现行税制规定，企业发出存货的计价方法可采用个别计价法、先进先出法、加权平均法或移动加权平均法。这一规定为企业存货计价方法的选择提供了空间，也为企业进行税务筹划提供了法律依据。计价方法的选择应根据企业的实际情况和现实的经济环境来决定。一般来说，在企业减免期内，宜采用使发出存货成本最低的计价方法；在物价持续下跌时，宜采用先进先出法，可使期末存货成本降低，本期销货成本增加，从而减少利润，减轻税负；在物价上下波动时，企业宜采用加权平均法或移动加权平均法，可以避免因销货成本的波动，影响各期利润的均衡性，进而造成企业各期应纳所得税额的波动。
四、利润分配环节的税务筹划
利润分配不仅关系到企业未来发展和投资者权益，而且还会对企业和投资者的税负产生影响。在企业利润分配过程中，与税负有关的问题主要是收益分配的顺序和保留盈余的问题。
（一）利用税前利润弥补以前年度亏损
对企业发生的年度亏损,税法允许用下一年度的税前利润弥补,下一年度利润不足以弥补的,可以逐年延续弥补，但延续弥补期最长不得超过五年。企业应充分利用税前利润弥补以前年度亏损这一优惠政策：可以采用兼并亏损企业,以盈补亏,从而免缴或少缴企业所得税；可以利用税法允许的对会计方法的选择权,多列税前项目和金额，在规定的补亏期限前继续造成亏损，从而延长税前利润补亏的期限。
（二）保留在低税地区投资的利润不予分配
我国现行企业所得税法中规定:纳税人从其他企业分回的已缴纳所得税的利润,其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。也就是，投资方企业从被投资方企业分回的税后利润,如果投资方所得税率低于被投资方,不退还所得税；如果投资方企业所得税税率高于被投资方企业的,投资方分回的税后利润应按规定补缴所得税。可见，当投资方税率高于被投资方时，如果被投资企业保留利润不分配,投资方就不必补缴所得税。因此,保留低税率地区被投资企业的税后利润不分配并转为投资资本可以减轻投资方的税收负担。
（三）利用再投资退税
可以利用我国《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则中有关用税后利润再投资的规定进行税务筹划:（1）外资企业在申请再投资退税时，可以将其再投资开办企业的经营期申报在5年以上,如在经济特区的生产性企业应申报在10年以上,以取得再投资退税和“免二减三”的所得税优惠；（2）申请百分之百退税时，应主动申报其为技术先进企业或产品出口企业,以多取得60%的退税款。如果实际经营期短于规定期限或者三年后经认定不符合技术先进企业或产品进口企业标准,再退还多退的税款,这样相当于取得了一笔无息贷款,实际上起到了延期纳税的作用,从而实现了税务筹划的目的。
主要参考文献：
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关键词:纳税筹划 实践应用 筹划方法
自我国实行市场经济以来，在全球经济一体化的大环境下，出于加强自身竞争力的考虑，越来越多的企业开始认识并重视税收成本，因此，纳税筹划也逐渐被现代我国企业所熟悉和接纳，加之我国政府对税收杠杆的善加利用，并出台系列优惠导向政策，使得纳税筹划被广泛的运用。现就山东金茂公司在经营过程中的税收问题及纳税筹划实践方案做以下报告阐释。
一、公司概述
山东金茂矿业有限公司始建于2002年8月，位于山东省威海市，属地方国有控股有限公司，注册资金为1000万元人民币，由山东金鑫公司完全控股，现有员工565人，是一座拥有采、选400吨/日生产能力的黄金矿山企业。年产黄金12000两，是威海市黄金骨干企业。 该企业主要有矿石采选、黄金生产、销售、尾矿综合利用、房产租赁等项目。经营过程中涉及到增值税、资源税、营业税、城建税、教育费附加、个人所得税、企业所得税等税种，其中企业所得税、增值税资源税占比重较大，因该公司设立较晚（实为在原来同安公司破产清算的基础上设立），于2003年开始形成生产能力，有应税收入。2003年——2006年4年来基本资料如下：
(一)缴纳增值税与实现收入的比值表：
该公司为小规模纳税人，税率为6%，应缴纳增值税的项目主要是生产黄金过程中的副产品硫精矿的销售，其他为一些废品材料。另外该公司尾矿综合利用项目生产的加气砖符合财税[2001]198号的优惠政策，增值税款即征即退。从上表可以看出企业的增值税应税收入是逐年递增的，其对应的实现的增值税金额也是增加的，税负率变化不大。
(二)缴纳资源税与课税数量的比值表
该公司在生产过程中耗用的资产矿石按税收政策缴纳资源税，2003-2005年资源税税率为2.1元/吨，财政部 国家税务总局于2006年5月联合下发财税[2006]69号，该公司依据此文于2006年资源税税率调整为3元/吨。
(三)缴纳的所得税与主营业务收入比值
该公司的主营收入为黄金销售收入，黄金销售的增值税实行即征即退政策，所以在增值税方面不予考虑。上表表明该企业的盈利能力不断提高，相应的所得税额也逐渐增加，税负率维持在11%以上。
二、企业在经营过程中的涉税问题及筹划
(一)同安公司（金贸公司的前身）破产的涉税问题及解决方案
———通过变更公司的设立程序减少流通环节节税
由于历史的原因，同安公司身负严重的银行借款，这些借款多是在以前政府的安排下，以同安公司的名义借款，款到之后再转出去，为别的公司所用，并且同样的原因，同安公司为多家企业的借款进行担保。上述借款及担保事项在债务到期无力偿还时，被法院冻结账户，造成资金连断裂，企业经营时断时续，已严重资不抵债，被迫破产。但破产的条件是政府要求必须能安排公司的500多名职工，为此山东金鑫公司拟以自己的名义将同安公司的财产拍买过来，同安公司拍卖的资产主要是流动资产，其中存货价值为286万元。在论证时，金鑫公司的方案是由其先将同安公司的存货买下，然后再成立一个新公司（金茂公司），再将物资转到金茂公司去。金鑫公司为一般纳税人，在其将物资转移到金茂公司的过程中，依照税法的规定为销售行为，将产生286万元*17%=48.62万元 的增值税，并且在金鑫公司取得这批物资的时候没有进项税额抵扣，故额外增加税负40.12万元。
针对上述情况，我们在决策时改变了操作程序，变后成立公司为先设立公司，变金鑫公司竟拍为金茂公司竟拍；即在破产清算拍卖之前由金鑫公司出资成立金茂公司，以金茂公司的名义去竟拍，这样就省去了这批物资要经过身为一般纳税人的金鑫公司的流转，不需要交纳增值税，该操作可节约税款48.62万元，实际过程中我们按照这个方案运作，省事、省钱，得到了事半功倍的效果。
(二)尾矿综合利用项目的涉税问题及筹划实践
——通过变更所属子公司为分公司规避限制条款节税
金茂公司是资源型企业，随着经营的发展资源消耗越来越大，而探储工作却进展不大，为了寻求企业的后续发展，公司决定利用多年来形成的尾矿资源（金茂公司的前身同安公司也是矿山企业，于1970年建厂），上马一个混凝土加气砌块的企业，经过论证后，方案可行，并与2005年初由金茂公司出资500万元设立金建公司，并于2005年8月份投产。因金建公司的生产符合《财政部 国家税务总局关于部分资源综合利用及其他产品增值税政策问题的通知》财税[2001]198号文的相关条款，在同当地国税局的沟通下取得了增值税即征即退的政策，因该企业受国家取缔粘土砖的政策影响，市场前景看好，现在销售的局面已是供不应求，买方要想提前提货，只有预付款。按照目前已存有的120万方的尾矿计算在没有其他瓶颈制约的情况下，可生产加气砖180万方，按现在的市场价150元/方，则在存续期间可节税1800000*150*17%=4590万元。
(一)企业税收筹划的概念
税收筹划是指纳税人为达到减轻或延迟税收负担和实现税收零风险的目的，在不违反国家现行税法的前提下，对企业的投资、经营、理财、组织、交易等各项活动进行事先安排和筹划的过程。
分析上述概念，税收筹划包含了两个含义：
一是税收筹划必须同时达到减轻或延迟税收负担和实现税收零风险。否则，税收筹划就是不成功的；二是所有税收筹划的手段必须在不违反国家现行税法的前提下进行，否则，税收筹划也是失败的。
（二）企业税收筹划的意义
1.税收筹划有助于提高纳税人的纳税意识，实现纳税人财务利益最大化。企业为了进行税收筹划，必须对税法和有关税收优惠政策加深学习和研究，对企业具体业务进行合理安排和选择，从而达到减轻税收负担，实现企业财务利益最大化的目的，这个过程其实也是纳税人提高纳税意识的过程，同时，企业敢于面对税务机关，运用国家赋予的权利，做到主动缴税，抑制偷逃税等违法行为。
2.税收筹划有助于提高企业的经营管理和会计管理水平。企业通过税收筹划，可促使其精打细算，减少不必要的浪费，增强预测、决策能力，从而提高经济效益和经营管理水平。为了进行税收筹划，就需要建立健全的财务会计制度，规范财会管理，建立一支熟知税法的高素质的财会人员，从而不断提高企业会计管理水平。
3.税收筹划有助于优化国家产业结构和资源的合理配置。企业根据税法中税基与税率的差别，根据税收的各项优惠鼓励政策，进行税收筹划，尽管主观上是为了减轻企业的税收负担，但在客观上却是在国家税收经济杠杆的作用下，逐步走上了优化产业结构和生产力合理布局的道路，体现了国家的产业政策，有助于优化国家产业结构和资源的合理配置。
4.税收筹划有助于改进和完善国家税法及政府税收政策。税收筹划是企业对国家税法及政府税收政策的反馈行为，也是对政府税收政策的正确性、有效性和国家现行税法完善性的检验。国家可以利用企业的税收筹划行为反馈的信息，改进和完善国家税法及政府税收政策。
二、企业对外投资的税收筹划
（一）投资企业性质的选择
1.公司与合伙企业的选择
我国对公司和合伙企业实行不同的纳税规定。公司的营业利润在企业环节课征所得税，税后利润作为股息分配给投资者后，投资者还要缴纳个人所得税（我国是按20%的比例税率缴纳个人所得税），而合伙企业则不需要缴纳企业所得税，只征收各个合伙人分得收益的个人所得税。因此，投资者对企业组织形式的不同选择，其投资收益也将产生差别。案例1：张生准备独资经营一家商店，假如张生每年能盈利200000元，该商店如按合伙企业课征个人所得税，税后利润是200000-（200000×35%-6750）=136750元，设商店如按公司课征企业所得税，税后利润为200000-200000×25%=150000元，假设税后利润全部作为股息分配，张生还要缴纳个人所得税150000×20%=30000元，其实际税后收益为120000元，与前者比较，多负担所得税136750-120000=16750元，因此，张生做出了办合伙企业（如以个体工商户的形式设定），而不组织公司的决策。张生的这一选择是法律规定所许可的，在纳税行为未发生之前进行，并达到了节税的效果。
因此，对于规模不大，管理难度不大的企业，选择合伙企业比较适合。但是，对于规模庞大，管理水平要求很高的大企业，因为其筹资难度大，经营风险大，管理相对困难，如果用合伙企业组织形式，要想正常健康运作比较困难，一般宜用公司的组织形式。
2.设立子公司或分支机构的选择
子公司是独立的法人实体，独立承担纳税义务，可享受当地的税收优惠。如果当地的适用税率比母公司所在地的适用税率低，子公司积累利润还可得到递延纳税的好处。分公司无独立法人资格，不能享受当地的优惠政策，但设立为分公司，有利于总公司整体的税收筹划。在税收筹划中对于初创阶段时间较长，发生亏损的可能性较大的企业，一般要设定为分公司，从而使分公司的亏损能在汇总纳税时冲减总公司的利润，减轻税负。而对于生产走上正轨，产品已打开销路，企业可以盈利时，则应设立为子公司，这样可以享受税收优惠。
对跨国公司而言，可以并用两种公司组织形式，将其某些附属机构设立为子公司，而将另一些设立为分公司，以达到最优的税收筹划效果。
3.一般纳税人与小规模纳税人的选择
企业作为一般纳税人时可以抵扣进项税额，可以使用增值税发票，但作为小规模纳税人时，不能抵扣进项税额，不能开具增值税发票，会失去很多客源。通常，具有高附加值，产品增值率高的企业，当它的规模较小时，宜选择小规模纳税人，如果企业增值率较低，宜选择一般纳税人。
（二）投资企业注册地点的选择
进行跨国投资时，企业可以选择国际避税港，自由港等进行公司注册，如香港是亚洲著名的避税港，它从第二次世界大战爆发后开始征收所得税，但所得税的课证实行单一的地域管辖权，只对居民和非居民的境内所得征税，税率一般只为18%左右。进行国内投资时，首先必须熟悉各地区的税收优惠政策，如对经济开发区的税收优惠，沿海开放城市的税收优惠，对西部开发的税收优惠，对经济特区的税收优惠等。一般可选择能享受税收优惠的地区注册登记企业，这种区域税收优惠差异，给投资者提供了很好的税收筹划机会。比如，把总公司设在低税区，分公司设在高税区，把分公司在其他地方经营的收入归在总公司名下，合并报表统一纳税，以实现节税的目的。
（三）投资行业的选择
企业在投资行业选择时，要充分考虑税收因素，国家为了优化产业结构，对不同的投资对象规定了不同的税收政策，因此，必须先了解各行各业的税收待遇。如企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目（港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等）的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。而没有税收优惠的其他行业企业所得税税率一般为25%，而且没有减免税期。因此，企业必须精心筹划投资行业，节约企业税金支出。
（四）企业出资方式的筹划
出资方式可分为：有形资产出资、无形资产出资和现金出资。在投资方式筹划过程中，企业通常采用有形资产和无形资产出资，因为以有形资产出资的设备的折旧额及无形资产的摊销额可以在税前扣除，削减了企业所得税的应纳税所得额；其次，在变动有形资产和无形资产产权时，必须进行资产评估，评估方法的不同导致高估资产，这样既可以节省投资成本，又可以多列折旧及摊销费而减少企业所得税。
三、企业对外筹资的税收筹划
（一）筹资利息的税收筹划
我国现行财务制度规定，企业筹资的利息支出，凡在筹建期间发生的，计入开办费，自企业投产营业起，按照不短于五年的期限摊销；在生产经营期间发生的，计入财务费用。其中，与购建固定资产或无形资产有关的，在资产尚未交付使用或者虽已交付使用，但尚未办理竣工决算以前，计入购建资产的价值。财务费用可以直接冲减当期损益，而开办费和固定资产、无形资产价值则须分期摊销，逐步冲减当期损益。因此，为了实现税收筹划，企业在控制筹资风险的情况下，可以尽量加大筹资的利息支出，尽可能加大筹资利息支出计入财务费用的份额，缩短筹建期和资产的购建周期。
（二）权益资本与债务资本的选择
企业的筹资方式可分为权益资本筹资方式和债务资本筹资方式两大类。选择不同类别的筹资方式，不仅隐含的财务风险不同，而且对企业税负的影响也不一样，从而在很大程度上决定着不同筹资方式的资金成本。因此，减轻企业税负也是企业筹资决策中必须认真考虑的一个重要因素。
权益资本筹资方式有发行股票、企业自我积累等。发行股票属于增加权益资本，优点是风险小，无固定利息负担等，缺点是其成本为股息，不作为费用列支，必须从税后利润中支付，税收负担较重。自我积累方式由于资金的占有和使用融为一体，税收难以分割或抵消，存在着双重征税的问题，税收负担最重，因而难于进行税收筹划。
债务资本的筹资方式有银行借款、发行债券、融资租赁（后面再想祥述）等。借款和发行债券都属于扩大借入资金，借入资金的成本是利息，按税法规定可作为财务费用在税前列支，其优点是资金成本可以减税，缺点是到期必须还本付息，当企业资不抵债时，有可能要破产清算，风险较大。
因此，企业就面临着资本结构的选择，是发行股票等筹集权益资本，还是通过举债的方式筹集债务资本。下面通过一个案例来进行分析说明。
案例3：某集团公司下属子公司准备投资1000万元生产一种高新技术的产品，制定了下面三个筹资方案。三个方案的债务资本与权益资本的比例如下，息税前投资收益率都为25%，债务成本利润率都是10%，企业所得税率都为25%，那么，其权益资本投资收益率的计算结果如下表1所示。
从上表可知，随着负债比例的提高，企业纳所得税从62.5万元减为55万元，再减为45万元，呈递减势，显示债务筹资具有节税的功能，同时，当投资利润大于负债成本时，债务资本在投资中所占的比例越高，对企业权益资本越有利。以方案二为例，全部资金的息税前投资收益率为25%，债务资本占总资本的30%即300万元，债务资本所创造的利润为75万元，扣除利息30万元，加上利息费用抵扣利润可节约所得税7.5万元（30×25%）剩余利润为52.5万元，从而提高了权益资本的投资收益率，其税后投资收益率达到23.57%；同理，方案三计算的税后投资收益率为45%，两者都大于无债务资本的方案一的税后投资收益率18.75%。
由此可见，当企业息税前投资收益率高于负债成本率，由于财务杠杆作用，债务资本的增加可提高权益资本的收益水平，节税效果也越明显。但是，负债利息必须到期支付的特点，又导致了债务筹资可能产生财务风险，当负债的成本率超过了息税前投资收益率，权益资本收益会随着负债比例的提高而下降，这显然是得不偿失的。因此，企业在利用筹资方式进行税收筹划时，不但要从税收上考虑，而且要注意企业收益提高所带来的风险，要充分考虑企业自身的特点，以及风险承受能力，以税后利润最大化为目标，正确选择筹资方式。
（三）特殊筹资方式——租赁业务的税收筹划
租赁业务已成为企业减轻税负、筹集资金的重要方式。通过融资租赁，可以使企业在资金紧张的情况下迅速获得所需的资产，满足企业经营的需要，同时，融资租赁的固定资产所提取的折旧费（支付的租金不得扣除）可以计入成本费用，减轻税负。经营性租赁对出租人和承租人都涉及到税收筹划问题。对出租人来讲，可以充分利用闲置资产，提高总资产收益率，同时，其租金收入（其他业务收入）的税负一般低于销售收入（主营业务收入）的税负；对承租人来讲，租金可以作为费用在税前例支，起到节税的作用，特别是出租人和承租人同属一个企业集团时，可以直接、公开地将资产转给另一个企业，从而达到转移收入和利润，减轻企业集团整体税负的目的。
案例4：某集团公司2007年4月对集团内部的经营情况进行财务分析，发现A企业今年产销两旺，预计2007年利润总额为1000万元，比上年增长50%；而集团内部的B企业却遇到困境，2007年预计利润总额亏损500万元，比上年减少40%，A、B企业的所得税适用税率都是33%。考虑到集团公司的整体利益，经集团公司董事会批准，进行如下税收筹划：2007年5月，将A企业生产产品与B企业相似的生产线租赁给B企业，租赁费为50万元（假设符合独立核算原则，租金水平与出租给第三者的水平相一致），该设备每年生产产品的利润为400万元（则B企业07年预计利润=-500+400-50=-150万元），那么，该条生产线的租金A企业应缴营业税额=50×5%=2.5万元，该条生产线的租金A企业应缴城建税及教育费附加=2.5×（7%+3%）=0.25万元，该条生产线的租金收入A企业应缴企业所得税额=50×33%=16.5万元，原该条生产线生产产品的利润应缴企业所得税=500×33%=165万元（筹划后B企业仍亏损，不用缴），通过税收筹划后，集团公司获得的筹划收益=165-2.5—0.25-16.5=145.75万元，租赁筹划后，该集团公司的总体筹划收益为145.75万元，税收筹划的效果很明显，但由于A、B企业的产品相似，跟往年相比，租赁后经营变化的波动不大，对外影响也不明显。
四、企业开展税收筹划应注意的问题
（一）企业税收筹划必须依法进行。所有税收筹划的项目都必须符合税法规定，符合政府政策导向。
（二）企业税收筹划必须使企业整体利益最大化。因此，在进行税收筹划时应综合分析有关税务及税务以外的各种利弊得失，分清主次，要达到税收筹划的效益要大于税收筹划的成本。
（三）企业税收筹划必须遵守税法的时效性，注意防范风险。由于税法是会随着时间而不断变化的，具有时效性，有些税收筹划方法在一定时期是合法的，但在另一时期可能就是违法行为，因此，企业要做好税收筹划工作，就得经常注意税法的变化，而调整税收筹划的方法，以免被税务机关认定为偷税行为而处以重罚，以至得不偿失。
（四）企业税收筹划人员必须精通国内、国际税法规定，具备相当的会计、投资、理财等方面的专业知识。
关键词：固定资产 核算管理 问题措施
一、引言
固定资产是企业重要的生产力要素之一，是企业持续生产经营必不可少的生产资料，在生产过程中，占成本比例绝大部分。企业科学正确地核算固定资产，不但有利于促进企业正确评估周定资产的整体情况、提高资产使用效率、降低生产成本，而且能够保护企业固定资产的安全完整，实现资产的保值增值，取得良好的经济效益，促进企业健康发展，增强企业的综合竞争实力。固定资产是同时具有为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。固定资产单位价值一般为2000元以上，企业的固定资产一般是通过外购、自行建设、投资者投入、接受捐赠、融资租入、外单位凋入、更新改造等渠道拥有的。因此涉及的会计科目较多，核算管理相对来说比较复杂。
二、固定资产的日常核算
新会计准则下，固定资产的确认有两个条件：①为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；②使用寿命超过一个会计年度。固定资产的核算过程包括资产的初始计量，折旧计提和后续计量。
首先，对固定资产的入账价值进行正确计价。①外购固定资产以采购过程中发生的实际价款，相关税费以及运输过程中发生的各项费用作为入账价值。不丢项漏项，以免造成固定资产价值不实；②自营工程购建的固定资产以建造固定资产发生的工程物资成本、人工成本以及交纳的相关税费等作为入账价值，并要求对相关工程材料进行进项税转出：③在抵税方面应该注意用于直接生产的固定资
产可以抵税，其它固定资产不可以抵税；④要注重实质重于形式的原则，对于融资租入的固定资产要作为自有资产进行核算，合理计算待摊费用。
其次，固定资产折旧管理。固定资产的价值损耗是通过计提折旧的形式进行补偿的，计提的折旧计入企业的成本、费用，是成本费用的重要组成部分，如何合理、正确地进行固定资产折旧的核算，关系到企业经营成果的真实性和合理性。固定资产折旧是对固定资产由于磨损和损耗而转移到产品中去的那一部分价值的补偿。固定资产折旧是一种费用，只是这种费用在计提时没有发生实际的货币资金支出，属非付现成本。这部分费用计提进入产品生产成本、期间费用等，在企业的生产经营过程中逐渐得到补偿，为企业的固定资产更新、维护和扩大生产经营规模做好资金积累。企业在用的固定资产一般均应计提折旧。
对于固定资产的折旧，要综合考虑影响固定资产折旧的因素，主要有：固定资产原值，预计净残值，固定资产的减值准备和固定资产的使用寿命，然后根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择折旧方法，正确进行折旧计提。
通常固定资产折旧的方法分为两类：一类是直线法，一类是加速折旧法。一般企业可以采用以下几种方法：直线法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。不同的折旧计算方法计提的折旧额不同，影响着各期的成本费用，影响着抵减各期利润的多少，直接影响着企业的税负。因此，企业应根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，灵活地、合理地选择正确的折旧方法，提高企业的财务效益。
第三，对于固定资产的修理。固定资产投入正常使用后，为了不断的适应生产以及日常工作的需要，适应新技术发展的需要，对固定资产要进行定期的更新与修护，以提高固定资产的使用性能和效率，这样就会发生一定的资本化后续支出。
资本化支出是指固定资产的改造维护费用达到该固定资产原值20％以上，在进行这部分核算时，应该将固定资产的原值、累计折旧、减值准备进行转销，将剩余账面价值转在“在建工程”科目下核算，如发生的更新是固定资产的某个部件时，应该将该部件的账面价值从固定资产整体价值中扣除。
一般情况下，固定资产由于磨损，各组成部分耐用程度不同，会导致固定资产的某个部分的损坏，为了能够使固定资产正常使用，企业对固定资产的日常维护支出只是为了保持固定资产的正常工作状态，这种情况下，就会发生费用性支出。企业发生的费用性支出应计入当期费用。
第四，对于固定资产的清理，要满足以下条件之一：①该固定资产处于闲置状态；②该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。固定资产的清理将有用的资产予以保留，将无用的或利用率较低的、留用价值不大的及时处理，确保企业固定资产的优良率。包括报废、毁损、出售等方面，为对报废、毁损、出售固定资产进行核算，企业应设置“固定资产清理”账户。“固定资产清理”账户核算企业出售、报废和毁损等原因转入清理的固定资产净值及其在清理过程中所发生的清理费用支出和清理收入。
三、固定资产的日常管理
固定资产的管理是任何一个企业都不可缺少的部分，它的内容不仅对于单位的决策者而且对于企业的管理者来说都是至关重要的，企业要想不断扩大企业的利润就必须考虑到固定资产的使用效率对企业利润的影响，只有有效的对固定资产进行管理才能在预期的时间内收回所投入的资金和实现预期的投资收益。
企业固定资产管理仅仅做到所谓“账、卡、物相符”是远远不够的，还要做好资产优化清理工作。企业各部门必须对固定资产进行定期清查、盘点，以掌握固定资产的实有数量，查明有无丢失、毁损或账外的固定资产，保证账实相符。每年对固定资产进行一次全面清查，在清查时发现固定资产毁损和盘盈、盘亏，要查明原因，报经董事会或经理会议批准后，在期末结账前处理。
固定资产的实物管理部门，要清晰记录固定的采购，到货，储存，使用和调拨情况，详细记载固定资产的运行状态，以便掌握固定资产的使用情况以及所产生的预期经济效益如何。
财务与管理部门要进行定期的固定资产的核查工作，以保证固定资产的报废处理的及时准确，促进固定资产的优化。
四、固定资产核算管理存在的问题及其解决对策
下面就企业在固定资产核算层面存在的问题从财务核算的角度进行阐述：
1.工程已完工并且已经达到预计可使用状态的同定资产未能及时转资．不能反映企业固定资产的真实情况，影响企业资产的结构。
解决措施：企业对已经在用或已经达到可使用状态的周定资产应该及时办理验收手续，及时计入固定资产账面价值或者暂估入账。同时，企业应该加强对在建工程账户的检查和清理，对已经在用或者已经达到可使用状态的同定资产应该及时验收账。财务部门按照工程项目建立台账进行追踪管理，及时和同定资产验收部门沟通，保证资产及时入账：对于实在无法确定的工程。应该按照合理的会计处理方法进行暂估入账。
2.资产后续支出资本化与费用化划分会计和税法存在差异，致使企业存在涉税风险。
解决措施：在固定资产后续支出资本化确认上。要注意会计规定和税法规定的差异，及时进行纳税方面的调整，避免企业涉税风险。企业财务税价管理部门。应该认真研究国家有关固定资产涉税方面的问题，及时和税务部门进行沟通．掌握企业在固定资产后续支出中存在的涉税问题。
3.资产出售、转让、报废过程存在脱节现象，固定资产实物处理和会计账务处理在时间上存在很大差异，不能真实反映当前资产的真实情况，影响企业当期损益。
解决措施：财务部门应该掌握有关资产使用单位资产实际情况的第一手资料。及时进行账务处理，保证企业资产的安全完整。财务部门应该督促周定资产管理部门及时审批有关固定资产的报废手续．参与固定资产出售和转让协议的签订等相关事宜，相关会计人员应该及时进行资产出售。转让。报废的账务处理，确保企业资产的真实完整。
4.同定资产出租没有形成有效的管理，企业资产被低估。固定资产出租的方法制定存在纰漏，导致财务进行账务处理时，存在租金收入不能抵补固定资产折旧和缴纳相关税费的问题。给企业带来损失。
解决措施：财务部门应该会同固定资产管理的相关部门制定有效的固定资产出租管理办法，提高企业固定资产的使用效率，降低成本，减少资产的流失，保证资产的安全。同时，财务部门应该参与企业固定资产出租的合同签订。并且在合同中应该明确出租金额不得低于固定资产的折旧及产生租赁收入形成的相关税费。通过强化企业同定资产核算管理，规范企业的会计行为，保证会计资料的真实完整，堵塞固定资产核算管理中的漏洞，才能真正保护好企业的固定资产安全完整、保值增值，为企业良好的发展和运营服务。
综上，固定资产是企业生产经营中投资资金和人力最大的管理范围，更是企业重要的生产力之一，是企业赖以生存的物质基础，是企业产生效益的源泉，固定资产的正确核算与管理对企业发展有着重要的影响。这就要求我们企业管理者，从固定资产的预算、购入、加工、安装；到固定资产的使用、维护、修理，再到固定资产折旧计提及后期固定资产的清理，在这每一个环节中，都要求资产管理部门和实物管理部门有机结合，实事求是，在核算及管理过程中，发挥固定资产的最大使用效能，为企业创造更大的经济利益和社会效益。以保证企业的健康和可持续发展。
参考文献：
[1]王鲁娜. 浅析固定资产核算与管理的问题及对策[J]. 时代经贸(下旬刊), 2008,
[2]王燕. 强化企业固定资产核算与管理[J]. 消费导刊, 2008, (07).
[3]运海红. 固定资产在管理与核算中常见问题及对策分析[J]. 现代会计, 2007,
[4]王保卫,秦伟宏. 浅谈固定资产的核算与管理[J]. 财税与会计, 2002, (06) .
[5]丁晓伟. 对企业固定资产核算管理相关问题的思考[J]. 山东经济战略研究,2005,
[6]刘雅婷. 新准则下固定资产核算与管理的思考[J]. 时代金融, 2008, (04) .
我公司是增值税一般纳税人，由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期，但经税务机关审批后准予抵扣，这种情况怎么做会计处理？（浙江省 刘静）
在线专家：
《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（国家税务总局2011年第50号公告）规定对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比对相符的增值税扣税凭证，允许纳税人继续抵扣其进项税额。
针对这种情况，可以根据《财政部关于印发〈外商投资企业采购国产设备退税和接受捐赠有关会计处理规定〉的通知》（财会[2000]5号）中的会计处理原则，可分以下几种情况进行会计处理：
1.购进货物
（1）如果在审批获准年度，货物尚未使用，或虽使用，但是产品尚未形成销售收入，则冲减存货的成本，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“存货―原材料”、“存货―在产品”、“存货―产成品”等科目；
（2）如果在审批获准年度，货物已经使用，并在以前年度形成对外销售收入，则对以前年度的损益进行调整，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“以前年度损益调整”科目；
（3）如果在审批获准年度，货物已经使用，并在审批获准年度形成对外销售，则对当年的损益进行调整，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“主营业务成本”科目。
2.接受应税劳务
（1）如果是在审批获准年度的以前年度接受应税劳务，则对以前年度的损益进行调整，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“以前年度损益调整”科目；
（2）如果在审批获准年度接受应税劳务，则对当年的损益进行调整，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“主营业务成本”科目。
3.2009年1月1日后购进的符合进项税额可以抵扣条件的固定资产
（1）如果在审批获准年度，采购的资产尚未交付使用，则应冲减在建工程的成本，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“在建工程”科目；
（2）如果在审批获准年度，采购的资产已在当年交付使用，则应相应调整固定资产的账面原价和已提的折旧，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产”科目，冲减多计提的折旧，借记“累计折旧”科目，贷记“制造费用”、“管理费用”等科目；
（3）如果在审批获准年度，采购的资产已在以前年度交付使用，则应相应调整固定资产的账面原价和已提的折旧，借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”科目，贷记“固定资产”科目，冲减多计提的折旧，借记“累计折旧”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
外聘讲师个税企业所得税税前扣除
我单位外聘老师进行企业税收政策内训，约定讲课费净额3000元。请问该如何操作才能将单位代缴的讲课师资的个人所得税在计算企业所得税时税前扣除？（广东省 王鑫）
在线专家：
贵单位这种情况只能到主管税务机关代开发票，如将所代垫代扣的税费属于支付行为讲课费的一部分，则可在计算应纳税所得额时扣除，即通过讲课费净额3000元，倒算“含税”讲课费：
其中，劳务报酬业务所涉及的税种包括：按报酬金额的5%缴纳的营业税、按营业税税额的7%缴纳的城市维护建设税、按营业税税额的3%缴纳的教育费附加和劳务报酬所得税目计算缴纳的个人所得税。具体计算如下：
1.应缴纳营业税：讲课费×5%
2.应缴纳城市维护建设税：讲课费×5%×7%
3.应缴纳教育费附加：讲课费×5%×3%
4.应缴纳个人所得税：应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数=〔讲课费-讲课费×5%×（1+7%+3%）-费用扣除〕×适用税率-速算扣除数
其中费用扣除：每次收入不超过4000元的，定额减除费用800元；每次收入在4000元以上的，定额减除20%的费用。
单位或个人为纳税人代付税款的，应当将单位或个人支付给纳税人的不含税支付额（或称纳税人取得的不含税收入额）换算为应纳税所得额，然后按规定计算应代付的个人所得税款。计算公式为：
（1）不含税收入额不超过3360元的：
①应纳税所得额=（不含税收入额-800）÷（1-税率）
②应纳税额=应纳税所得额×适用税率
（2）不含税收入额超过3360元的：
①应纳税所得额=〔（不含税收入额-速算扣除数）×（1-20%）〕÷〔1-税率×（1-20%）〕
②应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
该企业支付的讲课费净额为3000元，没有超过3360元，如代垫代扣的税费计入讲课费之内，则：
应纳税所得额=（不含税收入额-800）÷（1-税率），即“含税”讲课费×〔1-5%×（1+10%）〕-800=（3000-800）÷（1-20%）
“含税”讲课费=〔（3000-800）÷（1-20%）+800〕÷〔1-5%×（1+10%）〕=3756.61（元）
其中，缴纳营业税及附加为3756.61×5%×（1+10%）=206.61（元）
缴纳个人所得税=〔（3756.61-206.61）-800〕×20%=550（元）
代垫代缴的税费：206.61+550=756.61（元）
此时，企业实际支付的“含税”讲课费3756.61元是由支付给师资的净额3000元和承付的税费756.61元两部分构成，可以在计算应纳税所得额时扣除。
还需要提醒贵单位注意的是，该讲课费支出的会计处理也应按照3756.61元列支，同时应在相关合同注明讲课费为3756.61元，还需在合同中注明发票的提供义务以及税款的负担方为外聘老师，才能在计算应纳税所得额时扣除。
净利润弥补亏损的处理
请问用利润弥补亏损，为什么不需要账务处理？以及税前、税后弥补亏损有何不同？（云南省 马文杰）
在线专家：
企业按照会计制度和会计准则的规定进行会计核算，如果当年账面利润为负数，即为会计上讲的“亏损”。与实现利润的情况相同，企业应将本年发生的亏损自“本年利润”科目，转入“利润分配―未分配利润”科目：
借：利润分配―未分配利润
贷：本年利润
结转后“利润分配”科目的借方余额，即为未弥补亏损的数额。然后通过“利润分配”科目核算有关亏损的弥补情况。
企业发生的亏损可以用次年实现的税前利润弥补。在用次年实现的税前利润弥补以前年度亏损的情况下，企业当年实现的利润自“本年利润”科目，转入“利润分配―未分配利润”科目，即：
借：本年利润
贷：利润分配―未分配利润
这样将本年实现的利润结转到“利润分配―未分配利润”科目的贷方，其贷方发生额与“利润分配―未分配利润”的借方余额自然抵补。
因此，以当年实现净利润弥补以前年度结转的未弥补亏损时，不需要进行专门的账务处理。
由于未弥补亏损形成的时间长短不同等原因，以前年度未弥补亏损，有的可以以当年实现的税前利润弥补，有的则需用税后利润弥补。无论是以税前利润还是税后利润弥补亏损，其会计处理方法相同，无需专门作会计分录。
航空公司开具的变更、退票收费单可否作为报销凭证
航空公司开具的变更、退票收费单是否可以作为报销凭证？（山西省 连学华）
在线专家：
我国的发票管理办法规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票。”
发票一般按照权限由税务机关指定的企业统一印制，但是一些行业可以自行印制专业发票，比如机票就是特殊的发票。除此之外，一些部门和企业收取的各种费用，有使用收据的现象。
严格地说，这里说的收费单是航空公司自行印制的收据，不符合有关规定的要求。
但是，通常情况下可以作为报销凭证。
跨年度报销的费用列支
老师，跨年度报销的一些费用能否列支呢？（北京市 王璐）
在线专家：
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
实务中经常会涉及到跨期费用的处理，通常对于跨月不跨年的费用，财税部门的监管相对较松，但对于跨年费用往往口径较紧，企业在汇算清缴时应该将跨年费用作适当调整，使其符合权责发生制原则。
签发支票
请问老师，月末结账时，做出了银行余额调节表，下月初的时候，可以根据银行余额调节表的余额签发支票吗？（河南省 李紫韵）
在线专家：
是可以的，因为银行余额调节表的余额是企业实际可动用的银行存款，即企业真实的银行存款。但是还要考虑未达账项的时间，有时容易发生未达账款没有进账，开出的支票结算了，容易出现空头。
资产损失税前扣除问题
企业2013年货物运输途中火灾发生的损失，会计上尚未作损失处理，目前正在处理中，请问如果在2014年确认损失，涉及到资产损失税前扣除该如何处理？（浙江省 张丽佳）
在线专家：
根据《国家税务总局关于的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）第四条规定：“企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；……。”
第七条规定：“企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送。”
因此，若企业在2014年确认损失的，在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送。
过节费是否缴纳个人所得税？
企业从福利费中列支给员工发放过节补贴是否要缴纳个人所得税？（山西省 王月）
在线专家：
根据《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发[1998]155号）第二条规定，下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税：
1.从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；
2.从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助；
3.单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补质的支出。
因此，企业为单位员工发放的人人都有的补贴，不属于上述文件规定的福利费范围，应合并到当月工资薪金所得计征个人所得税。
土地增值税清算时费用扣除问题
房地产开发企业开发建造地下停车场（库），建成后产权属于全体业主所有，其成本、费用是否可以计入土地增值税扣除项目扣除？（北京市 李丽）
在线专家：
根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第三项规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，其建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。
因此，房地产开发企业开发建造地下停车场（库），建成后产权属于全体业主所有的地下停车场库，其成本、费用可以计入土地增值税扣除项目扣除。
资产损失申报问题
我公司2009年购入与生产经营活动有关的设备，按税法规定计算折旧的最低年限税法规定为五年，我公司是按十年计提折旧。现在器具提前报废并发生损失，请问应按清单申报还是专项申报扣除？（山东省 魏晓华）
在线专家：
根据《国家税务总局关于的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）规定：“第九条下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：
（一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；
（二）企业各项存货发生的正常损耗；
（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；
（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。
第十条 前条以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。“
因此，贵公司的器具提前报废而产生的损失应按专项申报扣除。
发票开具问题
纳税人采购设备，包含安装业务，可以在同一张发票上开具吗？（北京市 赵欣）
在线专家：
根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局第50号令）第五条规定：“一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。
本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。
本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。”
因此，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，销售设备的同时提供的安装服务，一并征收增值税，可以在同一张发票中注明安装费用。
股东个人所得税问题
职工及中高层管理者共同以现金出资（每个人都开具了收据和出资证明）购买国企净资产注册成立公司，因人数太多，其他出资人出具委托书给注册人，其出资登记在注册人名下，形成隐名股东；因公司拟上市进行股改，全部恢复实名登记，隐名股东以1元/股价格从工商注册人股权中转出并恢复实名，请问这种情形须交个人所得税吗？（上海市 王军）
在线专家：
根据《中华人民共和国公司法》相关规定，公司股东必须符合设立的法定人数，并在公司章程中载明股东姓名或者名称，经股东在公司章程中签名、盖章后，由公司向股东签发出资证明书，然后由公司将股东的姓名或者名称向公司登记机关进行登记，未经登记或变更登记的，不得对抗第三人。
因此，公司股东必须符合法律的相关规定，股东人数及股权的认定只能以工商登记为依据，未经法律确认的隐名股东不受法律保护，隐名股东在法律上不确认为股东。将隐名股东恢复实名登记，其实质是法律上的股权变更，应当认定为是一种股权转让行为，根据税收法律、法规的相关规定，如果转让人为自然人，是个人所得税的纳税人，其取得的转让所得应依法缴纳个人所得税；如果是法人则是企业所得税纳税人，依法缴纳企业所得税。
劳务派遣员工的个税问题
我公司有一些员工是从人力资源公司派遣来的，由我公司和人力资源公司分别发工资，请问这部分员工的个人所得税如何计算？（广东省 刘明敏）
在线专家：
根据税法规定，中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，支付单位应按税法规定代扣代缴个人所得税。同时，按税法规定，纳税义务人应以每月全部工资、薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。为了有利于征管，对雇佣单位和派遣单位分别支付工资、薪金的，采取由支付者中的一方减除费用的方法，即只由雇佣单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。
中方工作人员的工资、薪金所得，应全额征税。但对可以提供有效合同或有关凭证，能够证明其工资、薪金所得的一部分按照有关规定上缴派遣（介绍）单位的，可扣除其实际上缴的部分，按其余额计征个人所得税。
上述纳税义务人，应持两处支付单位提供的原始明细工资、薪金单（书）和完税凭证原件，选择并固定到一地税务机关申报每月工资、薪金收入，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。具体申报期限，由各省、自治区、直辖市税务机关确定。
外籍个人个税代扣代缴问题
外籍个人向境内单位提供完全发生在境外的咨询服务，境内企业是否需要代扣代缴其个人所得税？（河南省 孙晓丽）
在线专家：
根据《个人所得税法》及《实施条例》的相关规定，个人所得税将纳税义务人分为居民纳税人和非居民纳税人，所谓非居民纳税人是指在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在中国境内居住不满1年的个人。非居民纳税人仅就其来源于中国境内的所得征收个人所得税。下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：
（一）因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得；
（二）将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得；
（三）转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得；
（四）许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得；
（五）从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。
因此，劳务报酬所得是以劳务发生地判定是否属于来源于境内的所得。若此外籍个人是非居民纳税人，其在境外取得的劳务报酬所得，属于来源于境外的所得，不征收个人所得税，境内单位无需代扣代缴其个人所得税。
国际保理融资
请问国际保理业务如何处理？能否结合实例具体介绍一下操作流程？（浙江省 陈伟清）
专家：
保理（Factoring），又称托收保付，指卖方（供应商）与保理商（银行或财务公司）之间存在一种契约关系，根据该契约，卖方将基于其与买方（债务人）现在或将来订立的货物销售/服务合同所产生的应收账款转让给保理商，由保理商为其提供下列至少一项的服务：信用风险控制与坏账担保、贸易融资、应收账款的催收或销售分户账管理。
国际保理是指卖方（出口商）在采用赊销（O/A）、承兑交单（D/A）等信用方式向债务人（进口商）销售货物时，由出口保理商（银行）和进口保理商（债务人所在国与银行签有协议的保理商）共同提供的一项集商业资信调查、应收账款催收与管理、信用风险控制及贸易融资于一体的综合性金融方式。简单理解就是指出口商以商业信用方式出卖商品，在货物装船后立即将发票、汇票、提单等有关资料卖断给财务公司或银行收进全部或一部分货款的业务。财务公司或银行买进出口商的票据，承购了出口商的债权后，通过一定的渠道向进口商催还欠款，如遭拒付，不得向出口商行使追索权。随着保理业务的发展，保理的定义也得到了能适合时代需要的发展，增加了由经营国际保理业务的保理商向出口商提供调查进口商的资信、信用额度担保、资金融通和代办托收及账务管理等一系列的服务内容，其核心内容还是通过收购债权的方式提供融资。从保理服务的角度来论，它作为一种综合性的贸易服务方式，具体体现在债权的承购与转让、保理商在核准的信用额度内承担坏账风险损失、为赊销式承兑交单托收方式提供风险担保等基本特征上。同时，保理制度最大的优点是可以提供无追索权的短期贸易的融资，另外操作的手段较容易且风险小，与信用证相比成本低。
国际保理业务有两种运作方式，即单保理和双保理。前者仅涉及一方保理商，后者涉及进出口双方保理商。国际保理业务一般采用双保理方式。双保理方式主要涉及四方当事人，即出口商、进口商、出口保理商及进口保理商。
下面以一笔出口保理为例，介绍国际保理的业务流程。
假设出口商为我国国内某纺织品公司，计划向英国某进口商出口一批服装，并且计划采用赊销的付款方式，合同金额50万美金。
1.进出口双方在交易磋商过程中，该纺织品公司首先找到国内某保理商（作为出口保理商），向其提出出口保理的业务申请，填写《出口保理业务申请书》，用于为进口商申请信用额度。申请书一般包括如下内容：出口商业务情况、交易背景资料、申请的额度情况，包括币种、金额及类型等。
2.国内保理商于当日选择英国一家进口保理商，通过由国际保理商联合会开发的保理电子数据交换系统将有关情况通知进口保理商，请其对进口商进行信用评估。通常出口保理商选择已与其签订过《保理协议》、参加国际保理商联合会组织且在进口商所在地的保理商作为进口保理商。
3.进口保理商运用各种信息来源对进口商的资信以及此种服装的市场行情进行调查。若进口商资信状况良好且进口商品具有不错的市场，进口保理商将为进口商初步核准一定信用额度，并于第5个工作日将有关条件及报价通知我国保理商。按照国际保理商联合会的国际惯例规定，进口保理商应最迟在14个工作日内答复出口保理商。国内保理商将被核准的进口商的信用额度以及自己的报价通知纺织品公司。
4.纺织品公司接受国内保理商的报价，与其签订《出口保理协议》，并与进口商正式达成交易合同，合同金额为50万美元，付款方式为赊销，期限为发票日后60天。与纺织品公司签署《出口保理协议》后，出口保理商向进口保理商正式申请信用额度。进口保理商于第3个工作日回复出口保理商，通知其信用额度批准额、效期等。
5.纺织品公司按合同发货后，将正本发票、提单、原产地证书、质检证书等单据寄送进口商，将发票副本及有关单据副本（根据进口保理商要求）交国内出口保理商。同时，纺织品公司还向国内保理商提交《债权转让通知书》和《出口保理融资申请书》，前者将发运货物的应收账款转让给国内保理商，后者用于向国内保理商申请资金融通。国内保理商按照《出口保理协议》向其提供相当于发票金额80%（即40万美元）的融资。
6.出口保理商在收到副本发票及单据（若有）当天将发票及单据（若有）的详细内容通过国际保理商联合会系统通知进口保理商，进口保理商于发票到期日前若干天开始向进口商催收。
个人投资者如何投资债券？
除了去银行购买国债外，个人投资者还有什么途径投资债券？（青海省 刘雯）
专家：
目前国内的三大债券市场是银行柜台市场、银行间市场和交易所市场，前两者都是场外市场而后者是利用两大证券交易所系统的场内市场。银行柜台市场成交不活跃，而银行间债券市场个人投资者几乎无法参与，所以都与个人投资者的直接关联程度不大。交易所市场既可以开展债券大宗交易，同时也是普通投资者可以方便参与的债券市场，交易的安全性和成交效率都很高。所以，交易所市场是一般债券投资者应该重点关注的市场。
交易所债券市场可以交易记账式国债、企业债、可转债、公司债和债券回购。
记账式国债实行的是净价交易、全价结算，一般每年付息一次，也有贴现方式发行的零息债券，一般是一年期的国债。企业债、可转债和公司债也都采取净价交易、全价结算，一般也是采取每年付息一次。债券的回购交易基于债券的融资融券交易，可以起到很好的短期资金拆借作用。所谓净价交易全价结算是指债券交易时，债券持有期已计利息不计入成交价格，在进行债券结算时，买入方除按成交价格（即净价）向卖方支付外，还要向卖方支付应计利息，在债券结算交割单中债券交易净价和应计利息分别列示。目前债券净价交易采取一步到位的办法，即交易系统直接实行净价报价，同时显示债券成交价格和应计利息额，并以两项之和为债券买卖价格。结算系统直接以债券成交价格与应计利息额之和做为债券结算交割价格，这个交割价就是债券全价。净价=全价-应付利息。目前实行净价交易的品种有：全部国债（不付利息而以低于面值贴现发行的短期国债除外）以及沪、深交易所的全部公司债。
这些在交易所内交易的债券品种都实行T+1交易结算，一般还可以做T+0回转交易，即当天卖出债券所得的资金可以当天就买成其他债券品种，可以极大地提高资金的利用效率。在交易所债券市场里，不仅可以获得债券原本的利息收益还有机会获得价差，只要在债权登记日持有某债券品种，就可获得利息收益。
个人投资者只要在证券公司营业部开立A股账户或证券投资基金账户既可参与交易所债券市场的债券交易。现在还时有看到银行门口排队购买国债的长龙。很多人花一早上时间排队甚至从前一天的傍晚就开始排队，就是为了买上一些在银行发行的凭证式国债或电子储蓄国债。实际上，我们应该认识到，证券不等于股票和基金，还包括债券，证券营业部里还有一个债券交易平台。年轻的个人投资者应该改变到银行排队买国债的传统观念，对于证券营业部要有一个平和的心态，更好地利用交易所的资源获得更多更稳的投资收益。
【关键词】 国有企业 改革 账务处理 策略
企业改制通常要在较短的时间内完成，进行业务、资产、人员等的重组，进行评估增减值和会计差错、会计政策估计变更等问题的账务处理。现结合某勘察设计单位的改制实例，探讨企业在改制过程中对账务和涉及所得税事项的会计处理。
1. 会计差错的账务处理。
首先是对审计中发现的会计差错进行调整，在改制企业中，注册会计师的调整建议既包括实质性调整，也包括模拟性调整，但企业对旧账实施的调整仅限于实质性调整。实质性调整主要是会计差错调整。由于会计差错的调整时间与会计差错发生期间不一致，企业在调整会计差错的过程中，不能将审计人员建议的会计差错调整分录直接登入企业的账簿，应该分析会计差错对调账日的影响。会计差错一般分为两种类型，第一种是已发生的企业会计处理不符合企业会计制度或相关准则形成的错误，这种情况下企业应根据会计准则、制度的规定进行调整，但在计算所得税时应根据税法的规定分期（年）计算，与税务部门沟通后对以前年度的应纳税所得额进行修正，调整以前年度所得税费用或可弥补亏损数；第二种是根据改制要求为严格划分改制基准日前后收支进行的调整，如预提房租、水电费以及将期后发生的应归属基准日前的收支调整入账等，这种情况下企业可以根据一贯性的原则不必进行专门的账务调整，在收入支出实际发生时进行账务处理（不可跨年度），所得税按所属会计年度一并计算。以下是某勘察设计院对改制审计中发现的部分会计差错进行的账务处理：
第一、调整在建工程中属于费用性质的项目和在专项应付款中课题拨款收入项目。在历年会计核算上，该单位在接受上级单位委托技术课题研究时，收到课题研究拨款时，挂专项应付款---课题研究科目，发生课题研究费用时，在在建工程中按课题项目明细列支费用，未进入当期损益，当课题验收结项时，形成无形资产的结转入无形资产科目，未形成无形资产的对冲后余额结转入当期损益。审计认为，应全额调整入损益，企业会计调整分录如下：
调整在建工程中属于费用性质的项目：
借：以前年度损益调整——研究费用 242，792.4
贷：在建工程——课题项目明细——242，792.4
将与收益相关的专项应付款计为收入：
借：专项应付款——课题项目明细788，828.85
贷：以前年度损益调整——课题拨款
——788，828.85
第二、对已经无法收回的款项确认为坏账损失。经审计确认，该企业有两笔应收账款和一笔其他应收款无法收回，全额确认为坏账损失。企业会计调整分录如下：
借：以前年度损益调整——资产减值损失
——390，148.48
坏账准备——310，593.93
贷：应收账款——A公司——500，000
B公司——100，000
其他应收款——某班组——100，742.41
第三、调整应确认的收入。经审计确认，该企业补确认两笔收入，合计594，553元。企业会计调整分录如下：
借：应收账款——客户明细——594，553
贷：以前年度损益调整——补确认主营业务收入——594，553
第四、调整应确认的成本。经审计确认，该企业补确认25笔项目分包成本，合计10，032，632.24元。由于行业特点，主合同与分包合同很难作到一一对应确认收入与成本，项目在同期收入与支出不很配比，导致部分项目分包成本确认滞后。企业会计调整分录如下：
借：以前年度损益调整——补确认主营业务成本——10，032，632.24
贷：应付账款——客户明细——10，032，632.24
第五、冲减重复入账的收入。经审计确认，该企业重复确认3笔项目收入，合计104，500元。企业会计调整分录如下：
借：以前年度损益调整——冲减重复入账的收入——104，500
贷：应收账款——客户明细——104，500
第六、调整流转税金及附加。调增收入1，278，881.85元，调增分包成本10，032，632.24元，按税法规定，分包支出可抵减流转税，营业税按5%计征，依此计算调整流转税金及附加。企业会计调整分录如下：
借：应交税金及附加——可抵减营业税金及附加——490，210.03
贷：以前年度损益调整——营业税金及附加——490，210.03
第七、调整年初未分配利润。将以前年度损益调整借贷相抵后的余额转入年初未分配利润。企业会计调整分录如下：
借：年初未分配利润——8，896，481.24
贷：以前年度损益调整——8，896，481.24
2. 根据资产评估结果，对资产账面价值进行调整。
在国有企业改制过程中，按照国有资产管理有关规定，需要对国有资产进行评估。由于企业账面资产按历史成本记录，而评估一般采用重置成本法、现行市价法、收益折现法等方法，因此评估结果与资产账面价值之间不可避免要产生差异，即评估增值和减值。现行的规范企业评估调账的法规主要有财政部《关于股份有限公司有关会计问题解答》（财会字[1998]16号）、《关于执行具体会计准则和〈股份有限公司会计制度〉》有关会计问题解答》（财会字[1998]66号）、《财政部关于企业资产评估等有关会计处理问题补充规定的通知》（财会函字[1999]2号）。评估调账是指对调账日重组范围内的资产按照资产评估结果进行调整。由于评估基准日到调账日一般有一个较长的时间间隔，这段时间内企业的经营活动会导致资产形态和数量发生变化，所以调账时需分析评估基准日与调账日资产形态和数量的差异。该勘察设计单位资产评估结果显示，资产增值7508.16万元，其中，固定资产（主要是房产）增值7507.03万元，无形资产增值0.32万元，长期股权投资增值0.82万元。企业会计调整分录如下：
对固定资产增值的会计调整。按评估确认结果调整资产、负债的账面价值后，若评估确认的净资产大于原账面净资产，应扣除未来应交所得税后的余额计入资本公积，若评估确认的净资产小于原账面净资产，应按顺序冲减未分配利润、资本公积。会计分录如下：
借：固定资产——房产明细等——60，070，000.03
无形资产——土地使用权——15，000，000
贷：资本公积——其他资本转入（资产评估增值）——56，302，500.02
递延所得税负债——18，767，500.01
对无形资产增值的会计调整。
借：无形资产——无形资产明细等——3，200
贷：资本公积——其他资本转入（资产评估增值）——2，400
递延所得税负债——800
对长期股权投资增值的会计调整。
借：长期股权投资——投资客户明细（股权投资差额）——8，200
贷：资本公积——股权投资准备（资产评估增值）——6，150
递延所得税负债——2，050
3. 职工安置费用的账务处理。
职工安置费用通常包括在职职工经济补偿金、离退休人员费用等，实际发生前可挂专项应付款。但要要注意进行个所得税的代扣代缴核算，根据国税发[1999]178号文《关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》规定，企业、事业单位、机关、社会团体等用人单位进行劳动人事制度改革，对个人因与用人单位解除劳动关系而取得一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿收入、生活补助费和其他补助费），其收入在当地上年职工年平均工资的3倍数额内，免征个人所得税；超过部分，应作为计税收入，按工资薪金所得项目计征个人所得税。考虑到个人取得的计税收入数额较大，而且被解聘的人员可能在一段时间内没有固定收入，因此，对个人取得的计税收入，可视为一次取得数月的工资、薪金收入，允许在一定期限内平均。具体平均办法为：以个人取得的一次性经济补偿收入，除以个人在本企业的工作年限数，以其商数作为个人的月工资、薪金收入，按照税法规定计算缴纳个人所得税。个人在本企业的工作年限数按实际工作年限数计算，超过12年的按12计算。个人按国家和地方政府规定比例实际缴纳的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险基金在计税时应予以扣除。该勘察设计单位的会计处理如下：
实际发生前的会计处理。根据主管国资委批复结果挂往来账。
借：其他应收款——原股东（职工安置费用）——47，000，000
贷：专项应付款——职工经济补偿金——29，470，000
离退休人员费用——17，530，000
收到原股东拨付职工安置费用并发放经济补偿金时.
借：银行存款——47000，000
贷：其他应收款——原股东（职工安置费用）——47，000，000
借： 专项应付款——职工经济补偿金——29，470，000
贷：应交税金——应交个人所得税——2，947，000
银行存款——26，513，000
4. 剥离资产的会计处理。
剥离资产主要是指根据改制要求将土地使用权、固定资产等部分资产予以剥离的资产，这种情况下企业应将剥离资产的账面价值调整为零，对应减少净资产，不涉及所得税问题。该勘察设计单位本次改制中，有一栋房产（建于上世纪六十年代，原值16.69万元，帐面净值2.25万元）因产权有争议不明晰，根据国家有关文件精神，剥离出来未纳入改制资产，企业的会计处理如下：
借：累计折旧——某房产——144，400
未分配利润——剥离资产净值——22，500
贷：固定资产——某房产——166，900
5. 继续经营期间相关问题的账务处理。
继续经营期是指从评估基准日到新公司设立日（领取新营业执照）这段经营期。改制过程中股东对这段时间的经营成果一般会有一个协议，有的企业由新老股东共享，有的由老股东享有，不同的继续经营期利润处理方案对账务处理也有不同的影响。对这段时间经营成果的处理应在旧账中进行：如果股东协议中规定这段时间的经营成果由老股东享有，则企业应作利润分配的账务处理；如果股东协议中规定这段时间的经营成果由新老股东共享，则企业无须作利润分配的账务处理。继续经营期间有一个特殊的问题是固定资产的折旧。在进行固定资产的评估调账时，我们是将固定资产的评估增值和减值按照固定资产的明细表记入账簿中，调账后企业固定资产的账面价值等于调账前固定资产的账面价值与评估增减值的和。由于实物资产出资是按评估值计价的，而评估基准日到设立日之间的继续经营期间固定资产要发生折旧，所发生的折旧费用改制企业是按照原账面原价计提而不是按照评估确认价值计提的。在继续经营期间原企业经营成果由老股东享有的情况下，如固定资产评估出现增值，由于评估增值部分在继续经营期间没有计提折旧，继续经营期间经营成果的计算没有考虑评估增值对折旧费用的影响，实施利润分配后，会出现实物出资不到位的情形。这种情况下，固定资产增值部分所影响的折旧应由老股东补足。这种补足可采用两种方式：一是如果原利润分配未实际支付，可减记应付原股东的利润。二是以现金补足。同时补计提固定资产增值部分折旧。
由于企业改制是我国特有的事项，政出多门，各个管理机构均有自己的规定，且改制工作执行时期长，期间会计政策、税务政策、劳动等政策也有变化，前几年改制的会计处理与后几年改制的会计处理都有所不同，由此造成会计处理的困难。本文结合改制实例作些探讨，以求教各位贤能。
参考文献：
[1] 《国有企业改制评估的有关会计处理》，作者，曾晓玲，《财会通讯》2001年01期.
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