时间：2023-07-06 09:28:09
绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇国有企业审计建议，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
一、整合监督模式内涵
（1）基本架构。所谓“三位一体”整合监督模式就是构建一种立体式、全方位的内部监督体系，由上级党委负责、纪委组织协调、各有关业务部门分工配合、干部职工积极参与的工作机制和工作方法。具体指上级单位在同一时段对同一下属单位进行党委巡视、效能监察及内部审计时，将巡视组、纪检监察工作组、审计组的各自职能实现有效对接，在保留三个独立工作小组的同时，对机构进行有效整合，形成一个大的综合工作组，在同一时段联合开展工作，使“独唱”变为“三重唱”，使“单独上场”变成“联袂登台”，从而有效克服和避免“上级监督太远，同级监督太软，下级监督不敢，单项监督不全”的问题。
（2）工作侧重。党委巡视侧重于发现企业在深入推进党风廉政建设和反腐败斗争、贯彻落实中央八项规定精神、执行民主集中制和干部选拔任用等方面的突出问题，抓的主要是企业领导班子及其成员，抓的是“整个面”。效能监察侧重对经营管理过程中出现或可能出现的影响企业效能的主要问题，对监察对象履行职责的情况进行监督检查，通常选取的是“一个点”。内部审计侧重通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性，促进组织目标的实现，围绕的是企业经营管理这条主线，即“一条线”。
（3）工作程序。实际工作中，“三位一体”整合监督模式按照质量管理PDCA程序开展工作。第一阶段是制订工作计划（Plan），确定党委巡视、效能监察及内部审计的工作目标和工作安排。第二阶段是实施（Do），工作组到下属单位开展工作，通过会议、访谈、资料查阅等方式，三个工作小组从各自不同的业务角度收集资料，形成工作底稿，按计划推进。第三阶段是检查（Check），针对巡视、监察及审计过程中发现的问题进行沟通协调，出具工作报告，提出整改意见或建议。第四阶段是处理（Action），推进整改落实，总结经验、失误，促进管理提升，并为下一次专项监督检查工作做好准备。
二、开展“三位一体”整合监督模式的优势
（1）有效整合监督资源，“1+1+1>3”效果明显。监督的效果在很大程度上取决于监督主体的地位、权限及各监督主体的通力合作。党委巡视、效能监察与内部审计“三位一体”能有效解决三个监督子系统单独运作、难以形成监督合力的问题，整合了三大监督资源，变分散监督为合力监督，打出连贯有力的“组合拳”，强调“联”，即整合资源，联动实施，互为补充；突出“查”，即查找问题，综合分析，提出建议，督促整改；凸显“用”，使结果得到充分运用。监督一体化合力的充分发挥，创造了“1+1+1>3”的监督管控效果。
（2）整合监督模式有利于降低监督成本，提升监督实效。“三位一体”整合监督模式下，点、线、面有机结合，工作计划性、协调性、同步性大大增强，工作组既整体出击，又分散作战，促使工作组成员在短时间内即可实现多维度信息共享，对问题进行多角度审视，这是任何单项监督模式下短期内不能达到的效果。既提升工作效率，也便于立体梳理、系统理解相关问题的来龙去脉，全面了解企业经营发展状况，使得工作组提出的管理建议更为准确、更加客观，降低沟通与监督成本，不断提升监督实效。此外，“三位一体”整合监督模式使得巡视组、纪检监察部门和审计部门的工作联系更为紧密，横向联动沟通机制更加完善，有利于推进企业党内监督、民主监督的有机结合，形成事前、事中、事后监督与动态、过程、结果监督及责任追究相融合的科学监督体系。
（3）PDCA循环工作程序，有利于促进公司管理及自身工作水平的提升。每个PDCA管理循环都是大环套小环，一环扣一环，自转的同时又公转，互相制约又互为补充，上一级的循环是下一级循环的依据，下一级的循环是上一级循环的整改落实和具体化。“三位一体”整合监督模式采取这种循环工作模式，巡视、效能监察与审计各自为一个小环，整合监督形成一个工作大环，既可按照自己工作程序自行推进，又可以整体联动，通过不断的循环滚动，促进公司管理水平不断提升。同时，这种工作模式有利于检视自身工作效果，促进自身工作水平的提升，即改变了之前巡视、效能监察及审计工作仅停留在对对方实施监督、检查，忽略了自身工作水平的总结与提升问题，将监督的范围扩展到包含自我评估和监控改进的整个内控体系，即不仅监督别人，同时审视自己，衡量自身工作有效性，实现工作双赢。
二、构建“三位一体”长效监督机制的途径
（1）完善领导机构， 固化工作模式，建立强有力的领导机制。首先，应设立“三位一体”整合监督模式下的领导机构及办事机构，明确主要领导责任以及部门具体职责，一级抓一级，层层抓落实。同时，应将“三位一体”整合监督模式纳入企业日常经营管理体系，使之作为企业管理的再管理，在企业管理中发挥作用。
（2）抓好协调配合、规范程序，建立深入有效的整合监督机制。一要形成职能部门联动机制，巡视、效能监察及审计三个工作组纪要统一联动，又要分工负责，要明确各职能部门在“三位一体”模式下的角色和职责，各组人员相对独立又可能交叉，需要提前做统一安排。二要提前做好年度工作计划，选择监督对象是“三位一体”工作模式的第一道程序，直接关系到联动工作成效，要兼顾三个组的工作重点及时间安排。三要规范工作程序，党委巡视、效能监察及内部审计均有各自特殊的运作规律和方法、特定的内容和范围，因此，必须有一套科学合理的工作程序来协调展开。从统一进场时间选定到访谈时间安排，从注意事项到访谈顺序，均要考虑清楚。四要抓好监督检查，通过直接参与法、资料分析法、访谈检查法等使工作取得实效。五要将监督检查结果纳入企业经营目标责任制及党风廉政建设责任制考核内容进行考核，得到党政领导的关注和重视。
（3）注重问题整改，建立“三位一体”整合监督模式的整改机制。对检查中发现的问题进行督促整改，是“三位一体”模式发挥有效作用的具体体现。三个工作组在工作完成后会出三份报告，由于工作侧重点不同，各个报告内容也不同，在做沟通反馈时，要明确各方具体联系人及工作跟进目标，尽量统一时间，便于对方研究回复、达成一致。建立问题整改机制，要做到三个结合：一要与完善企业管理制度相结合，针对发现的问题，督促建章立制，完善制度体系，促进管理优化；二要与企业经营效益相结合，坚持以生产经营为中心，以取得较好经济效益和社会效益为目标；三要与查办案件相结合，工作中若发现违法违纪案件，必须及时查处，堵塞漏洞。
（4）扩大“三位一体”整合监督模式的成果运用，建立工作经验的借鉴与警示机制。建立工作经验的借鉴与警示机制，是形成“三位一体”长效监督机制的有效措施。联合监督检查工作告一段落，党委巡视、效能监察及内部审计工作组应及时进行沟通、总结，从不同角度回顾总结工作的亮点及存在的问题，分门别类制作案例汇编，启发、带动、激励、警示其他企业，扩大整合监督成果的正向、深度影响力，以点带面，促进企业管理提升。
自2007年《企业破产法》实施以来,我院共审理破产案件13件,其中08年和2010年分别审理8件和5件。纵观我院所受理的破产案件,呈现以下特点:(一)破产企业均为国有企业;(二)破产企业营业范围基本落后于时代需求。
二、审理过程中出现的问题
这些案件在审理过程中容易出现以下问题:(一)破产管理人权责不明,容易导致出现法院超越职权行使管理人职责的情形;(二)清算程序并不规范,债权人权益难以得到充分实现;
三、分析及建议
针对以上问题,笔者认为可以着力于完善我国破产管理人制度予以应对:
(一)关于破产管理人的选任。破产法规定破产管理人由法院指定。这种选任方式固然有其优越性,如选任的及时性、权威性,可以保证破产管理人中立地执行职务等。但破产法显然忽视了债权人的权利。破产程序的发动和推进,特别是破产管理人执行职务的行为,与债权人的利益息息相关,应该给予其表达意志的机会。而且,在破产管理人选任方面如果债权人无所作为,债权人对破产管理人的监督权也就形同虚设了。因此,在现有的体系下,应当规定破产管理人由法院指定的同时,赋予债权人会议以异议权,并提供程序上的保障。
另外,在选任的时间上,我国采用的是破产受理主义,即在法院裁定受理破产案件的同时指定管理人。这样可以避免案件受理后债务人的财产实际上处于无人管理的状态。但该种设计,也在实际上剥夺了债权人异议权的行使。
(二)设立临时管理人,并分程序规定执行不同职务的管理人制度,明确其各自的职责和任职条件。我国采取的指定破产管理人的方式体现了强烈的职权主义,漠视了债权人应享有的权利,不符合我国破产法的价值目标追求。结合破产管理人选任制度的完善,设立临时管理人制度是非常必要的。这样即由破产受理主义转向了破产宣告主义,既解决了债权人行使权利的程序问题,同时也符合指定管理人及时性的要求。从另一个方面来看,在破产宣告之前和之后的管理人的职责是不同的,也就是说设立临时管理人制度,可以更能明确管理人在破产程序不同阶段的职能和作用。
另外,破产法规定了破产清算、整顿、和解等不同的三个程序,管理人在不同的程序中履行不同的职责,相应的对其履行职务所要求具备的资格、专业能力也不尽相同。如在重整程序中,管理人继续债务人的营业的,除去应具备有关的破产法律、财会知识外,更重要的是其要具备经营管理的能力,否则就不可能管理好债务人的事业,达不到重整的目的。因此,在不同的程序中,管理人的职能是不同的,需要具备的资格、经验等也不相同,就有必要根据程序的需要,设置履行不同职能的管理人制度,并明确其相应的职责和任职条件等。
(三)确立统一的破产管理人的任职资格,规范破产清算事务所,彻底取消行政色彩较浓的清算组制度。破产法和《指定管理人的规定》对破产管理人的任职资格从积极和消极两方面作了具体规定,在实践中也较具有操作性。然而,对破产清算事务所的规定较为宽泛,也没有对其从业人员的资格从专业性方面进行要求,这与世界各国的规定差异相当大。因此,在破产管理人的任职资格方面应着重规范该类破产管理人的资格要求,即破产清算事务所的从业人员应有相应的取得破产财会、法律方面专业资格等方面的限制,否则难以保证其公正、高效地执行职务。另外,基于破产工作的复杂性和专业性要求,从长远来看,应适当提高破产管理人职业准入的“门槛”,逐步实行专业特殊考试制度,并借鉴外国经验,组织行业协会,目前可由司法行政部门进行行业管理。这一方面可以使破产管理人的管理规范化,另一方面,可以理顺法院在破产管理人的管理、选任和监督各项事务中的关系。
关键词：国有资产审计；问题；建议
在行政事业单位预算执行、经济责任审计中，国有资产管理情况一直以来都是一项审计重点。近年来，审计机关在日常审计工作，结合清产核资工作，更加重视对国有资产管理情况的审计，进一步发挥了审计在促进行政事业单位规范国有资产管理、巩固清产核资成果方面的积极作用。虽然近年来行政事业单位国有资产管理工作已有一定改善，被审计单位也逐渐对此重视起来，但是对于一些占有大量国有资产的单位、一些群团单位，审计依然发现在出租、管理和核算等方面存在一些问题。
一、行政事业单位加强国有资产管理的重要性
行政事业单位国有资产，是行政事业单位履行职能、保障政权运转以及提供公共服务的物质基础，是党和政府执政能力的重要保障。加强行政事业单位国有资产管理，有利于完善资产管理体制，促进服务型、节约型政府建设。2015年12月，财政部印发了《关于进一步规范和加强行政事业单位国有资产管理的指导意见》，要求着力构建更加符合行政事业单位运行特点和国有资产管理规律、从“入口”到“出口”全生命周期的行政事业单位国有资产管理体系；2016年1月，财政部印发了《行政事业单位资产清查核实管理办法》，进一步加强了对行政事业单位国有资产的监督管理力度，进一步规范了行政事业单位资产清查核实工作。
二、行政事业单位国有资产审计中的常见问题
（一）出租环节
部分单位利用闲置或多余的固定资产出租，存在规范、不完善的地方。一是未经批准出租物业及土地；二是在物业及土地出租过程中，不按规定程序进行资产评估，并通过拍卖、招投标等公开进场交易方式招租；三是低价甚至免租金出租物业，如有些单位无偿将物业提供给一些经济实体使用，或以低于市场价租金出租；四是合同管理工作不规范，如出租物业不签订合同，或合同的期限超过了5年，由于以租金偏低为由主张合同无效的法律依据不充分，纠正租金流失问题难度大。
（二）管理环节
近年来，随着计算机审计技术的发展，特别是大数据的支持，在资产的管理环节，审计工作效率大大提高。在管理环节，审计也发现了不规范、不完善的地方。一是账外资产。审计人员通过从房管部门房屋管理系统中取得的房产数据，与被审计单位财务账、资产管理台账的数据进行比对，发现部分单位的房产没有在其财务账、资产管理台账中登记，部分房产被他人无偿占用，个别单位的房产由属下单位对外出租并收取租金等问题。二是资产账账不符。通过比对被审计单位的财务账、资产管理台账中固定资产期末余额，发现个别单位存在账账不符的问题。三是资产账实不符。通过监盘，发现被审计单位资产盘盈、盘亏的情况比较普遍。四是超标准配置资产。通过将被审计单位资产管理台账的资产数量除以实有编制人数、内设机构数，发现部分公用设施配置超标准的问题。
（三）核算环节
部分单位房屋未登记固定资产账，新建的办公用房、业务用房等房屋完工后未及时办理竣工财务决算，使用多年后仍挂在基建账上；部分单位的资产报废、毁损以及变卖等处置，没有及时按有关规定进行核销处理，仍长期挂在账上；部分单位未及时办理资产的产权转移和账务处理手续。由于资产长期不清理、不对账，造成资产账实不符。
三、原因分析
（一）寻租行为的主观性
部分行政事业单位在国有资产处置过程中，没有按规定报批，也没有进行资产评估，低价甚至免租金出租物业，这些行为不排除是单位、个人对相关法律法规不熟悉，但事实上很大一部分是属于单位、个人的主观的寻租行为。这些单位、个人利用国有资产寻租，收受贿赂，造成了国有资产大量、长期流失。由于这些行为具有一定的主观性和隐蔽性，除非是接受专项检查或审计，否则很难被发现及纠正。
（二）管理体制不完善
长期以来，许多行政事业单位对国有资产一直没有很好地解决谁负责管理、怎么管理、按照什么原则管理等问题，形成了多头管理却没有具体人员负责的局面。《中华人民共和国会计法》规定，各单位应当定期将会计账簿记录与实物、款项及有关资料相互核对，保证会计账簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计账簿与会计凭证的有关内容相符、会计账簿之间相对应的记录相符、会计账簿记录与会计报表的有关内容相符。但实际上，部分单位既没有建立固定资产内部控制制度，也没有对固定资产进行定期盘点、对账，或者盘点、对账工作流于形式，走过场，就算发现账账不符、账实不符，也不进行处理。
（三）管理人员不专业
许多单位没有专门的资产管理部门或专职资产管理人员，财务管理与资产管理权限不清。部分财务人员不熟悉会计制度，为了省事擅自简化会计核算程序，导致会计信息不能真实、完整地反映资产的实际情况；不熟悉基本建设会计制度，新建的办公用房、业务用房等房屋完工后未及时办理竣工财务决算，使用多年仍挂在基建账上，未在固定资产账上登记。部分资产管理人员素质参差不齐，未系统学习资产管理有关制度，责任心不强，甚至出现侵吞国有资产的问题。
四、对策建议
（一）明确资产管理的责任
要充分认识国有资产管理的重要性和必要性，制定国有资产管理的具体办法并组织实施，确保国有资产的安全、完整。单位内部要形成完整的资产管理体系，以切实解决国有资产管理弱化的问题。主要负责人作为资产管理的全面责任人，要真正承担起资产管理的责任；资产管理人员作为资产管理的主要责任人，要履行好管理的职责；资产使用人员作为直接责任人，要切实履行好保管义务。
（二）规范出租环节的手续
一是严格执行资产出租报批和公开招租的规定。有关单位要自行清理出租物业，按规定经主管部门审核同意后向财政部门申请办理物业出租审核、审批手续，严格执行公开招租等规定。二是切实维护国有资产收益，防止国有资产流失。坚决纠正免收租金、低价出租物业的行为，避免国有资产收益继续流失；对于已流失的国有资产收益，应采取措施进行追索。加大对国有资产管理违法违规行为的查处力度，依法保障国有资产的合法权益，防止国有资产的流失。三是严格规范合同管理工作。资产出租要及时签订合同，并严格按照资产租赁合同期限的有关规定执行。
（三）完善管理环节的制度
党委、政府要将国有资产管理作为一项重要检查内容纳入工作目标，督促各行政事业单位严格执行各项制度和规定，克服一直以来存在的“重钱轻物”、“重购轻管”的思想，确保国有资产的安全、完整。
各行政事业单位要进一步完善资产清查核实制度，建立定期清查、重点抽查和离任核查制度，加强资产管理，巩固清产核资成果。要定期进行盘点，对盘盈、盘亏的资产，分析原因，厘清责任，按规定及时处理；对资产数量和结构进行分析，盘活存量资产，及时处理报废资产，防止资产闲置；资产管理部门、财务部门要依据资产管理资料、会计核算资料，定期对资产进行抽查、核对，确保做到账账相符、账实相符。
（四）做好核算环节的工作
各行政事业单位要严格按照规定，取得资产后必须及时登记入账；资产报废、毁损以及变卖等处置后，及时进行核销处理；资产的产权在转移后，要及时办理账务处理手续。
（五）强化监督检查的职责
加强对行政事业单位国有资产管理的监督检查，有利于强化使用管理、规范处置管理、完善收入管理。有关部门要形成监督合力：财政部门要加强对各行政事业单位资产占有、使用、运营情况的监管；审计部门要结合日常审计，努力推进对国有资产的审计全覆盖；纪检监察部门要加大对违法违纪处理国有资产行为的查处力度，对造成国有资产重大损失的要给予纪律处分，形成有力、有效的外部监督体系。
参考文献：
[1]王雅萍.阳泉市行政事业单位资产清查工作问题及建议[J].山西财税，2008（11）.
[2]李书会.论行政事业单位固定资产审计[J].价值工程，2011（21）.
关键词：制度环境 境外审计 国有企业
国有企业是特殊性质的企业，正是由于这种特殊的地位和贡献，在一些OECD国家，国有企业仍很大程度上代表该国的GDP、劳动力市场及资本市场。国有企业的发展状况不仅取决于本国的宏观经济政策，还取决于政府对国有企业监督做出的特殊制度安排。审计作为监督方式之一，在考察国有企业经营绩效和国有资产整体的保值增值方面都发挥了重要的作用。审计制度作为实施审计的基础环境，会对审计产生整体影响。国有企业审计制度的合理程度会在很大程度上影响国有企业财务报表发生重大错报的可能性，同时也对会计盈余的操纵空间和审计风险有重要影响。因此，了解国有企业所处的特殊制度环境对剖析境外国有资产审计存在的问题有所启示。本文从政府机关对国有企业的审计职责安排和国有企业境外审计制度两个角度深入分析了制约国有企业境外审计的瓶颈因素，并提出改进建议，以推进境外国有资产审计顺利进行。
一、主要政府机关的国有企业审计职能配置
政府职能就是政府根据社会需求，依法对社会生活领域进行管理的职责和功能，这种职能通常分为政治职能、经济职能和管理职能（张立民、聂新军，2007），而政府审计职能是按照社会对政府审计的需要确定政府审计应当履行的职责和功能，是一种理想的潜在的政府审计能力（刘莉莉，2008），因此，政府审计职能属于政府管理职能范畴。新国有资产管理体制下，负有国有资产审计监督职责的政府部门主要是审计署、国资委和财政部。审计署对国有企业进行审计监督是法定职责。《宪法》第九十一条规定，国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支进行审计监督。《审计法》第二十条规定，由审计机关对国有企业的资产、负债、损益进行审计监督，而对于国有资本占控股地位或者主导地位的企业，依据2010年修订的《审计法实施条例》第十九条规定，也应当接受审计机关的审计监督。《企业国有资产法》规定，国务院审计机关依照《审计法》对属于审计监督对象的国家出资企业进行审计监督。目前审计署对国有企业开展财务审计工作主要依据《国家审计基本准则》、《专项审计调查准则》等业务准则和《审计人员职业道德准则》。对中央企业进行经济责任审计的主要依据是《中央企业经济责任审计管理暂行办法》。在对中央企业进行财务审计时，由于审计机关审计力量有限和审计人员的相关专业知识不足，就会要求社会审计力量加入国有企业审计领域，补充政府审计力量的不足。基于这一现状，2006年6月28日审计署《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》，规定了审计署可以聘请社会中介机构参与国有企业和金融机构资产、负债、损益和主要负责人任期经济责任审计，再结合《审计法》的相关规定，“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查”，可以看出，审计机关委托社会审计机构对国有企业审计后，可以再对注册会计师出具的审计报告质量进行监督。
国资委是生产型中央企业的管辖机构，对中央企业的经营管理负有直接监督责任。国资委的审计监督方式有两种：一种是通过国务院外派监事会对中央企业的财务活动和企业负责人的经营管理行为进行直接监督，类似于过程监督，另一种是国资委委托注册会计师对国有企业的年度决算报告进行审计，类似于结果监督。2000年实施的《国有企业监事会暂行条例》赋予了监事会较大的审计自由裁量权，主要表现在：第一，审计范围比较广。不仅有权审计企业财务会计报告的真实性和合法性，还能对企业负责人的经营管理行为开展经济责任审计。第二，审计时间安排比较自由。可以定期审计，也可不定期专项检查。第三，审计权限比较大。监事会开展监督检查时，除了可以使用社会审计的所有审计方式外，还有权在企业召开与监督检查事项有关的会议，并听取企业负责人的汇报。监事会对中央企业的财务监督是实时的过程监督，这种实时监督不仅依靠监事会自身发挥作用，还与国务院其他部委如财政部等联合一起，形成强大的监控网络，这些部委之间相互沟通中央企业的运作情况，随时互通信息，为国有资产的安全完整提供强有力的支持，一旦发现企业经营行为可能危及国有资产安全和完整时，监事会有权向监事会管理机构或国务院报告。第四，如果监事会认为某些事项比较重要，可以建议监事会管理机构聘请注册会计师审计，或向国务院建议由国家审计机关进行审计。总之，外派监事会对中央企业进行财务监督已成为一种比较认可的监督制度。
除了外派监事会进行直接审计监督外，国资委还可以委托会计师事务所对中央企业编制的年度财务决算报告进行结果监督。2004年国资委《中央企业财务决算审计工作规则》（以下简称规则）规定，由注册会计师对中央企业的年度财务决算报告进行审计，国资委对企业年度财务决算的审计质量进行监督。为配合这一规定的实施，国资委连续了一系列补充规定，对会计师事务所招标和轮换做出进一步说明，包括《中央企业统一委托会计师事务所工作施行办法》、《中央企业财务决算统一委托审计管理办法》、《中央企业统一委托审计评标计分体系》、《中央企业财务决算审计有关问题解答》、《关于中央企业2006年财务决算审计备案的通知》。笔者认为，由国资委统一委托会计师事务所对中央企业进行审计与一般意义上的注册会计师审计有较大差异，在会计师事务所的选择、事务所审计年限、事务所的职责分工和审计范围等方面做出了不同规定，反映出国家强制性干预注册会计师审计的特点。这些差异性规定主要有：（1）通过公开招标或企业推荐报国资委核准，由国资委统一委托会计师事务所进行审计。特别是对于国有控股企业，由于有其他股东的参与控制权，《规则》建议采用企业推荐报国资委核准确定。公开招标方式在定价方面给了国资委较大定度的空间，容易滋生寻租行为，而由企业推荐报国资委同意的方式也没有从根本上改变国资委当家作主的现状，因此，在注册会计师审计的准备阶段就体现了国家干预注册会计师对央企审计的倾向。（2）特别规定了参与审计的会计师事务所的数量和审计年限。企业年度财务决算审计原则上统一委托一家会计师事务所承接，根据中央企业集团子企业分布地域较广的现实情况，可由企业总部委托多家但上限不超过五家。承接审计业务的会计师事务所审计年限不少于2年，并且同一家会计师事务所的连续审计年限不超过5年。这种对会计师事务所的数量做出的强制性规定并没有合理的依据，央企集团的子公司少则十几家，多的可达几十家、上百家，有的企业主体资产分布在海外，仅五家或者更少的审计师审计，审计力度远远达不到深入现场查出高风险领域的重大错报漏报问题的程度，而对审计年限做出规定也没有必然带来央企审计质量的提高（汪月祥、孙娜，2009）。（3）明确规定参与中央企业集团审计的主审会计师事务所职责。主审会计师事务所承担的审计工作量一般不低于50%，负责整体审计工作的安排和审计质量控制，对出具的企业年度财务决算审计报告负最终责任。（4）扩大了注册会计师审计范围。一般意义上的注册会计师审计范围是资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益变动表及报表附注，而对央企审计的会计师事务所还包括国资委要求的专项审计事项和央企要求的其他专项审计事项。（5）中央企业审计标准的多元化。会计师事务所应当遵守的审计标准主要有《中国注册会计师执业准则》、《中国注册会计师职业道德守则》、国家有关财务会计制度和国资委对年度财务决算工作的相关要求，这些标准比一般上市公司审计的标准要多，注册会计师执行央企集团审计工作的复杂程度远远超过单个上市公司，会计师事务所应当具备一批审计技能过硬的注册会计师队伍才能承接这类审计业务。（6）审计报告类型和披露内容存在的差异。通常情况下，会计师事务所出具的报告是年度财务决算审计报告，如果国资委提出了专项审计要求，就还包括专项审计报告。如果注册会计师对年度财务决算报告发表保留意见，企业应当将导致保留意见的事项在年度财务决算报告中说明，而如果发表否定意见或无法表示意见，企业应当以专项报告的形式予以说明。这两种做法都将注册会计师年度审计报告中属于说明段的内容以特定的形式对外披露，与一般的注册会计师审计报告不同。在审计报告的内容方面，年度财务决算审计报告中应当对应纳入而未纳入合并范围的子企业对资产和财务状况的影响作重点说明。笔者认为，这一特殊规定具有合理性，考虑到了大多数中央企业有多个境内外子公司，有的子公司对集团公司有重要影响，管理层将有重大影响的境内外子公司不纳入合并范围就不能客观反映整个集团的经营状况，如果将该情形在审计报告中予以说明不仅可以规避境外子公司未纳入合并范围带来的审计风险，明确审计责任，还可以向财务报表使用者提供有用的会计和审计信息。
2000年7月1日的《会计法》第三十一条规定，财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。这说明财政部对注册会计师审计报告质量进行监督是法定职责，如果国有企业年度财务报表委托注册会计师审计，财政部就能依法对国有企业财务报表的审计质量进行监督。不过，财政部还有更重要的职责，就是制定企业国有资产管理的相关制度。一个国家的任何一项工作都是在本国的政治、经济、法律框架下进行的（廖洪，2007），因此，财政部制定的国有企业审计制度是否合理对国有企业审计实践和国有企业的保值增值有重要影响。新国有资产管理体制建立以来，财政部在制定国有资产审计监督制度方面有哪些成果，以保障国有资产的安全和完整？笔者将国资委成立前后由财政部的国有企业审计的相关制度进行了整理，到目前为止，财政部的9个关于国有企业审计的法规中，有效的仅有三个，分别是《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》。三个法规的共同特点是对社会审计机构的执业行为进行了规范。《若干规定》主要对国有企业和会计师事务所的双方审计关系人的审计行为，包括审计委托方式、约定的审计范围、审计收费方式和会计师事务所变更等做出了要求。后两个法规主要从监督的角度对经会计师事务所审计的中央企业年度会计报表的审计质量如何抽查进行了规范。笔者认为，仅仅依据财政部目前有效的三部部门法规对中央企业集团的审计行为进行规范还远远不够，主要表现在：第一，中央企业集团资产庞大，经营业务的复杂性和境内外的子公司分布地域广泛性，决定了集团财务报表编制的难度大，注册会计师要对集团财务报表进行有效的审计，既要强化自身的审计技能，更重要的是，需要国有企业审计方面的法律法规支持，使注册会计师审计国有企业有章可循。第二，目前有效的三部法规中有两部法规属于抽审性质，真正规范国有企业委托注册会计师审计的法规只有一部《若干规定》。最近几年我国会计审计准则发生了巨大变化，很多内容与国际准则基本上趋同，而《若干规定》在2004年，规定的内容没有跟上最新形势的变化，对注册会计师实施国有企业审计很难发挥指导作用。第三，从我国国有企业发展形势看，国资委成立以来，大力推进中央企业合并重组，中央企业集团已从最初的189家合并至2010年上半年的125家，这意味着央企集团数量变少而资产规模在变大，集团内部的各种利益关系更加复杂，审计的复杂性在增加，这些现状都从客观上要求我国政府应当尽快健全国有企业审计方面的法律法规。只有比较完备的国有资产审计法规才能为大型国有企业开展境外审计提供有力的法律支持。
二、其他政府机关的审计职能安排
《股票发行与交易管理暂行条例》规定，国务院证券委员会（以下简称“证券委”）是全国证券市场的主管机构，依照法律、法规的规定对全国证券市场进行统一管理。1998年，国务院证券委员会与中国证监会合并成立新的中国证监会。中国证券监督管理委员会（以下简称“证监会”）是证券委的监督管理执行机构，依照法律、法规的规定对证券发行与交易的具体活动进行监督管理。由于国家控股的各类公司制企业是不承担政策目标、以市场效率取向为主的真正意义上的现代企业（杨肃昌，2003），因此，在监管范围上，凡是在我国证券市场公开发行股票的国有上市公司都是证监会的监督对象，接受与非国有上市公司相同的监督管理。证监会对上市公司审计监督方面的规定主要与注册会计师审计有关，比如，国有上市公司均应遵守《证券法》第五十二条、第六十五条和第六十六条的规定，聘请注册会计师对年度报告进行审计。在监管方式上，中国证监会不直接参与国有上市公司的审计，而是与中国注册会计师协会共同对全国的注册会计师和会计师事务所进行许可证管理，间接保证年度报告的审计质量。体现共同监督作用的法规例如2003年财政部、证监会的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定的补充规定》中就对中注协的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》的内容进行了补充。
中国注册会计师协会（以下简称中注协）是行业自律性组织，负责管理全国注册会计师行业的各项工作。在中央企业审计中，会计师事务所扮演裁判和运动员两种角色，既可能接受委托进行年度决算报告的审计也可能对年度决算报告的审计报告进行再审计，这就使得中注协在国有企业审计中只能发挥辅助协调作用。体现辅助协调作用的法规例如1999年8月中注协的《关于积极配合完成对社会审计机构审计的国有企业年度会计报表抽审工作的通知》。
其他政府部门如国家税务机关和工商管理部门也会定期或不定期进行审查，这种审查需要遵守《税收征管法》和《税收征收管理法实施细则》等法律标准，通常以强制性和临时性突击检查为主，与审计监督有本质差别。
三、国有企业境外审计制度安排
境外审计是审计国际化发展的表现形式，是国有资产审计职能的延伸，境外审计质量的好坏与国有资产审计体制是否合理、职责履行是否到位关系密切。对境外国有资产进行审计监管的政府机关主要是审计署、国资委和财政部，这三个部门的境外审计法规主要内容如下：
审计署主要依据《审计署境外审计工作内部管理暂行办法》（以下简称管理办法）进行境外审计，可以是财务收支审计或者经济责任审计，境外审计的目的是以财务收支的真实性为基础，促进境外国有资产的管理，保障国有资产的安全有效。国资委的境内国有企业审计主要通过外派监事会进行定期或不定期审计，并且委托会计师事务所审计年度财务决算报告。国资委开展的境外企业审计根据《规则》和5号令《中央企业财务决算报告管理办法》（以下简称财务决算管理办法）的规定由所在国家（或地区）的审计师进行审计，同时境外企业及其境内母公司的内部审计机构可以开展境外审计。可以看出，国资委虽然提出了境外企业按其所在国家（或地区）的规定审计，并且允许内部审计机构审计，但没有对境外审计师出具的审计报告的有效性以及怎样利用境外审计师的审计工作成果提出建议。财政部对境外企业如何审计曾产生过争议， 1998年财政部《关于印发国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》规定，“中国注册会计师不对境外企业进行审计”，但由谁审计没有明确。2000年又《关于国有企业年度会计报表注册会计师审计若干问题的通知》将该规定变更为“由所在地注册会计师审计”。2004年财政部将这两个法规废除，重新《若干规定》，并明确提出“在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”，可以看出，财政部最终就“由境外审计师审计”达成了一致意见，并且全盘认可境外子企业经境外审计师审计的工作成果。
从以上法规看出，境外审计的法律法规存在以下几个方面的问题： 1.审计署对审计境内的国有企业可以依据《审计法》、《企业国有资产法》等法律法规，但是进行境外审计时，能够直接指导境外审计工作的只有《管理办法》，不能直接依据《审计法》，因为该《管理办法》的一些规定与《审计法》的规定并不一致，例如《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计。再如《管理办法》认为境外审计可以根据被审计单位的具体情况以国家审计和内部审计的名义进行，而《审计法》并没有这样的规定。可见，审计署将境外审计看作为另一种独立的审计类型，进行境外审计也有另行遵循的标准――《管理办法》。笔者认为，目前仅仅将《管理办法》作为审计署境外审计的遵循标准并不可取，该《管理办法》仅是内部试行，适用范围小，权威性不大。从时间维度来看，《管理办法》的实施时间是2002年，已经陈旧过时，完善修订已迫在眉睫。从范围维度看，该办法仅在审计机关内部有效，该标准的权威性和公平性令人质疑，这是制约政府审计机关进行境外审计工作比较重要的问题。2.国资委对国有企业的审计主要遵循《规则》和《财务决算管理办法》，并提出境外企业审计要走两条线，即注册会计师审计和内部审计同时进行。《国有企业监事会暂行条例》规定监事会有权聘请会计师事务所进行审计，那么进行境外审计时，是否有必要将内部审计与境外审计师审计结合起来，以利于监事会成员从境外审计师了解更多境外企业的实际情况，没有明确的规定。3.财政部全盘接受境外审计师的审计报告不可取。因为境外审计师的审计报告是否合理适当并没有公认的评价标准，如果境外审计师被境外企业收买审计意见，出具失真的审计报告如何处理，这些问题监管部门还没充分考虑。4.财政部认为境外企业应当由其所在国家（或地区）的审计师进行审计，而国资委认为在央企进行年度财务决算时，实体在境内的境外子公司由境内会计师事务所统一审计。可以试想，如果境外子公司由央企统一委托的会计师事务所进行审计，而同时也接受了境外审计师的审计，境内审计师是否可利用境外审计师的工作成果，如何利用等值得探讨。5.我国约有10%的央企境外子企业设立在英属维尔京群岛、开曼群岛、马绍尔群岛等离岸区域，这些区域的法律极力保护公司股东的商业秘密，并不对外披露公司财务报表信息，如何进行境外审计也是应当考虑的问题。
四、改进国有企业境外审计的对策建议
（一）完善政府境外国有资产审计的法律制度
审计署、国资委和财政部作为中央企业境外审计的主要监督部门，制定的部分法规有待进一步改进，主要表现在：第一，审计署目前实行的《管理办法》属内部办法，适用范围小，权威性不大，应当对其进行全面修订或者新的境外审计暂行办法，扩大境外审计的影响，提高境外审计的法律地位。无论采取哪种方式《管理办法》，都应当在法规中增加境外审计目标、境外审计程序、境外审计范围、境外审计人员的权利义务以及法律责任等必要内容，以增强适用性。第二，协调《管理办法》与《审计法》的不一致之处。《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计，两者的不一致适当调整为佳。第三，建议财政部增加国有企业境外审计暂行条例等类似的行政法规。目前财政部的国有企业审计方面法规很少，有效的只有《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》）、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》，这三个法规时间较早，很多内容跟不上会计审计实务日新月异的变化，并且国有企业审计的这些法规都没有涉及境外审计问题，导致国有企业境外审计法律法规非常缺乏，这方面的法律规范很有必要。第四，建议财政部修订《若干规定》的部分条款，增强该法规在境外审计方面的适用性。例如将第二条“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”修改为“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计由我国与东道国的政府部门协调相关法律后再执行”，这样就避免了我国注册会计师开展境外审计“无章可循”的问题。再如第九条“企业年度会计报表审计由中国注册会计师和境内依法设立的会计师事务所依法进行”，如果国有企业设立境外企业，境外企业的年度财务报表审计是否可以由境外审计师进行没有规定。建议修改为“企业年度财务报表审计由境内设立的会计师事务所考虑该国有企业会计信息保密性后，根据国有企业的境外投资情况，决定由境内或境外会计师事务所依法审计”。
（二）建立境外离岸区域的审计合作制度
我国上市央企有部分境外企业设立在离岸区域，这些区域的法律监督制度比较宽松，容易出现监督缺失，建立该区域内中央企业境外资产的审计监督合作是当务之急。建议我国应当与该区域的政府协商签订审计监督协调方面的协议，通过双方政府的协商，努力促进我国注册会计师进入离岸区域开展审计，解决该领域的境外央企缺乏审计监督的问题。Z
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当前国有企业改革中,依然存在较多会计信息失真问题,而独立审计无法有效遏制国有资产的流失问题。人们在寻解决问题的办法时,通常会忽视政府审计这一重要角色。文章结合政府审计管理和审计的技术,分析了国有企业改革里的审计的问题,进一步提出国有企业改革后政府审计面临的主要问题,最后提出政府审计对改革后国有企业监管的对策建议。
关键词:
国有企业改革;政府审计;财务审计
二十多年来,与改革开放同步的国有企业改革取得了令人瞩目的成绩。但依然存在着诸如国有企业经营管理效率低下,国有资产流失严重等问题。我们不能因为出现一些问题而否定国有企业产权制度的改革,放慢改革步伐;也不能对存在的问题视而不见,任其发展。我们要通过创新机制、完善法规、加强监管等多方面努力,使国有产权制度改革在推进中不断规范,在实施中不断完善。其中,加强对改制企业的审计监督是一项长期的艰巨的重要的工作。我国的国民经济中,国有经济是十分重要的组成部分,在进行国有企业的改革以前,政府审计中国有企业审计是重要的内容。由于国企改革不断深入,在国有企业改革中,政府的审计监督面临三种问题:第一,在政府审计改革以后,国有参股企业进行审计的法律保障难以支撑;第二,对于政府审计来说,其职能与国有企业内部审计部门在职能上有一定的交叉性,第三,在政府审计中,难以处理和社会审计的关系,文章通过相关分析,进一步提出相关建议。
一、问题的提出
在我国的经济体系里,国有企业是关键的组成部分,国有企业改革以来,其在国民经济中的地位虽然有所降低,但依然有着举足轻重的地位。要实现国民经济的稳定发展,对于政府审计来说,国有企业审计是其中的重要内容。在多年的发展中,政府审计不仅可以促进国有资产保值增值,同时也会进一步防范国有企业经营风险,除此之外,还可以推动国有企业健康发展。在现在的发展中,随着国有企业改革不断深化,其产权结构和治理结构也随之改变,借助于政府审计的监督,解决好发展中的问题,是十分必要的。
二、国有企业改制后政府审计面临的主要问题
(一)政府审计对国有参股企业进行审计监督的法律依据不足问题
在进行国有企业改革以前,我国国有企业的所有权是属于国家,所以其一切财产都是国家所有。在这一形势影响下,国家的审计机关对国有企业进行合理的审计,这也是符合法律规定的。不过,由于国有企业改革,国家不再是其唯一的股东,在进行改革以后,不仅是国外战略投资者,其他的民间投资者也可以成为其股东。在经过改革以后的国有企业直接变成国有控股企业,除此之外,还有国有参股企业。尽管在2006年的《审计法》和2010年的《审计法实施条例》里,明确规定了政府审计对国有控股企业实施审计监督的情况,但是对于和国有参股企业的审计监督上缺乏明确规定。对于政府的审计监督来说,在现在的法律里,如果进行政府审计,就会有法律保障不足的问题阻碍其发展。
(二)政府审计与其他国有企业监管部门职能交叉
现在的我国对国有企业进行监管部门主要涉及财政部门、国有资产监管部门还有审计部门等。因为没有明确的法律,所以各个部门监管的职责和侧重点也会不一样,这样一来,各个部门的职能会有所重叠,同时在信息的沟通和交流上也会受到影响,进一步导致资源浪费,长远的态势发展下去会造成监管存在盲区。
(三)政府审计与社会审计的关系难以处理
在不同的角度看政府审计和社会审计的关系,它们会有不同的情况。从国有企业的角度来看,两者是并列管理的关系,它们都是国有企业的外部审计,尽管在客观上来看,两者会有一定的侧重点的区别,但是综合来看,基本的目是实现企业内部风险的查找工作,推动其为自己的服务主体负责,进一步维护好服务对象的权益。现在来看,中国的政府审计和社会审计对国有企业进行审计,必然会有两个矛盾出现,一种是重复审计的矛盾,这样会进一步造成资源浪费;另一种是国有企业的改革以后,政府已经成为股东之一,甚至它已经不是最大股东。现在的政府审计的获益者仅仅是政府一个方面,势必会造成其他股东的反抗。除此之外,在政府审计和社会审计的层次来看,它们的关系是监督和被监督的关系,尽管在1998年,国务院明确规定了财政部对社会审计的指导职能和管理职能,但是在我国的《审计法》第30条也明确规定,审计机关有权利对相关的审计报告进行核查。现在这样的监督仅仅是宏观的监督。
三、政府审计对改革后国有企业监管的对策建议
(一)完善法律
加强政府审计对于国有参股企业的审计监管的法律支撑,现在的法律里没有明确规定怎样对国有参股进行审计监督,这样的方式不是推动政府审计的关键。
(二)明确职
能要明确好政府审计对于其他监督部门的再监督作用,明确相关部门的职能。在西方的一些发达国家里,政府进行政府审计,自由市场里的企业基本不参与。但在我国,因为国情比较特殊,同时还有一定的历史因素影响,国有经济成为经济中的主要部分,而政府的审计职能范围也进一步拓展到国有企业。不过,在国有企业改革以后,政府不再是唯一的股东,而是成为控股股东和参股股东的角色。这样一来,政府审计就要顺应时代的发展,同时做出相关的调整。在新形式下,政府的审计工作要转化成“间接监管”,也就是进一步淡化在国有企业里的直接监管的职能,对于财政部门来说,它们注意侧重于管理国有企业财务和会计,而国资则偏向于履行出资人的职责,对于政府审计来说,是履行财政部门和国资部门的再监督。
(三)正确定位,处理好政府审计与社会审计的关系
政府审计和社会审计共同对国有企业发挥审计监督作用,在国有企业的改革以后,这种模式的弊端进一步显现出来,要想改变这种状态,就要推动政府明确自身的地位,同时进一步发挥好社会审计的监督职能,以此来扮演好社会审计的角色,进一步加强监督。推动社会审计的作用发挥,进一步减少对审计资源的占用,综合多种措施,达到监管国有企业的目的。
(四)创新观念,正确处理与国有企业中非国有股东的关系
对于改革以后的国有企业,大部分企业的所有者不仅仅是政府,同时还有一些民间投资者,除此之外,还有一些国外的投资者。这样一来,政府审计在进行国有企业的监管时,要正确的处理和国有企业里的非国有股东以外股东的关系,进一步保障政府审计作用的发挥。因此,可以从以下几个角度来入手,第一,明确政府审计的使命,也就是进一步保障企业的安全,同时提高其效率,进一步保障股东利益的最大化。第二,要实现政府职能的转变,把政府从管理型转换成服务型,进一步树立好为人民服务的理念和形象,尊重其它股东的相关利益。除此之外,要加强审计工作的创新力度,进一步研究相关的国有控股企业的审计途径,同时寻求新的解决方法,通过对政府审计和非国有股股东的利益共同点的寻求,推动政府审计保障国有产权的利益,同时能对非国有股股东权益产生积极的保障作用。
四、结论
在国有企业的改革中,审计扮演着重要的角色,不过,一些国有企业的改革里存在大量的实践问题,而文章通过分析审计问题的存在,进一步提出了有关政府审计参与国有企业改革的设想,同时,探索了政府审计参与国有企业改革的方式,进一步加大监督的力度,同时探索相关的政府审计参与国有企业改革的障碍,为国有企业的改革问题提出建议,为相关的学者提供新的思路。
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关键词：公司治理；内部审计；国有企业
中图分类号：F239.0 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）10-0096-02
随着现代公司制度的建立，内部审计不仅是公司的内部控制方法之一，更是公司治理的重要手段，董事会、公司管理层、注册会计师审计和内部审计已经成为有效公司治理机制的重要组成部分，内部审计在公司治理中扮演着越来越重要的角色。在国有企业中，由于股东主体的人格虚拟化、预算软约束等问题，国有企业的成本更高，更需要建立健全良好的公司治理机制，内部审计可以在国有企业的公司治理中发挥更大的作用。
一、国有企业公司治理和内部审计的现状
在改革开放之后，中国国有企业先后经历了一系列巨大的制度性变革，大部分国有企业都实行了股份制改造，并取得了比较好的成绩。但由于国有企业普遍存在的一些问题，如政企不分、职责不清和一股独大等问题，导致国有企业的公司治理机制普遍比较薄弱，大多数国有企业都存在多种多样的公司治理问题，这些问题对内部审计产生了不利的影响
（一）国有企业公司治理机制不健全，公司治理普遍存在缺陷
首先，国有企业董事会的职责不清，监事会的机制不健全，公司管理者的形成机制不科学。由于国有企业普遍存在的一股独大问题，国有企业的董事会往往被国有股东所控制，其他中小股东对国有企业公司董事会的影响有限，国有企业的重大经营决策往往被大股东所控制。而国有企业的监事会往往也形同虚设，很难对大股东所控制的董事会形成有效监督。同时，在国有企业中，公司董事长和公司总经理往往由同一个人担任，导致董事会对公司管理层的监督功能弱化，使得国有企业普遍存在内部人控制的问题，导致国有企业的内部监督机制失灵。另外，国有企业公司管理者的形成机制也不科学，很多国有企业公司管理层都由政府机构直接任命，导致公司管理的政府化和官僚化，对国有企业的经营绩效产生了不良影响，同时也阻碍了职业经理人市场的形成和作用发挥。
（二）国有企业内部审计机构机制不健全，在公司治理中的作用有限
国有企业在内部审计的机构设置、人员配备、制度建设和职责范围等方面都存在诸多问题，使得内部审计的功能没有得到充分发挥。首先，很多国有企业的董事长或总经理对内部审计工作的认识不足，往往认为内部审计是一项可有可无的工作，甚至部分国有企业领导者还认为内部审计是对其工作的一种阻碍。在这种情况下，很多国有企业内部审计的机构设置不合理，人员配备不充分，使得内部审计很难充分发挥其应有的作用和功能。其次，国有企业内部审计的职责范围狭小，工作内容单一。当前很多国有企业的内部审计往往还只是局限于事后审计和事后评价，其结果往往是针对出现的问题去查明原因，而不能做到同步审计、事前预防，使得内部审计的作用比较有限。同时，内部审计在业务范围上往往也仅局限于财务收支审计，特别是往往只局限于合法合规审计，目的只是查错防弊，还无法提升到为国有企业创造价值的高度。另外，国有企业内部审计人员素质有待提高。
二、国有企业内部审计和公司治理的互相关系及作用机理
（一）内部审计在公司治理中的作用
内部审计在公司治理中处于极其重要而又特殊的地位。首先，内部审计是实现国有企业内部控制的关键环节。内部审计是内部控制五要素中比较重要的要素之一，是内部控制的一种特殊方式，一方面是内部控制的重要组成部分，另一方面内部审计对内部控制起着再控制的作用。内部审计通过对内部控制进行审查和评价，发现国有企业内部控制的风险点与薄弱点，分析原因，评估影响，从而协助公（下转100页）（上接96页）司管理层不断健全完善内部控制体系。其次，内部审计是完善国有企业公司治理机制的重要基础。内部审计在加强内部控制和内部监督的同时，还可以弥补注册会计师审计在实现公司治理功能方面的不足，同时也是公司创造价值的重要手段之一。
（二）公司治理机制对内部审计的影响
在不同的公司治理结构下，内部审计的管理模式是不一样的，对内部审计的独立性、权威性和审计效果都会产生不同的影响。在目前中国国有企业的现实情况下，将内部审计置于董事会和总经理的双重领导下的管理模式，相对而言是比较好的，一方面可以较好地保持内部审计的独立性，另一方面可以较好地提高内部审计的效率。
三、加强内部审计完善国有企业公司治理机制的对策和建议
随着中国市场经济的发展和不断完善，加强国有企业内部审计、完善公司治理机制是提高国有企业的市场竞争力的重要途径，具体我们可以从以下几个方面入手。
（一）建立健全国有企业内部审计的组织设置和人员配备
建立健全内部审计工作的组织机构是国有企业公司治理体系的有力屏障，内部审计的管理模式及职权设置要符合国有企业的结构要求。首先，要建立具有一定独立性和权威性的内部审计机构，在内部审计机构的隶属关系上，最好是在董事会下设专业的审计委员会，由审计委员会对国有企业的内部审计工作进行统一领导和协调。其次，要加强内部审计人员的选聘和任用，并要不断推进内部审计人员的继续教育，提高内部审计人员的业务素质。
关键词：政府审计；国有企业；国企改制
中图分类号：F239文献标识码：A
原标题：国有企业改制后政府审计面临的问题思考
收录日期：2012年4月6日
一、问题的提出
国有企业是我国经济体系的重要组成部分。虽然自国企改革以来，国企在国民经济中所占比重逐年下降，但国有经济对于整个国民经济而言依然举足轻重。国有企业的健康发展，对于我国经济稳定和政治安全意义非凡。自我国国家审计机关成立以来，国有企业审计一直是我国政府审计的重要内容之一。多年来政府审计也发挥着保护国有资产保值增值、防范国有企业风险，促进国有企业健康发展等一系列重要作用。当前，随着国有企业的改制，其产权结构和治理结构发生了重大变化，通过政府审计对国有企业实施监督，已面临诸多新的问题，诸如政府审计对改制后国有参股企业进行审计的法律保障不足；政府审计与其他国有企业监管部门职能交叉；政府审计与社会审计及企业内部审计的关系难以处理，等等。如何处理好上述问题，发挥好政府审计对国有企业的监督，是本文需要探讨的主要问题。
二、国有企业改制后政府审计面临的主要问题
（一）政府审计对改制后国有参股企业进行审计的法律保障不足
1、目前我国政府审计机关对国有企业开展审计监督的法律依据。《中华人民共和国宪法》第91条规定，“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督。”2006年修订的《审计法》第二十条规定：“审计机关对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督。”第二十一条规定：“对国有资本占控股地位或者主要地位的企业金融机构的审计监督，由国务院规定。”2010年2月2日国务院第100次常务会议通过的《审计法实施条例》第十九条规定：“审计法第二十一条所称国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构，包括：（一）国有资本占企业、金融机构资本（股本）总额的比例超过50%的；（二）国有资本占企业、金融机构资本（股本）总额的比例在50%以下，但是国有资本投资主体拥有实际控制权的。审计机关对前款规定的企业、金融机构，除国务院另有规定外，比照审计法第十八条第二款、第二十条规定进行审计监督。”
2、政府审计对国有参股企业进行审计监督的法律依据不足问题。在改制之前，我国的国有企业是完全归国家所有，国有企业的一切资产均是国有资产，在这样的前提下，国家审计机关对国有企业进行审计完全符合常理，也符合法律。但是，随着国有企业改制，国家不再是国有企业的唯一股东，国有企业改制上市使得国外战略投资者和其他民间投资者也有机会成为国有企业的股东。国有企业在改制后已变成了国有控股企业或者国有参股企业，虽然国家通过2006年修订的《审计法》和2010年颁布的《审计法实施条例》对政府审计对国有控股企业实施审计监督进行了明确的规定，但是没有对国有参股企业的审计监督做出相关规定。国有参股企业中的国有资产保值增值当然也是政府审计的监督内容，因此在现有的法律框架下，政府审计如果对国有参股企业进行审计监督就面临着法律保障不足的问题。
（二）政府审计与其他国有企业监管部门职能交叉。目前，我国对国有企业实施监管的部门主要有财政部门、国资监管部门、审计部门等，由于没有明确的法律法规来明确各部门对国有企业监管的职责和侧重点，导致各部门职能重叠，信息沟通不畅，造成资源浪费，出现监管盲区等问题。
（三）政府审计与社会审计的关系难以处理。政府审计同社会审计的关系从不同角度看有不同的情况，从国有企业的角度看，政府审计和社会审计是并列管理，都是国有企业的外部审计，虽然审计关注的侧重点有所不同，但基本目的都是为了查找企业内部可能存在的没有被披露出来的风险，更好地对各自的服务对象负责，保障服务对象的权益。目前，我国政府审计和社会审计同时对国有企业进行审计，这样势必出现两个方面的矛盾：一是重复审计，浪费资源；二是国有企业改制后，政府已经不是国有企业的唯一股东甚至不是大股东，目前政府审计的获益方仅为政府这个大股东，容易引起其他非国有股股东的不满。
另外，从政府审计和社会审计的角度看，他们是一种监督与被监督的关系。虽然早在1998年国务院便明确了“对社会审计的指导和管理职能归财政部行使，审计署不再对中国注册会计师协会行使指导和管理职能”，但我国的《审计法》第30条明确规定：“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关监督对象的，审计机关按照国务院规定，有权对该审计机构出具的相关审计报告进行核查。”当然，目前这种监督只是宏观层面的监督。
三、政府审计对改制后国有企业监管的对策建议
（一）完善法律，加强政府审计对国有参股企业进行审计监管的法律保障。目前，法律没有对政府审计如何对国有参股企业进行审计监督做出明确的规定，这样不利于政府审计对国有企业的审计监督。
（二）明确职能，重点发挥政府审计对其他监督部门的再监督。在西方发达国家，政府审计发挥作用的对象就是政府这个主体，很少涉及到自由市场中的企业。但是在我国，由于特殊的国情和历史原因，国有企业是我国经济的重要组成部分，政府审计的职能范围也自然而然地由政府部门延伸到了国有企业。但是，随着国有企业改制，政府由原来国有企业的唯一股东变成了控股股东、甚至是参股股东。这样，政府审计就需要顺应环境变化，做出相应的调整。在新形势下，政府审计应该主要走“间接监管”的道路，即逐步淡化其以往对国有企业的直接监管职能，转而加强其对财政部、国资委等国企监管部门的再监督职能。财政部门主要侧重于对国有企业财务和会计方面的专业管理，国资委侧重于履行出资人的职责，政府审计则履行对财政部门和国资部门的再监督。
（三）正确定位，处理好政府审计与社会审计的关系。目前在我国，政府审计和社会审计共同对国有企业发挥作用，随着国有企业的改革，这种模式弊端日益显露。如何改变各种状态，笔者建议：政府审计就应明确自身定位，加强对社会审计的监督职能，以社会审计监督者的角色，通过加强对社会审计的监督，保障社会审计作用的有效发挥，从而达到在尽可能少占用审计资源的前提下监管国有企业的目的。
（四）创新观念，正确处理与国有企业中非国有股东的关系。改制后的国有企业，多数企业所有者不仅仅是政府，还包括民间投资者甚至是国外投资者。这就要求政府审计在对国有控股企业进行审计时，必须妥善处理好与非国有股股东的关系，从而确保政府审计作用的有效发挥。为此，笔者认为可以从以下两个方面入手：（1）明确政府审计的使命是保证整个企业的安全和效率，以使所有股东的整体利益最大化；（2）改变政府职能，从“管理型政府”向“服务型政府”转变，树立“政府服务人民”的新理念，尊重非国有股股东权益。加强审计创新，研究针对国有控股企业审计的新途径、新方法，找到政府审计和非国有股股东的利益共同点，从而使政府审计在保障国有产权利益的同时，也能对非国有股股东权益产生积极的保障作用。
主要参考文献：
[1]李晓明，刘海，张少春.强化国有资产受托经济责任的审计监督.审计研究，2004.
关键词：内部审计；绩效；评价；管理
中图分类号：F243.5 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）05-0095-02
一、内部审计部门绩效评价管理的必要性和难点
（一）必要性分析
1.国有企业普遍推行目标管理绩效考核，内部审计部门作为国有企业内部部门，需要实行目标管理绩效考核，与国有企业管理保持同步运作，实现整体效能的提高。内部审计部门不应把审计业务开展的相对独立性推理为不被考核和评价。
2.国有企业内部审计部门需要实行目标管理与绩效考核，以进一步落实内部审计部门职能。
3.国有企业内部审计部门需要通过目标管理绩效考核，落实内部审计部门和人员的责任，进一步提高职能和工作质量，提高监察人员的工作素质。
4.与任何一项管理工作或部门工作一样，内部审计部门的工作质量只有经过质疑、评价，才能体现出其工作价值。
5.内部审计部门是企业的职能部门，应把部门目标融入企业目标，把内部审计工作融入企业管理工作，以更有效地支持企业目标的实现。
（二）难点分析
针对国有企业内部审计的工作目标，迫切需要一套科学的绩效评估体系，来客观地评价内部审计在多大程度上实现了对组织价值的增值作用。由于内部审计的特殊性，对内部审计的目标管理绩效考核需要考虑的因素有：
1.内部审计的产品是内部审计报告、内部审计建议书、决定书、内部审计汇总报告和管理建议书，它对企业目标的实现、企业风险控制都是间接发挥作用的，较难准确量化内部审计工作在“促进组织目标的实现”和“降低风险水平”中发挥的作用。况且内部审计质量的高低关键取决于企业的内部控制架构和内部审计在企业中的地位，以及业务部门是否采取内部审计建议并整改落实。
2.不能简单设置考核指标，考核面也须与内部审计工作相适应。评价指标的选择上，企业一般会简单地使用内部审计项目计划完成情况，内部审计的及时性、时效性等指标。
3.目标体体系缺乏应变性，不能及时反映内部审计在不同时期因企业战略目标、经营策略的调整而适时转换工作重心。
4.考核关系不够合理。内部审计部门的工作实际上是一种面向企业内部提供的监督和管理服务，对于服务质量的认定缺乏统一的方法和一致的标准，如采取360度打分原则，被审计部门作为质量评价主体，易影响到内部审计工作的独立性和客观性。
5.许多内部审计项目内容具有不确定性，而不同的内部审计内容、内部审计对象和内部审计目的等，都决定了每次内部审计有不同的特征，所心及时性、时效性等指标就缺乏涵盖度。且内部审计的贡献一般都具有长期性，而绩效考核一般是以不超过一年的时间段为周期，考核时很难兼顾各周期之间的联系，无法全面评估长期性业绩。
二、内部审计绩效评价管理的理论依据
如何对国有企业内部审计工作进行评价,首先要解决的是从什么角度来进行评价。本文从“目标论”、“过程控制论”和“发展论”对内部审计目标的实现程度、内部审计工作质量过程控制和促进企业效能发展三个方面的作用来评价内部审计工作。
1.目标论。“目标论”包括了三方面的目标：一是内部审计机构负责人对内部审计的目标，二是内部审计部门负责人对内部审计的目标，三是审计对象对内部审计的认可程度目标。对具体的被审计单位和内部审计项目的目标管理工作，内部审计相关方的评价既有不同的目标要求，也有重合的目标要求。
2.“过程控制”论。“过程控制”论也包含着三方面的过程控制：一是内部审计机构和部门制订的过程控制管理制度；二是内部审计人员对过程管理控制制度的执行质量；三是被审计单位和个人对内部审计过程管理控制的质量感知。采用过程管理控制保证企业产品质量和工作质量，是企业加强管理最主要的管理办法，是对目标管理的完善，也是目标管理的措施，但目标管理和过程控制管理还是有着显著区别的。一是制定过程控制管理制度和考核制度；二是内部审计人员对过程管理控制制度的执行质量。
3.“发展论”。“发展论”也包含着三方面内容：一是被审计单位对内部审计建议在多大程度上进行了整改，二是被审计单位在多大程度上以内部审计建议为动力，举一反三地、全面地对其企业管理制度和活动进行反思和整改，三是国有企业管理层在多大程度上认可内部审计工作，以内部审计结果为基础信息，对全公司企业管理进行规范和提高，并提升了全公司的企业管理效能。一是被审计单位对内部审计建议在多大程度上进行了整改。二是内部审计部门在企业管理活动中的角色对内部审计部门来说，在企业管理活动中，应该既是“规则专家”，也是“效能专家”；既要加强制度管理，也不能迷信制度管理。三是国有企业管理层对内部审计工作的认可程度。
以内部审计结果为基础信息，对全公司企业管理进行规范和提高，并提升了全公司的企业管理效能，是内部审计机构、部门和人员共同追求的工作目标。
三、国有企业内部审计部门绩效评价管理的途径
（一）工作标准模板和评价模板设计
就工作内容来说，内部审计工作机关工作一般有事务管理、专业行政管理和专业业务管理，都可制作规范的工作标准模板，对工作目标进行细化和分解，既要求体现出完成目标的工作步骤，也能反映出对工作目标的认识理解水平，还能反映出实现目标的过程。
1.制订事务管理工作标准模板,明确工作范围、内容、量化指标、责任人和落实途径。
2.制订专业行政管理工作专项工作标准模板，在制订绩效目标、绩效要点、完成时间、责任分工等内容时，清晰地反映出可评价的内容。
3.制订非专业工作的专项工作标准模板，从组织工作、学习情况和后勤保障三方面设计工作标准模板，分别落实责任部门和责任人。
（二）内部审计全面绩效考评内容体系设计
绩效考核内容设计一般要回答六个问题：考核什么、谁来考核、何时考核、为何考核、怎么考核和何地考核。按这六大主题来设计业绩考评体系。
（三）目标管理、绩效考核的主要内容
内部审计部门一般承担以下几类工作：一是专业工作；二是行政组织工作；三是机关事务管理工作。明确各类工作绩效目标和要点，设立目标值，并依据年度计划，进行月度分解，保证内部审计工作职能的发挥。
按照内部审计年度工作绩效管理分布表确定的工作类型、内容、绩效目标、目标值、分数权重和考评分。
（四）对内部审计工作进行量化的主要方法
一般采用工作分析法、刻度值法、瑕疵法等对内部审计部门工作进行量化。
（五）目标管理和绩效考核管理
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