时间：2023-04-14 16:50:02
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[论文摘要]税收是国家财政收入的重要来源。在新的国际、国内经济环境下，避税行为日益成为跨国纳税人的首选手段。我国在反国际避税方面出现了很多新问题，应进一步加强反国际避税措施，其中最重要的是加强税收法律制度的建设。
二战后，特别是随着经济全球化趋势的加强，跨国公司迅猛发展，加之许多国家的税率和实际税负呈现上升趋势，国际税收领域内的避税和逃税现象也越来越严重。和逃税不同，国际避税行为虽不违法，但它引起了国际上资本的不正常流动，侵害了有关国家的税收利益，并且对纳税人心理状态产生了不良影响。
随着改革的深入和对外经济交流的扩大,尤其是我国现在已经是WTO的正式成员,国际经济交往日益频繁。国际避税问题，在中国也开始出现并且呈现日益严重的趋势。致使中国每年实际损失远远超过300亿元。因此国际避税也正成为值得研究的一个新课题。
一、国际避税概念的界定
关于国际避税的概念，通常认为，国际避税是指跨国纳税人利用各国税收法律规定上的差别，采取变更经营地点或经营方式等种种公开的合法手段，以谋求最大限度减轻国际纳税义务的行为。主要是跨国纳税人利用各国税法规定上的差别、漏洞或不足减少纳税义务。
二、国际避税的主要方式
当前国际避税的方式有很多种，概括起来主要有以下几种：
1.利用转让定价避税。转让定价又称“转移价格”、“价格转移”，是指关联企业之间在转让货物、无形资产或提供劳务、资金信贷等活动中为了一定的目的所确定的不同于一般市场价格的一种内部价格。利用关联企业间转让定价转移收入和费用，是跨国公司国际避税采用的最常见方法。
2.滥用税收优惠政策避税。滥用各种税收优惠，主要是指跨国公司利用各国税制的差异，以税负较轻的投资经营形式和收入项目(即低税点)，达到最大限度地规避税负的目的。
3.利用资本弱化避税。所谓资本弱化，是指跨国公司对其外国子公司的融资主要以提供贷款而非股权投资的方式，还包括子公司在母公司的安排下从外部借贷资金并由母公司担保的融资作法。在这两种情况下，子公司的负债与股本的比例要远远高于正常情况下公司的负债与股本的比例。结果增加子公司的财务费用支出，减少应纳税所得额，逃避企业所得税。
4.利用避税地避税。避税地是指为跨国投资者取得所得或财产提供免税或低税待遇的国家或地区。跨国投资者通过在避税地建立的基地公司虚拟中转销售、劳务、提供贷款等，加大分配给我国境内常设机构的费用，转移企业所得，逃避我国税收。
5.滥用国际税收协定避税。国际税收协定是两个或两个以上国家为解决国际双重征税问题所签订的一种书面协议。然而一些非缔约国居民，采取种种手法，滥用国际税收协定。从而减轻其纳税义务。
三、我国在反国际避税方面存在的问题
我国入世后，跨国公司为了谋求利润最大化，采用各种避税手段转移利润，对此，我国必须采取强有力的反避税措施，但我国在反国际避税方面仍然存在许多问题。
1.我国相关反避税法律、法规尚不完善。我国现行防范、遏制国际避税活动主要依据的是《中华人民共和国企业所得税法》中反避税条款，及财税机关依据这部分条款所规定的相关办法，我们应当承认这些条款在防范、遏制外商企业避税行为方面发挥了积极作用，但与中国加入世贸组织后艰巨的反避税工作要求尚有较大差距。
2.无法及时掌握国际市场价格、成本、行业利润率、贷款利率等信息。在外商投资企业的避税方法中，最常见是通过转让定价来转移利润。要防范避税，关键是要掌握国际市场上各种商品价格、成本等信息资料。而目前外商企业的购销大权基本上为外商垄断，税务部门无法及时掌握国际市场价格、成本、等信息。因此反避税工作困难重重，难以顺利进行。
3.我国税务人员的业务素质与反避税工作的要求不相适应。由于我国的反避税工作起步晚，所以税务部门对国际市场行情缺乏了解，税务人员缺乏丰富的反避税经验和较强的外语能力。这些都给反避税工作带来了困难。
四、进一步加强我国反国际避税的法律措施
国际投资环境研究报告表明，一个好的投资环境主要由社会稳定、政治清明、市场容量大、资源丰富、劳动者素质高和劳动价格低廉等因素所决定。明智的外商决不会因为我国政府实施反避税而从我国抽走其投资。为维护税法尊严，创造公平合理的竞争环境，我国要加大力度积极实施反避税策略。
1.修改完善所得税法。避税产生的客观原因在于税法本身的缺陷，要想尽可能地使税法条文结构完整，措词严谨，使税制的内在机制具有科学性和系统性。我国应在《中华人民共和国企业所得税法》反避税条款的基础上，形成一套较为完整的反避税专门法规，加大对跨国纳税人避税的惩罚力度。
2.针对利用资本弱化、避税地进行国际避税，制定、完善相应的特别涉外税收法。我国现行税法对资本弱化问题作出的规定不完善，可参照国外做法予以明确。如可以规定负债与资本比率达到75%以上的属于资本弱化，利息不予扣除。另外应制定反避税地特别法规，彻底切断跨国公司与避税地之间的利润转移。
3.在税收征管法中强化纳税人负有延伸提供税收情报的义务。我国在涉外税收征管实践中，有必要在税收征管法中强化纳税人提供其经营资料的义务。明确纳税人提供税收情报的义务，将举证责任转移给纳税人，来证明自己行为的正当性，否则，就可认定其有避税嫌疑。
论文摘要:所得税的收入是我国财政收入的又一重要组成部分，占全部财政收入的20%以上，其地位，仅次于流转税而居第二。所得税是对利润的征税，所得税具有税负不转嫁、不隐匿，税负公平，调节力度强的特点。现行所得税:企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税存在问题，对经济的产生影响，需要完善现行所得税制度。
所得税是以所得额为课税对象而课征的一类税种的总称。所谓所得额是指纳税人在某一纳税年度的收人总额减去税法规定准予扣除项目金额后的余额。我国对所得额的征税分为法人所得税和自然人所得税。从我国现行税制的设置来看，第一层次的调节是流转税，它是对销售收人的征税，一般是按全额或增值额征税，如消费税、营业税、增值税;第二层次的调节是所得税，它是对利润的征税，一般是按纯所得征税，因为流转税和所得税的纳税人是同一人，若流转税按全额征税，所得税必然按净额征税，以避免重复征税;第三层次的调节是财产税，它是对财产的价值或数量征税，在整个税制体系中，是辅税种，以弥补流转税和所得税课税的不足。所得税作为整个税制体系的重要组成部分，具有不同于其他税类的特点:
1.税收负担的直接性。所得税一般由企业或个人作为纳税人履行纳税义务，而且税负最终由企业和个人承担。由于纳税人就是负税人，税负不能转嫁，所以被称为直接税。直接税的最大优点是政府对谁征税、谁就缴税，能达到政府预期的税收政策目标。
2.税收分配的公平性。所得税如果采用累进税率征税，能体现量能负担的原则，所得多的多征，所得少的少征，无所得不征。所谓累进税率就是随所得增长而逐级递增的税率制度。它的最大特点是矫正贫富差距，缓和阶级矛盾，稳定经济，达到税收公平的目的。
3.税收征收的公开性。所得税是直接税，一般不转嫁。所得税在征收方式上一般由企业或个人申报缴纳，采用按年计算，按期预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法;在征收环节上选择收人分配环节，是对利润的征收，所以，所得税征收具有公开性、透明度强的特点，易于征纳双方贯彻税收政策。
4.税收管理的复杂性。所得税是对所得额的征税，不论是企业或个人都要核算自己的纯所得额，相对比较流转税对销售收人计税而言，所得税的计算显得复杂，核算水平高，征收管理的成本高，难度大，所以所得税客观上要求整个社会有较高的信息化、核算水平和管理水平，才能将税款及时、足额、稳定人库。
5.税收收人的弹性。所得税是以所得额为征税对象，而所得额是随国民经济的发展变化和国民收人的变化而变化，因此，收人可靠。同时，所得税采用累进税率，能够自动适应国民经济周期的变化，随经济的繁荣和经济衰退而发挥稳定器的作用，促进国民经济稳定增长。我国现行所得税制主要设置三个税种，即企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税(以下简称外商投资企业所得税)、个人所得税。1994年所得税制改革，第一步先将性质不同的内资企业所得税归并，统一开征企业所得税(对内资企业使用);保留1991年7月改革的外商投资企业所得税(对涉外企业使用)，第二步，将内、外分设的企业所得税统一。个人所得税的改革，将对中国公民和外籍公民分设的三税合一，统一开征个人所得税(内、外统一)。1994税改至今，已经9个年头，所得税在组织财政收人，特别是调节经济、缩小贫富差距、缓和阶级矛盾方面起到了重要作用，中国改革开放20多年，国家综合国力的提高，人民生活水平的提高，都有赖于税收的贡献，但所得税在运行中也存在一些问题，有待于改革。
一、企业所得税、个人所得税存在问题及对经济的影晌
(一)企业所得税
企业所得税，也称法人所得税，是对企业的所得额征收的一种税。我国的法人所得税有两种，它们是内资企业所得税和外商投资企业所得税。这两个税种的共同点是:第一，两税种都是对利润所得的课征;第二，两税种的名义税率是一样的，内资企业所得税的税率是所得额的33%，而外商投资企业所得税的税率是所得额的300!0(中央)，所得额的3%(地方)，综合税率为33%。而两税种的不同点是:
1.在所得税收制度上内外资企业不一致，内外资企业分别适用两套税法。内资企业适用企业所得税涉外企业适用外商投资企业所得税。对法人利润征税采用内、外两套税法，一是违背了税收公平原则，特别是加人WTO一年后的今天，仍用内外两套税法的作法，有悖于国民待遇原则。二是内、外两套税在具体执行时，易造成误解，甚至是税收歧视。三是内外两套税法不利于企业在同一起跑线上竞争。
2.内外两套税法，确认所得额时税前扣除执行标准不一样。在扣除所得项目和比例上内资企业远远低于涉外企业，使涉外企业扣除项目金额多所得额少，从而税金也就少了，比如坏账准备金的提取比例，内资企业是年末应收账款的5%，而涉外企业是年末应收账款的3%，象计税工资、计算折旧的残值率、捐赠的扣除等扣除比例均不一样，存在内资低、涉外企业高的现象。其结果外商税负轻于内商税负。
3.内外两套税法，税收优惠政策不一样。我国是在“对外开放，对内搞活”的政策下，在20世纪80年代初期建立涉外所得税制，90年代初将涉外税制进行归并，建成外商投资企业所得税至今。当时中国为了大量吸引资本和技术，对外商规定了诸多税收优惠条款，比如:税率的优惠，特区减按巧%或24%征税，生产性企业的二免三减半;再投资退税;加速折旧等优惠。这些仅对外商用，这是非常英明和正确的，但今天情况已发生了巨大的变化，中国政治、经济稳定、投资的硬、软环境都发生了根本性变化，所以要适时调整。
4.内资企业所得税本身的有些税收优惠政策有些滞后。比如为支持发展第三产业的税收优惠，象副食品厂、服务业等等，过去是人民必须品，收费标准低，行业盈利少，免税鼓励其发展，而现在某些副食品、成了人们的调味品，价格上涨幅度很高，利润客观，可以取消减免税优惠政策。
5.内、外两套所得税在保护环境、促进科技进步方面的税收优惠政策取向上，用直接优惠多，而间接优惠少。西方国家在保护环境，促进科技进步的税收政策方面，有的是单独立法征税、有的使用间接优惠为主，直接优惠为辅。比如美国关于企业亏损弥补规定，可以向前三年，向后7年弥补，比较灵活;关于科技投资，超过一定百分比，可在所得税前列支部分投资等等。我国是利用废气、废渣、废液产生的利润，在计算所得税时允许税前列支，基本上是有利润才扣除，不与企业承担投资部分风险，不利于企业积极从事环保，科技方面的投资。
(二)个人所得税
1.个人所得税实行分项课征制。国际上个人所得税的征收有三种类型:一是总额课征制，如美国;二是分项课征制(我国);三是总额和分项课征制(如西欧一些国家)。一般财务会计核算水平高，纳税意识强，金融发达，非货币化程度高，电子货币使用普遍，征管手段高的国家，采用总额课征制，反之，易采用分项课征制。我国采用分项课征制，是符合当时的条件的，但时至今日，存在的问题:一是分项课征制，即分项确定收人、分项扣除、分项计算，易使纳税人收人化整为零，解收人，逃避税收。二是分项课征制，在税率制度上，不利体现所得多的多征，所得少的少征，无所得不征的累进税率制度，不能真正体现公平原则，不能体现富人缴税，穷人享受福利的思想。
2.个人所得税征税范围过窄，调节力度有限。
3.个声沂得税免征额过低，易使富人税变成穷人税。
4.个人所得税工资所得采取个人申报缴税，未考虑家庭人口间题，生计费扣除标准一样，有失公平。
5.个人所得税在征收方面存在一是公民纳税意识差;二是征管手段落后;三是收人多样化且采用现金结算多;四是个人财产收人不明晰，不确定，所有这些因素都影响了个人收人所得税及时、足额人库，使应收的税款收不上来，出现富人不缴税、少缴税，穷人缴税的现象。
二、完善所得课税的对策
(一)完善企业所得税税制
1.统一内外资企业所得税税制。依照国民待遇原则，以外商投资企业和外国企业所得税法为基本标准改革现有企业所得税，实现内外两套税法的合并。改革要按统一规范的原则进行.科学界定纳税人和征税范围，统一税基、统一税率、统一优惠政策，参照国际惯例，规定税前扣除范围和标准，重点清理并消除带有歧视性的税收政策，解决好外资企业优惠多于内资企业，非国有企业优惠多于国有企业的问题，实现对、外资企业的税收平等待遇，提高内资企业的市场竞争力。
2.完善我国企业所得税优惠政策，除保留特定区域(如我国西部地区)优惠政策外，逐步取消其他地区性优惠政策，为不同地区和各类企业创造公平的竞争环境。取消内资企业对第三产业已到期的优惠政策。同时，根据国家产业政策导向，对高新技术产业、新兴产业、实行税收优惠，推动产业的优化和升级。
3.所得税的优惠方式由已往以直接减免税为主，间接减免税为辅改为间接减免税为主，直接减免为辅的方式，参与企业投资风险，鼓励科技进步，间接减免税的方式有加速折旧、投资抵免、费用扣除，科研开发基金等优惠方式。
(二)完善个人所得税税制
1.改分项课征制为总额和分项课征制。这一模式的具体做法是，在进一步规范目前分类所得的基础上，先以源泉预扣的办法预征分类所得税，在纳税年度终了时，由纳税人申报其全年综合的各项所得，由税务机关核定其应税毛所得额，调整所得额和应税净所得额，并据以计算出年度应纳税额，对年度内已纳的税额作结算调整，多退少补。这样做一是符合我国国情，二是将多元化收人纳人个税的总控管理，以利于公平税收。
2.扩大征税范围，严格控制减免税。现行个人所得税的课税范围过窄，仅例举项，应适时扩展。对于一些个人的福利收人和从事农、林、牧、渔等个人收人超过扣税标准的所得应列为征税对象。对属于常规课税项目的国债利息，省政府和部委以上单位的奖励，股票转让等应考虑纳人计税范围。取消对偶然所得中一次中奖收人不超过1万元免税的规定。个人投资人股的股息、红利征收个人所得税和企业所得税征收有重复征税之嫌。具体解决办法，国际上有三种做法:一是采用归集抵免法;二是对利润征了所得税的，不再征个人所得税;三是采用低税率征税。据我国个人所得税征管现状，采用第三种方法，在征收企业所得税后个人分得的股息、红利所得，计算个人所得税时，由现行税率20%调低至10%或5%，以降低个人投资所承担的过高税负，减轻重复征税，刺激个人投资。
3.合理确定费用扣除项目和扣除标准。扣除项目应包括纳税人为取得纳税所得发生的支出，基本生计费用和特别扣除费用，扣除标准要考虑纳税人的婚姻状况、赌养人口、年龄和健康状况、医疗、教育费用等因素，并根据收人、物价水平等因素适时调整，以体现公平原则。
4.提高个人所得税的免征额由800提高到1500元，以真正体现富人缴税、穷人享受福利。
5.提高公民纳税意识。要让每位公民知道，小偷偷的是别人的钱，而偷税偷的是国家钱也是大家钱。所以要大力宣传税法、执法、守法。对于违法者，严惩不怠。完善代扣代缴与自行申报制度，建立纳税人编码制度。个人所得税改革成败的关键在于建立健全个人所得税税源监控机制。要在继续完善代扣代缴与自行申报制度的基础上，尽快建立纳税人编码实名制。以信息技术手段为支持，加强与银行、工商行政管理部门、海关、公安、法院的配合，对纳税人的账户、号码等实行全面的监控，防止税源流失。
(三)加大税收优息政策的科技导向
论文摘要:所得税的收入是我国财政收入的又一重要组成部分，占全部财政收入的20%以上，其地位，仅次于流转税而居第二。所得税是对利润的征税，所得税具有税负不转嫁、不隐匿，税负公平，调节力度强的特点。现行所得税:企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税存在问题，对经济的产生影响，需要完善现行所得税制度。
所得税是以所得额为课税对象而课征的一类税种的总称。所谓所得额是指纳税人在某一纳税年度的收人总额减去税法规定准予扣除项目金额后的余额。我国对所得额的征税分为法人所得税和自然人所得税。从我国现行税制的设置来看，第一层次的调节是流转税，它是对销售收人的征税，一般是按全额或增值额征税，如消费税、营业税、增值税;第二层次的调节是所得税，它是对利润的征税，一般是按纯所得征税，因为流转税和所得税的纳税人是同一人，若流转税按全额征税，所得税必然按净额征税，以避免重复征税;第三层次的调节是财产税，它是对财产的价值或数量征税，在整个税制体系中，是辅税种，以弥补流转税和所得税课税的不足。所得税作为整个税制体系的重要组成部分，具有不同于其他税类的特点:1.税收负担的直接性。所得税一般由企业或个人作为纳税人履行纳税义务，而且税负最终由企业和个人承担。由于纳税人就是负税人，税负不能转嫁，所以被称为直接税。直接税的最大优点是政府对谁征税、谁就缴税，能达到政府预期的税收政策目标。2.税收分配的公平性。所得税如果采用累进税率征税，能体现量能负担的原则，所得多的多征，所得少的少征，无所得不征。所谓累进税率就是随所得增长而逐级递增的税率制度。它的最大特点是矫正贫富差距，缓和阶级矛盾，稳定经济，达到税收公平的目的。3.税收征收的公开性。所得税是直接税，一般不转嫁。所得税在征收方式上一般由企业或个人申报缴纳，采用按年计算，按期预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法;在征收环节上选择收人分配环节，是对利润的征收，所以，所得税征收具有公开性、透明度强的特点，易于征纳双方贯彻税收政策。4.税收管理的复杂性。所得税是对所得额的征税，不论是企业或个人都要核算自己的纯所得额，相对比较流转税对销售收人计税而言，所得税的计算显得复杂，核算水平高，征收管理的成本高，难度大，所以所得税客观上要求整个社会有较高的信息化、核算水平和管理水平，才能将税款及时、足额、稳定人库。5.税收收人的弹性。所得税是以所得额为征税对象，而所得额是随国民经济的发展变化和国民收人的变化而变化，因此，收人可靠。同时，所得税采用累进税率，能够自动适应国民经济周期的变化，随经济的繁荣和经济衰退而发挥稳定器的作用，促进国民经济稳定增长。我国现行所得税制主要设置三个税种，即企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税(以下简称外商投资企业所得税)、个人所得税。1994年所得税制改革，第一步先将性质不同的内资企业所得税归并，统一开征企业所得税(对内资企业使用);保留1991年7月改革的外商投资企业所得税(对涉外企业使用)，第二步，将内、外分设的企业所得税统一。个人所得税的改革，将对中国公民和外籍公民分设的三税合一，统一开征个人所得税(内、外统一)。1994税改至今，已经9个年头，所得税在组织财政收人，特别是调节经济、缩小贫富差距、缓和阶级矛盾方面起到了重要作用，中国改革开放20多年，国家综合国力的提高，人民生活水平的提高，都有赖于税收的贡献，但所得税在运行中也存在一些问题，有待于改革。
一、企业所得税、个人所得税存在问题及对经济的影晌
(一)企业所得税
企业所得税，也称法人所得税，是对企业的所得额征收的一种税。我国的法人所得税有两种，它们是内资企业所得税和外商投资企业所得税。这两个税种的共同点是:第一，两税种都是对利润所得的课征;第二，两税种的名义税率是一样的，内资企业所得税的税率是所得额的33%，而外商投资企业所得税的税率是所得额的300!0(中央)，所得额的3%(地方)，综合税率为33%。而两税种的不同点是:
1.在所得税收制度上内外资企业不一致，内外资企业分别适用两套税法。内资企业适用企业所得税涉外企业适用外商投资企业所得税。对法人利润征税采用内、外两套税法，一是违背了税收公平原则，特别是加人wto一年后的今天，仍用内外两套税法的作法，有悖于国民待遇原则。二是内、外两套税在具体执行时，易造成误解，甚至是税收歧视。三是内外两套税法不利于企业在同一起跑线上竞争。
2.内外两套税法，确认所得额时税前扣除执行标准不一样。在扣除所得项目和比例上内资企业远远低于涉外企业，使涉外企业扣除项目金额多所得额少，从而税金也就少了，比如坏账准备金的提取比例，内资企业是年末应收账款的5%，而涉外企业是年末应收账款的3%，象计税工资、计算折旧的残值率、捐赠的扣除等扣除比例均不一样，存在内资低、涉外企业高的现象。其结果外商税负轻于内商税负。
3.内外两套税法，税收优惠政策不一样。我国是在“对外开放，对内搞活”的政策下，在20世纪80年代初期建立涉外所得税制，90年代初将涉外税制进行归并，建成外商投资企业所得税至今。当时中国为了大量吸引资本和技术，对外商规定了诸多税收优惠条款，比如:税率的优惠，特区减按巧%或24%征税，生产性企业的二免三减半;再投资退税;加速折旧等优惠。这些仅对外商用，这是非常英明和正确的，但今天情况已发生了巨大的变化，中国政治、经济稳定、投资的硬、软环境都发生了根本性变化，所以要适时调整。
4.内资企业所得税本身的有些税收优惠政策有些滞后。比如为支持发展第三产业的税收优惠，象副食品厂、服务业等等，过去是人民必须品，收费标准低，行业盈利少，免税鼓励其发展，而现在某些副食品、成了人们的调味品，价格上涨幅度很高，利润客观，可以取消减免税优惠政策。
5.内、外两套所得税在保护环境、促进科技进步方面的税收优惠政策取向上，用直接优惠多，而间接优惠少。西方国家在保护环境，促进科技进步的税收政策方面，有的是单独立法征税、有的使用间接优惠为主，直接优惠为辅。比如美国关于企业亏损弥补规定，可以向前三年，向后7年弥补，比较灵活;关于科技投资，超过一定百分比，可在所得税前列支部分投资等等。我国是利用废气、废渣、废液产生的利润，在计算所得税时允许税前列支，基本上是有利润才扣除，不与企业承担投资部分风险，不利于企业积极从事环保，科技方面的投资。
(二)个人所得税
1.个人所得税实行分项课征制。国际上个人所得税的征收有三种类型:一是总额课征制，如美国;二是分项课征制(我国);三是总额和分项课征制(如西欧一些国家)。一般财务会计核算水平高，纳税意识强，金融发达，非货币化程度高，电子货币使用普遍，征管手段高的国家，采用总额课征制，反之，易采用分项课征制。我国采用分项课征制，是符合当时的条件的，但时至今日，存在的问题:一是分项课征制，即分项确定收人、分项扣除、分项计算，易使纳税人收人化整为零，解收人，逃避税收。二是分项课征制，在税率制度上，不利体现所得多的多征，所得少的少征，无所得不征的累进税率制度，不能真正体现公平原则，不能体现富人缴税，穷人享受福利的思想。
2.个人所得税征税范围过窄，调节力度有限。
3.个声沂得税免征额过低，易使富人税变成穷人税。
4.个人所得税工资所得采取个人申报缴税，未考虑家庭人口间题，生计费扣除标准一样，有失公平。
5.个人所得税在征收方面存在一是公民纳税意识差;二是征管手段落后;三是收人多样化且采用现金结算多;四是个人财产收人不明晰，不确定，所有这些因素都影响了个人收人所得税及时、足额人库，使应收的税款收不上来，出现富人不缴税、少缴税，穷人缴税的现象。
二、完善所得课税的对策
(一)完善企业所得税税制
1.统一内外资企业所得税税制。依照国民待遇原则，以外商投资企业和外国企业所得税法为基本标准改革现有企业所得税，实现内外两套税法的合并。改革要按统一规范的原则进行.科学界定纳税人和征税范围，统一税基、统一税率、统一优惠政策，参照国际惯例，规定税前扣除范围和标准，重点清理并消除带有歧视性的税收政策，解决好外资企业优惠多于内资企业，非国有企业优惠多于国有企业的问题，实现对、外资企业的税收平等待遇，提高内资企业的市场竞争力。
2.完善我国企业所得税优惠政策，除保留特定区域(如我国西部地区)优惠政策外，逐步取消其他地区性优惠政策，为不同地区和各类企业创造公平的竞争环境。取消内资企业对第三产业已到期的优惠政策。同时，根据国家产业政策导向，对高新技术产业、新兴产业、实行税收优惠，推动产业的优化和升级。
3.所得税的优惠方式由已往以直接减免税为主，间接减免税为辅改为间接减免税为主，直接减免为辅的方式，参与企业投资风险，鼓励科技进步，间接减免税的方式有加速折旧、投资抵免、费用扣除，科研开发基金等优惠方式。
(二)完善个人所得税税制
1.改分项课征制为总额和分项课征制。这一模式的具体做法是，在进一步规范目前分类所得的基础上，先以源泉预扣的办法预征分类所得税，在纳税年度终了时，由纳税人申报其全年综合的各项所得，由税务机关核定其应税毛所得额，调整所得额和应税净所得额，并据以计算出年度应纳税额，对年度内已纳的税额作结算调整，多退少补。这样做一是符合我国国情，二是将多元化收人纳人个税的总控管理，以利于公平税收。
2.扩大征税范围，严格控制减免税。现行个人所得税的课税范围过窄，仅例举项，应适时扩展。对于一些个人的福利收人和从事农、林、牧、渔等个人收人超过扣税标准的所得应列为征税对象。对属于常规课税项目的国债利息，省政府和部委以上单位的奖励，股票转让等应考虑纳人计税范围。取消对偶然所得中一次中奖收人不超过1万元免税的规定。个人投资人股的股息、红利征收个人所得税和企业所得税征收有重复征税之嫌。具体解决办法，国际上有三种做法:一是采用归集抵免法;二是对利润征了所得税的，不再征个人所得税;三是采用低税率征税。据我国个人所得税征管现状，采用第三种方法，在征收企业所得税后个人分得的股息、红利所得，计算个人所得税时，由现行税率20%调低至10%或5%，以降低个人投资所承担的过高税负，减轻重复征税，刺激个人投资。
3.合理确定费用扣除项目和扣除标准。扣除项目应包括纳税人为取得纳税所得发生的支出，基本生计费用和特别扣除费用，扣除标准要考虑纳税人的婚姻状况、赌养人口、年龄和健康状况、医疗、教育费用等因素，并根据收人、物价水平等因素适时调整，以体现公平原则。
4.提高个人所得税的免征额由800提高到1500元，以真正体现富人缴税、穷人享受福利。
5.提高公民纳税意识。要让每位公民知道，小偷偷的是别人的钱，而偷税偷的是国家钱也是大家钱。所以要大力宣传税法、执法、守法。对于违法者，严惩不怠。完善代扣代缴与自行申报制度，建立纳税人编码制度。个人所得税改革成败的关键在于建立健全个人所得税税源监控机制。要在继续完善代扣代缴与自行申报制度的基础上，尽快建立纳税人编码实名制。以信息技术手段为支持，加强与银行、工商行政管理部门、海关、公安、法院的配合，对纳税人的账户、号码等实行全面的监控，防止税源流失。
(三)加大税收优息政策的科技导向
【关键词】关联关系；资本弱化；转让定价
一、国际上及若干国家的法律规定
联合国（UN）和OECD各自制定的“国际税收协定范本”中，均在第9条“联属企业”作出以下规定：“当（1）缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制和资本，或者（2）同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制和资本。在上述任何一种情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系。”作为指导性的文件，“两个范本”对转让定价税制和资本弱化税制中有关关联关系的认定标准并未作出具体或有区别的规定，而是仅仅对关联关系作出了原则性规定。然而，世界各国的国内税法中，对转让定价和资本弱化中的关联关系往往分别加以规制，在司法实践中也常采用不同的标准①。此处仅以美国、英国和日本为例，作一简要分析。
（一）若干国家在转让定价税制中对关联关系的认定
美国《国内收入法典》第482节对关联企业的认定标准综合规定为：“任何两个或两个以上的组织、贸易主体或经营主体，共同隶属于同一利益主体，或者根据相同权益直接或间接控制的情况下……”并附有若干具体规定加以解释：“受控制于”包括任何类型的控制，不论直接的或间接的、法律规定的或非法律规定的，也无论是已经实施的或尚未实施的都属于“受控制”范围。
英国在《1988年所得税与公司税法案》第770－773节中对关联关系的定义使用了“控制权”（Control over）一词，并在第773节对此解释为：这类控制权体现在占有的股份或选举权中，或体现在关联企业组织章程赋予的权限中，或体现在任何规定处理权限的正式文件中。总之，必然有一定的客观凭证据以表明这类控制权。
日本对关联企业的认定有两个标准：一个是它们拥有50%以上的所有权，这个所有权既可以表现为股份，也可表现为投资额；另一个是它们之间具有某种“特殊关系”，即①公司50%以上的负责人，是另一公司的雇员或负责人（负责人可以包括董事或法定审计员）；②公司的董事是或曾是其他公司的雇员或负责人；③公司一定百分比的经营交易是与相对公司进行的；公司经营所必须使用的未偿贷款的一定百分比是从下属公司借入或由下属公司担保的。两者只要有一个满足就被认定为具有关联关系。②
（二）若干国家在资本弱化税制中对关联关系的认定
美国于1989年通过了《收入调和法案》（The Revenue Reconciliation Act），该法案对1986年的《国内收入法典》进行了一定的修改，对资本弱化的规制采用“正常交易原则”。如果非关联企业之间，在相同或相似情况下不可能提供的贷款，而关联企业之间发生了这样的贷款行为，税务当局则应当认定该贷款为“非正常交易”，关联企业内部的贷款就应当视为股权，贷款利息则不允许税前扣除。这种关联企业要求股权控制在50%以上，而且并不要求接受股息分配的关联方必须是非居民。
英国法律规定以下标准即为关联企业，适用有关资本弱化的法规：（1）国外的关联公司持有英国公司75%以上的股权；（2）英国公司和该外国关联公司同时被另一个非英国居民公司持股75%以上；（3）英国公司和该外国关联公司同时被另一个英国公司控股75%以上，除非借款的英国居民公司其股权90%或以上直接由一个英国居民公司所持有。而且不区别对待居民和非居民关联企业，只要符合上述标准，都要受有关法规的限制，这规定在1995年《金融法》中。③④
日本对关联方关系的确定，主要体现在对国外控股股东的认定上。①直接或间接持有国内法人已经发行的股票或股权总数的50%以上（含50%）。②非日本居民或者外国法人对该国内法人拥有全部或者部分实质性经营决策权；③国内法人大部分经营活动或者所需大部分资金依赖于该非日本居民或该外国法人；④国内法人经营是从该非日本居民或特定的外国企业借款或者得到担保。
二、比较分析转让定价和资本弱化税制对关联关系的规定
（一）对关联关系的认定不同
通过比较以上国家的相关法律规定，笔者认为：
1.对于转让定价税制中关联关系的认定，各国都从“控制”的角度来解释，并将是否存在控制作为判定关联关系的基本标准。同时，不仅注重股权控制，还十分注重非股权控制，不仅涉及直接控制，也涉及间接控制。而且，与股权拥有率这一形式基准相比，各国似乎更倾向于从实质基准来解释。而且美国更为严格，以共同经营业务的结果为准，只要存在按利益主体意图进行利润转移，即可据以推定为“受控制”，从而决定其间的关联关系。
2.相比转让定价税制，在资本弱化税制中对关联关系的认定各国则相对宽松，即基本都规定了一定的股权控制比例，如美国和日本规定为50%，英国则规定为75%。这就说明了在资本弱化税制中，关联企业的认定标准更高，能够被认定为存在关联关系的难度就更大，因而企业间的贷款更容易符合“正常交易原则”。虽然，近些年来各国随着资本弱化现象的加重也出现了关联关系认定标准“实质重于形式”的趋势，但和转让定价税制相比，显然还不够严格。
3.目前世界上仍然存在统一或类似规定关联关系的情形，即并不对转让定价税制和资本弱化税制中的关联关系作严格区分，例如，上述日本即对两者作出了类似的规定。
（二）通过两者的关系及本质分析其不同规定的原因
有学者认为金融也是跨国企业常用的进行转让定价的领域，资本弱化也视为转让定价的一种形式。⑤⑥但笔者认为，虽然二者在形式和最终目的上都是相似的，即都要求双方具有关联关系，都是为了实现国际避税的目的，但两者在性质上却是完全不同的：
1.从实质上来说，转让定价是跨国公司为了其全球经营战略，为了实现其整体利益最大化、费用最小化，采取有别于正常交易价格的定价办法来决定它们之间的内部交易价格、收入或费用分摊，实质上是一种利润转移；而资本弱化实质上并不发生利润的转移，只是将利润的形式从股息变成了利息，是跨国关联方利用东道国对股息和利息的税收差别待遇，规避东道国的部分税收管辖权。
2.从损害利益的主体来看，转让定价至少要涉及到两个国家的税收管辖权，即规避了高税国的居民税收管辖权，转而服从于低税国的居民税收管辖权，或相反，即“逆向转让定价”。而资本弱化只涉及到东道国的居民税收管辖权，即居民公司利用东道国对股息和利息采取的税收差别待遇，规避了东道国的居民税收管辖权，一般只是损害了东道国的税收利益，与资本输出国税收利益无涉。⑦
3.而且，即使在最为相似的情况下，即资金融通领域的转让定价和资本弱化税制相比，也有很大的差别。前者要求关联企业间的贷款融资交易的利率必须过分高于或低于金融市场上同类贷款的正常利率才能受到纳税调整，而后者关联企业之间资本弱化性质的贷款融资交易完全可以按照公开市场上的正常商业贷款利率来安排，不一定非要在贷款利率上进行人为操纵。这也说明资本弱化并不属于转让定价的一种形式。
因此，笔者认为，在国内税法中对资本弱化或转让定价的关联关系分别加以规定是有必要的。首先，资本弱化和转让定价是两种完全不同的国际避税方式，前文已经述及；其次，转让定价作为跨国公司或跨国联属企业的避税手段，牵涉的利益更为广泛，往往涉及两个国家的税收管辖权，而资本弱化只涉及东道国的居民税收管辖权；最后，与转让定价税制相比，资本弱化税制不宜过于严格，因为资本弱化从狭义上看，属于企业经营自的一部分，而转让定价的行为本身就损害了其他市场竞争主体，属于扰乱市场秩序的行为，应当从严规制。
三、我国税法对关联关系的规定及分析
根据2008年《特别纳税调整管理规程（试行）》第7条的规定，《企业所得税法实施条例》第109条“特别纳税调整”和《税收征管法实施细则》第51条中所称的关联关系，主要是指企业与其他企业、组织或个人具有下列之一关系：
（一）相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上；直接或间接同为第三方所持有股份达到25%或以上；间接持有股份按各层持股比例相乘计算，如一方对另一方持有股份超过50%的，按100%计算。
（二）企业与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占企业实收资本50%或以上，或企业借贷资金总额的10%或以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。
（三）企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名以上（含一名）常务董事是由另一方所委派，或同为第三方所委派。
（四）企业的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。
（五）企业购销活动由另一方控制。
（六）企业接受或提供劳务由另一方控制。
（七）对企业生产经营、交易具有实质控制或在利益上具有相关联的其他关系，包括家族、亲属关系等。
从我国的上述规定中可以看出：
首先，我国资本弱化税制和转让定价税制的规定开始较晚，还处在发展完善阶段，尚没有专门的法律予以分别规定，因而对关联关系的认定标准还交织在一起，未予明确、严格地区分。
其次，我国关于关联关系的认定标准，从上述规定可以看出已经突出了“实质控制”的理念，即虽然明确了25%的股权控制比例，但在此之外也规定了人事调配、经营活动等方面的联系，在转让定价税制方面已经比较严格。
最后，该标准对于资本弱化规制来说，过于严格。我国的限制水平是25%，而且还有其他一些要求，已经远远超过了美国、英国日本等多数发达国家限制标准，这对资本的流动产生了不小的限制，容易对我国的宏观经济利益造成一定损害。
四、结语
本文以美国、英国和日本为例，分析比较了其转让定价和资本弱化税制中对关联关系的认定标准，从中得出各国对两者多为分别规定，但仍存在统一或作类似规定情形的结论，并通过转让定价和资本弱化的本质以及各国规制的目的分析了对其作不同规定的原因和必要性，基于此，联系我国税法中的规定，认为我国税法对两者的规制规则尚不够完善，仍需进一步研究并提出有价值的建议，尤其是对转让定价和资本弱化税制中关联关系的区别认定已经十分明显和必要。
注释：
①萧承龄.面对经济全球化的国际税收管理对策[J].涉外税务,2000(10):24.
②袁方.转让定价税制的国际比较及对我国的启示[J].中小企业管理与科技,2009(8下).
③Clayson and Murray,UK Rewrites Thin Cap.Rules,International Tax Review,London:Feb 1995,6:16.
④朱青.国际税收[M].中国人民大学出版社,2001:189.
⑤杨斌.国际税收制度规则和管理方法的比较研究[M].中国税务出版社,2002:254.
⑥Tim Edgar.The Thin Capitalization Rules:Role and Reform[M].Taxfind-Publication:Canadian Tax Foumdation,1999:4.
⑦Andrew M.C.Smith.Thin Capitalization Rules and the Arm’s Length Principle[J].International Transfer Pricing Journal,1995,2(2):17.
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税收饶让制度1953年首创于英国，二十世纪六七十年代以来得到了广泛施行。它是居住国对其居民因收入来源国税收减免优惠下未缴纳的部分税额视为已经缴纳而给予抵免。税收饶让不是一种消除国际重复征税的方法，而是投资母国对从事国际经济活动的本国投资者实施的一项鼓励对外投资的税收优惠措施，是在税收抵免基础上进行的。
发达国家中对税收饶让条款存在较大的分歧，美国极力反对饶让抵免条款，而大部分发达国家却对该条款持肯定态度。发展中国家对于税收饶让条款的立场则较为明确，基本上持有赞成的态度。在实践中，税收饶让较多地存在于发展中国家与发达国家之间。发展中国家从加强外资利用的需要出发，推出了诸多形式的减免税优惠措施，而多数发达国家为了增加资本输出，促进本国经济对外扩张，通常也愿意与东道国签订税收饶让抵免条款。
伴随着经济全球化的显著加快，世界各国的税收饶让制度也在不断地发展完善。日本和韩国分别作为发达国家和新型工业化国家的代表，在税收饶让制度和实践方面各具特色。相比之下，我国的税收饶让制度安排还较为滞后。基于日韩两国的制度设计与实践经验借鉴，围绕鼓励我国企业境外投资、减轻企业税负等目标，着眼于饶让条款的使用年限、饶让比率以及使用年限等方面，促进我国税收饶让制度的进一步完善。
二、税收饶让的效应分析
（一）积极效应
税收饶让制度之所以受大多数发达国家以及发展中国家的追捧，是因为它对于东道国、居住国及纳税主体都产生了积极的效应，主要表现在以下几个方面：
1. 对于东道国，税收饶让制度的实施可以促进东道国的资本输入。若东道国和居住国之间签订有税收饶让协定，则居住国的企业更愿意在该东道国投资，这样的投资软环境更有利于从居住国引进外资、先进技术和管理方法，使税收优惠更有效率和实际意义。我国在与丹麦、新加坡等国签订税收协定中，为使税收饶让协定发挥积极效应，特别在有关法律中作出有关减、免税或退税的规定，并经缔约双方主管当局同意给予税收饶让抵免，带动我国经济发展。
2. 对于居住国，税收饶让制度的实施能够提高本国投资者在东道国的竞争能力。在对外投资行为决策中，除了需具备产业、技术等区域比较优势外，输出资本的营运成本高低也是极其重要的一个影响因素。居住国给予东道国税收饶让待遇有助于减轻本国输出资本的税负，增强境外企业的成本优势，像法国、韩国等国，不仅对来源于境外的营业利润给予免税外，还同意对投资所得给予税收饶让，这就提高了企业在东道国市场上的竞争能力。
3. 对于纳税人，税收饶让制度的实施可以给予其实际的纳税优惠减免。由于税收饶让制度的存在，跨国纳税人在居住国已经缴纳的税款可以得到优惠减免，这使得跨国纳税人真正得到了居住国政府所给予的实惠。若这部分的资金用于投资再生产，成本则会比同类商品低，这在无形中提高了产品的竞争力，增加了跨国公司的净利润。
（二）消极效应
正如美国极力排斥税收饶让制度那样，该制度也存在着的消极一面。总的来说，对于不同的经济主体，消极效应主要表现在以下几个方面：
1. 对于东道国，税收饶让会使得投资者所得的优惠资金不汇回。投资者是否乐于把由于税收饶让而得到实惠的资金汇回，受诸如东道国的鼓励再投资优惠政策、市场大小以及母公司的发展状况等因素的影响。如果公司不把资金用于母国的再投资，这样做反而会影响东道国的财政收入，不利于国家的长期发展。例如，加拿大就仅对在本国的营业利润同意税收饶让，而对国外的投资所得一般不同意饶让；英国也只是承认对我国常设机构征收的外国企业所得税及地方所得税的减免给予饶让。
2. 对于居住国，税收饶让将会使管理成本的增加及本国资源的外流。一方面，如果居住国过度的实行税收饶让，鼓励企业境外投资，这会使本国的就业机会转移，影响本国经济的发展。这一点上美国是典型代表，为了维护本国的财政收入和就业机会，一直反对签订税收饶让协定；另一方面，税收饶让抵免的计算方法较为复杂，这在一定程度上增加了税务部门的管理成本。
3. 对于纳税人，税收饶让会造成逃漏税及资本外流。一方面，税收饶让协定的签订，不仅无形中会使本国纳税人存在逃避税的可能，而且第三国的纳税人也会利用转移定价、转移避税或者只将居住国用作避税渠道等方式进行避税。另一方面，税收饶让制度在一定程度上有悖于资本输出中性原则，使纳税人认为国外税负要少于国内，这样极易造成资本外流。
三、日韩税收饶让制度及其实践
（一）日本的税收饶让实践
作为亚洲最发达的国家，日本外向型经济的迅速崛起与其中小企业的快速成长密不可分。它通过一系列细致入微的税收服务支持机制，为中小企业营造了一个良好的投资环境。
日本是广泛使用饶让抵免条款的典型代表，在与亚洲各发展中国家的税收协定中，多数为日本单方面承担饶让抵免义务，它对来自于发展中国家给予其直接投资的税收减免额均视为已纳税款，允许从国内法人税中抵扣，并根据税收条约和缔约对方国的国内法，通常把针对利息、股息和使用费等投资所得的减免额作为抵免对象。对于纳税人，为避免双重征税，日本专门设置了股息抵免项目。当应纳税总所得额低于1000万日元时,扣除额为股息所得的10%,应纳税总所得额超过1000万日元时,扣除额为股息所得的10%和超过部分的股息所得的5%的合计金额；对于中小企业，日本税法明确规定了不同的饶让对象及饶让比率，将逃漏税控制的到最低限度。若该企业是于2006年3月31日之前购进的指定机械和节能型设备，按其购进价的7%,从法人税额中饶让扣除，扣除限额为法人税额的20%。同时，对于特定的中小企业，若其购进的商用机械、设备、家具、固定组装设备、货车、大型船只，则可选择按购进成本的7%进行特别税额扣除或者按30%提取特别折旧，7%的税额扣除也可以适用于特定租赁资产。另一方面，对于从事技术开发的中小企业，税法规定企业研究开发费用的6%可从所得税中给予饶让抵免。
从日本援用饶让抵免条款的实践看，尽管其税收饶让体系是针对不同的对象，并且饶让优惠额度也是在规定的限额内，但是据统计，日本公司对与其签订有税收饶让抵免协定的国家的投资是与日本没有签订税收饶让抵免协定的国家的1.4至2.4倍，这在无形中就促进日本公司“走出去”开展境外投资（见图1）。
（二）韩国的税收饶让实践
韩国是成功运用税收优惠政策激发其发展动能的新兴工业化国家。围绕经济发展这个总体目标，现存的税收优惠政策重点指向了企业结构与地区结构的调节以及投资增长与技术进步两个经济总量要素的激励方面，税收优惠手段多，导向功能较为突出。
韩国税收饶让的给予取决于韩国的经济发展状况、政府对资本外流的态度、国内就业的压力以及双边协定的谈判等诸多因素。对于纳税人，境外所得在国外已纳税款在计征个人所得税时允许抵免，但是抵免额以该项所得按照本国税法计算的应纳税额为限，不足抵免部分可以往后结转5年；对于中小企业，税务部门还做出了较为详细的政策，针对于为提高生产率而进行的设备投资、环境友好型设备和安全设备的投资以及节能设备的投资的税收抵免都作出了详细比例，前两类的投资均可按照投资额的3%抵免，但后者可高达10%比率，由此可以看出，韩国对节能设备的投资的重视；另外，韩国对于拥有特定资源的国家对其进行的投资，则其在母国免交的所得税在韩国也给予饶让抵免。
需注意的是，为控制税收优惠滥用，韩国实行最低税制度，即对于公司，其公司所得税负不能低于未考虑税收优惠前税基的15%（中小企业税基在1000亿韩元以下的部分为13%），否则需要选择缴纳15%的最低税以代替公司所得税；对于个人的经营所得，其税负不能低于不考虑税收优惠前应纳税额的35%，否则按其优惠前应纳税额的35%计纳最低税以代替个人所得税。随着税收饶让条款的不断实施、改进和应用，韩国对外投资的步伐也在不断地加快、规模日益扩大（见图2）。
（三）日韩税收饶让实践比较
纵观日本和韩国的境外税收优惠的目标和税收饶让体系及其实践，二者具有相似或共同点，均积极倡导税收饶让，利用在税收优惠的基础上更进一步的支持国内企业“走出去”开展境外投资。但二者奉行的经济政策不同，税收饶让也要从本国国情出发，有所侧重，体现本国的特色（详见表1）。
四、完善我国税收饶让制度的思考
我国现行的税收饶让协定大部分都是在上世纪八九十年代签订的，截止2010年1月，我国已经与89个国家和地区签署了双边税收协定，其中82个正式生效，包含税收饶让抵免条款的有41个，其中有22个国家单方面给予我国税收饶让待遇，19个国家与我国实施相互给予饶让的制度安排。相对于目前我国经济发展的实践来说已显滞后。同时，原有的税收饶让安排主要基于我国对外资流入的鼓励，而且往往是单方面要求外国政府对其投资者在我国所享受的减免税额予以税收饶让。在与发展中国家之间签订的税收协定中，一般都不列入税收饶让抵免条款。就总体而言，除了少数几个国家外，我国对境外投资企业的境外所获优惠不给予饶让抵免。这种税收饶让制度安排反映了我国资本流动管理重点上的失衡，即注重鼓励外来资本的输入，而忽略了本国资本的对外输出，显然这对我国企业境外投资发展的不利的。因此，必须进一步完善我国的税收饶让体系。
（一）适度扩大税收饶让所覆盖的国家范围，建立合理评估税收饶让体系
税收饶让条款的签订应发挥其应有的效应，适度扩大其覆盖的国家区域范围。由于发达国家的税收优惠政策规定比较少，而我国仍是处在净资本输入国的地位，因此我国现阶段仍要扩大与发展中国家的税收饶让的协议签订，如与我国相互投资不多的发展中国家蒙古、巴林、尼日利亚和委内瑞拉等，虽然已经签订有双边税收协定，但税收饶让抵免仍没有实际实施，因而我国应尽量扩大适度的扩大税收饶让多覆盖的国家范围。此外，在此基础上，也应该将税收饶让条款进行定性定量分析，建立税收饶让绩效评价体系，合理评估税收饶让条款的政策目标是否与我国现阶段经济发展的总目标相符，优化税收饶让体系。
（二）合理的限制税收饶让的使用范围
OECD（经济合作与发展组织Organization for Economic Co-operation and Development 简称经合组织）对税收饶让条款进行评估时，就明确指出要避免该条款的滥用。我国在签订饶让条款时，要对一些限定行业和产业项目做出明确的限制，确保饶让抵免条款不被应用于宽泛的税收优惠项目及消极所得中。如韩国就对拥有特定资源的国家对韩国资源开发投资免除所得税，则被免除的税额在韩国给予饶让抵免。目前资本短缺仍是我国制约经济发展，如公共基础设施、工厂、设备和技术等领域，政府应确保在引进需要的外资和先进技术的同时，保持行业的持续稳定的发展。
（三）灵活合理规定税收饶让的比率及使用年限
在签订税收协定中，我国应针对不同的投资设定不同的饶让比率或者设定一个比率浮动范围，可以借鉴日本的做法，将利息、股息和使用费的税收饶让比率进行限制，避免滥用税收饶让条款的发生。另外，在设定条款是使用年限时，要进行实时调整，尽量避免签订永久性优惠条款，结合我国经济的发展水平，当行业足够成熟时，应进行必要的调整，针对不同对象坚持不同的原则，同时依据对方税法确立不同的谈判目标。
在对外谈判签订税收协定时，不仅要求对方承担税收饶让抵免的义务，我方也应主动承担此义务，使对外投资的各类跨国企业均能享受税收饶让的待遇，提高饶让抵免条款的实施效果，促进对外投资规模扩大的同时开拓国际市场，转移目前已出现的国内过剩的生产能力，提高我国企业对外投资的积极性。
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论文关键词：企业年金,税收优惠,国际比较
一、背景介绍
2009年底，国税函[2009]694号关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知中，结合《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的有关规定，将有关问题明确如下[2]：
一、企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除；
二、企业年金的企业缴费计入个人账户的部分，应视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣除任何费用，按照“工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得税款。
同时，财税[2009]27号关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知中规定：自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。
企业年金是养老保障体系“三大支柱”中的第二支柱，是对基本养老保险的补充。但一段时期以来，我国一直存在着是否需要大力发展企业年金制度的争论。该条例的推出，对我国企业年金制度发展的确有一定的指导作用，但也引起了社会各界的广泛讨论。
二、企业年金中的税收制度
企业年金即补充养老保险，国外或称私人养老金计划（privatepension）。发达国家经验表明，运用税收优惠政策可以激励雇主雇员双方积极建立企业年金。税收作为国家财政收入的主要来源，而企业年金本身作为一种税源，因此，税收制度对企业年金计划的影响是多方面的：
第一，如果政府对经营企业年金的保险公司施行较高的营业税或所得税，那么必会减少保险公司的税后利润，降低其偿付能力与长期的发展能力。第二，如果投保人因为税收而减少购买企业年金，将会导致全社会的保障水平降低，从而严重影响社会的稳定与发展。由此看来，税收政策的主要目的（增加政府收入）与企业年金的主要目标（维持社会稳定）出现了矛盾。因此，如何在保证社会福利水平的前提下制订企业年金税收政策成为应解决的关键问题。
三、国外比较以美德日为例
目前，人口老龄化（agepopulation）已成为全球普遍的趋势，美国已有13%的人口达到或超过65岁；德国为16%；日本为14%。[4]在这样的背景下，一些国家给予企业养老保险计划全面的税收优惠，相应的税收模式较为成熟，这在客观上促进了本国企业为职工举办养老保险的积极性。
（一）企业年金税收优惠政策
1.模式选择：EET模式占据主要地位。
国家在对企业年金计划进行税收制度安排时要面临三个环节的问题：缴费环节的问题、投资收益环节的问题、年金领取环节的问题。对此三个环节的税收，借助字母E（Exempt免税）和T（Tax征税）来表示政府在上述环节的课税情况，年金计划的征税情况可表述为8种类型：TTT、EEE、EET、ETT、TEE、TTE、ETE、TET。（如图）
类型 是否征税
缴费环节
投资收益环节
年金领取环节
TTT
√
√
√
EEE
EET
√
ETT
√
√
TTE
√
√
ETE
√
TET
√
√
[5]
（2）德国
在德国，政府规定2005年1月1日前购买的年金可列支一定金额。2005年1月1日后购买的，只有满足规定的年金产品才可列支，最高限额为20000欧元。在年金领取阶段，如果是按年领取，则采用征税或部分税收扣除或豁免，若一次性领取，则采用全部征税的方式。
（3）日本
为应对老龄化社会，日本在1984年建立了年金保险费得扣除制度，个人年金保险的保费能享受最高扣减税额50000日元。2001年10月，日本还通过了“确定缴费年金法案”(日本401k计划)。在日本，绝大多数企业年金基金计划都有一次性给付选择，而更多的人会选择这种方式而不是年金给付方式，就是因为它有税收优惠。日本退休者可以将他们的一次性给付在一定的金额内税前列支。税前列支的金额随着雇员的工作年限而增长。一旦工作年限超过20年，其增长的速度就会更快。
日本免税年金的最大水平列表单位：百万日元
领受养老金者
最大的免税年金额
65岁以下
单身
1.05
已婚
1.75
65岁和更年长的
单身
2.25
已婚
2.95
配偶在70岁或以上
3.05
因此有人提出，应该大力发展企业年金，发挥其“社会稳定器”的作用，所以财政应该予以支持，对企业年金实行税收优惠政策。然而我国现阶段究竟是否适合对企业年金进行税收优惠呢？下文将会做一个简单的假设论证。
（三）我国企业年金是否适用税收优惠政策条件分析
1.提出假设
如果仅仅是考虑财政收入的问题，对企业和个人进行税收减免的确会在一定程度上减少国家的财政收入。但是，税收优惠这种举动又会调动企业和个人参保的积极性，最终可能导致的结果是投保的数额更多，也就是说，经营企业年金的保险公司收到的相关保费就更多。保险公司在经营的过程中，应该按规定缴纳相应的营业税和所得税，其保费增多，收入也就增多，那么该保险公司应该缴纳的税费也就相应增加。由此看来，财政收入从需求方减少的部分，是可以通过供给方很好的弥补回来，顺利的实现税负转移。但是这个想法是否能够实现呢？下面，本文对此问题进行详细的数理学分析。
2.企业年金税收效应的数理学分析
此处我们考虑三个市场主体，个人、企业，以及经营企业年金的保险公司。
假设条件为：企业所得税税率M%,个人所得税税率N%,速算扣除数为X元)，保险公司所得税率为M%。
①实施税收优惠前，企业以增加工资形式发放给员工而不购买企业年金，对三个市场主体的影响分析如下：
假设企业打算给职工增加工资Y元(假定员工为个人所得税可扣减2000元工资的员工，初始工资2000元)。对于工资Y元，情况分为：
企业所得税=Y÷(1-M%)×M%
个人所得税=Y×N%-X
假设在税惠政策正式实施前，企业个人不愿意购买企业年金，故保险公司保费收入中属于企业年金的部分为零，不用对此部分缴纳所得税。
故，政府税收总额=Y÷(1-M%)×M%+Y×N%-X
此处，N%为对应的所得税率、X为对应的速算扣除数)
②对个人企业购买企业年金实施税收优惠，保险公司保费收入增加
由于我国目前对经营企业年金的保险公司就企业年金所收取保费部分是不征营业税的，在此处我们只考虑保险公司的所得税影响，其所得税率为M%，费用为C。在避税动机下,企业决定将原来以直接增加薪金方式发放给员工Y元改为以养老金方式发放,应纳税所得额减少Y。则有企业纳税为:
企业所得税=(Y÷(1-M%)-Y)×M%
企业缴纳减少额为Y×M%
经营年金的保险公司企业所得税=（Y-C）×M%，其中C为成本
可见，EET模式下的企业年金税收优惠政策对企业有明显激励作用,企业从合理避税角度将尽可能地将对员工的加薪投入企业年金中。
③EET模式下的企业年金税收优惠政策对政府影响的分析
在这种假设下，政府减少的即期税收收入为：
Y÷(1-M%)×M%+Y×N%-X-(Y÷(1-M%)-Y)×M%-（Y-C）×M%
=Y×N%+Y×M%-X-（Y-C）×M%
=Y×N%-X+C×M%
其中，Y×N%-X是个人所得税部分，C为保险公司经营的成本费用，M%为企业所得税税率。
从上式看来，只要保证该式=0，那么就能够实现税负转移，如果上式，那么政府的税收将是增加的。但是，由于个人所得税部分（Y×N%-X）是恒大于零的，保险公司的成本费用又不可能小于零，所以Y×N%-X+C×M%一定是大于零的，换句话说，从政府税收角度考虑，政府对于企业年金计划实施税收优惠的话，一定会导致政府的税收收入减少的。
3.可行性分析基于经济学视角
税收效应是多方面的，我们不能仅仅只考虑财政收入稳定的问题，税收公平原则才是设计和实施税收制度的最重要或首要的原则。这种公平应该是使国家在利益分配时达到合理，不会使一部分人感到轻松，而另一部分人却感到负担沉重无比，或是满腹怨言。
（1）我国现阶段实施税收优惠制度有违“受益原则”
所谓受益原则，是指富有的公民应该比贫穷的公民多纳税，因为富人从公共服务中的受益多。这也是西方税收界普遍认同的一个观点。
但我国目前的状况是公共养老保险尚未全民普及，参与企业年金的企业为数甚少。一般来说，自愿为职工参保企业年金计划的企业，大多都是经营效益好的国有企业或是部分垄断企业，比如电信、石油行业等。这些行业的员工本身薪资福利待遇已经比大部分社会成员好很多，如果再对这部分员工实施企业年金的税收优惠，那带来的结果可能是使这部分员工购买企业年金的数额增加，在几十年以后，可以养老无忧。但是在社会的另一端，还有很大一部分人连基本的养老保险都没有参与，他们当期的生活也许都不能保证，怎么奢望保障今后的生活呢？
（2）我国现阶段实施税收优惠将导致税收分摊有违“帕累托最优”效率
“帕累托效率”指的是：资源配置已达到这样一种状态，即任何重新调整都不可能在使其他人境况变坏的情况下而使任何一人的境况更好，那么这种资源配置的效率就是最大的。从资源配置的角度讲，税收的安排应该是可以有利于资源的有效配置，使社会从可用资源的利用中获得最大利益。
只要政府的税收对市场经济的运行没有不良影响，不会干扰私人消费和生产的正常或最佳决策，那么这种政策就是正面的。
但是我国现阶段的国情就是两极分化呈现严重趋势，倘若对参与企业年金的富有人群进行税收减免，那么国家损失的财政收入将会由全民买单，也就是说，那些没有参与企业年金的成员，甚至可能连没有参与基本养老保险的社会成员都要为这群“富人”共同来分摊国家的税收。由此看来，这样的税收制度安排似乎严重的造成了社会的不公，对市场经济的运行必然会造成严重的不良影响。
四、小结
在看待企业年金的问题上，我们不能孤立地说税收优惠对社会公平的影响如何，而应该把它放在整个社会保障制度中加以分析。可能各自关注的侧重点不同，会导致实施的政策制度的不同。
（一）国际经验
从工业国家养老金制度发育史来看，由于经济发展的较早、较成熟，国家管理的养老金计划已经蓬勃发展起来，一定程度地促进结果的公平，起到了调节收入差距的作用，使社会成员在社会发展中的不公平缩小。其对企业年金提供税收优惠政策正是在政府强调在社会保障制度中应更多考虑效率的因素的背景下推行的，也就是从单纯的强调收入分配均等到也赞同收入分配与过去的贡献相联系。从各国的养老金制度的设计来看，是企图实现公平和效率在社会保障体制中的有机统一。
（二）我国具体国情
然而，我国两极分化的特殊国情，加上基础的公共养老保险金的普及广度和深度欠佳，我们不能盲目的照搬国外的成功经验，要知道企业年金在国外的发展也是为了在更大的程度上保证国民的生活，促进社会的稳定。如果我们在现阶段就不加消化地照抄经验，那么带来的问题可能有：第一，与社会稳定相悖，加剧两极分化，与“共同发展”的战略目标相斥，会带来负的外部性；第二，盲目实施的结果可能会使政府另谋对策，去解决由此带来的社会公平公正的成本更大。因此，中国的实际情况必会注定企业年金的发展与国际主流模式有所差异，但在这种异同中又相互学习，共同成长。
因此，就中国现阶段来说，对企业年金进行税收优惠限制应该更有利于社会稳定与发展。等到经济发展的更为成熟，国民生活水平有了进一步的提高，基本养老保险真正覆盖了绝大部分城乡居民时，再考虑我国企业年金税收优惠政策或许更为合理。
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【论文关键词】资本弱化反资本弱化企业所得税
【论文摘要】采用资本弱化形式进行避税,已成为内资和外资企业避税的新动向,并被越来越多的企业所利用。本文结合我国现行的《企业所得税法》,从会计处理的角度深入探讨适合我国国情的资本弱化税制,以有效维护国家利益,促进国内经济平衡发展。
一、资本弱化及其理论基础
(一)资本弱化的概念
企业资本包括债务资本和权益资本两部分。债务资本是企业从资本市场、银行、关联企业的融资及正常经营过程中形成的短期债务等;权益资本是所有者投入的资本,包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润等。在企业的生产经营所用资金中,债务资本与权益资本比率的大小,反映了企业资本结构的优劣状况。这种比率如果合理,债务资本适当,可以保证企业生产经营和防范市场风险的资金需求,并获得财务上的良性效应,即资本结构的优化;如果债务资本超过权益资本过多,比例失调,就会造成资本弱化。
正常情况下,企业从降低财务风险的角度会提高权益资本的比重,降低债务资本的比重。但是,有时企业出于减轻税收负担的动机,就有可能操纵融资方式,提高债务资本在总资本中的比重,这就形成资本弱化。因为债务人支付给债权人的利息属于财务费用,可以在税前扣除,而为股份资本支付的股息一般不得税前扣除。企业为了加大税前扣除而减少应纳税所得额,在筹资时多采用借贷款而不是募集股份的方式,以此来达到避税的目的。此外,许多国家对非居民企业获得的利息征收的预提所得税税率,通常比对股息征收的企业所得税税率低,采用债务投资比采用股权投资的税收负担低。
资本弱化,是指企业和企业的投资者为了最大化自身利益或其它目的,在融资和投资方式的选择上,降低股本的比重,提高贷款的比重而造成的企业负债与所有者权益的比率超过一定限额的现象。根据经济合作组织解释,企业权益资本与债务资本的比例应为1∶1,当权益资本小于债务资本时,即为资本弱化。而税收资本弱化,是指税收干扰公司筹资融资的方式选择,歧视所有者的资本投入,而偏向于各种形式借款,鼓励负债经营,从而引起资本金在企业资本结构中的地位相对下降的一种现象。由于目前在各国税制中,利息负担一般可在企业所得税前扣除,从而使借款利息具有一种“税收挡板”效应。
(二)资本弱化的理论基础
1958年,诺贝尔经济学奖获得者美国经济学家费朗哥·莫迪格里安尼和默顿·米勒在《美国经济评论》发表了题目为《资本成本、公司财务和投资理论》的论文,标志着现代资本结构研究的开始。他们的理论被称作MM定理。主要内容是:
1.无公司税情况下,企业的价值与资本结构无关,即负债企业的价值(VL)等于无负债企业的价值(VU)。企业的资本结构中如果有更多的债务,企业的价值(息税前利润与加权平均资本成本之比)并不会增加,因为债务较多的成本,会引起风险的增加,从而使权益成本增加而抵销。他们认为企业的价值和其加权平均资本成本不会因其资本结构而变化。
2.有公司税情况下,债务会增加企业的价值。原因是利息是纳税可抵扣费用,因此更多的经营收益流到了投资者手中。1963年,他们发表了第二篇文章,加入了公司税存在的条件。他们认为负债企业的价值等于无负债企业的价值加杠杆的利得即VL=VU+TD。杠杆的利得为纳税节省价值,又称税盾效应(Taxshield),即公司税率(T)与债务额(D)的乘积。由于(1-T)小于1,公司税所引起的股本成本上升的速度会低于杠杆增长的速度。税率会减少债务的实际成本,从而企业的价值会随着杠杆程度的增加而增加。
二、资本弱化规则的利弊
依据以上分析,设立资本弱化规则,其积极作用是显而易见的。首先,可以防止跨国公司进行国际避税,制止了资本弱化对税基的侵蚀效应,维护了国家的税收利益,从而捍卫了国家权益。其次,抑制了跨国公司对税盾效应的滥用,使他们把投资决策的重点放在对市场的选择、效益的合理评估从而真正为社会创造价值上,而不是投机取巧,把收益建立在对国家税收利益的争夺上。
但资本弱化过重就会产生较大的负面效应。表现在:一是资本弱化规则会限制资本的跨国自由流动。资本具有天然的趋利性,资本弱化规则的确立显然会给跨国公司的投资导向产生影响,在一定程度上限制了资本的全球性合理分配,这与日益全球化的国际经济发展方向不一致。二是虽然资本弱化法规会限制跨国公司从资本流入国转移利润,增加了所在国的税收收入,但这却可能使本国企业信贷资金注入不足,会影响企业的生存发展。这种现象很普遍的话,就会给国家的宏观经济利益造成一定的损害。三是资本弱化规定主要是限制本国的企业从境外关联企业借入资金,但资本弱化规则导致企业不能从国外关联企业得到更优惠的贷款资金,企业就可能被迫从其它企业借入利率较高的资金,使企业被迫付出更高的成本来实现融资目的,这会给企业的经营效益带来不利影响。
三、反资本弱化的主要方法
应当说资本弱化是一把双刃剑,但它往往被跨国公司所滥用,并严重削弱了被投资国的国家税基。因此,利用资本弱化避税问题,已引起各国税务当局的密切关注,许多国家都采取了特殊的反避税规定。各国有关这方面的法规尚不统一,经济合作与发展组织(OECD)提倡采用两种方法对付资本弱化:
一是正常交易方法。在确定贷款或募股资金的特征时,要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同。如果不同,则关联方的贷款可能被视为隐蔽的募股,要按有关法规对利息征税。
二是固定比率方法。如果公司资本结构比率超过特定的债务/股份率,则超过的利息不允许税前扣除。至于这部分利息不予列支怎么办,有的国家如澳大利亚、加拿大等国,并不变更利息的性质,仍按利息征收预提所得税;有的国家如美国、德国、奥地利、荷兰、卢森堡等国,则规定属于股息性质,应改按股息征收预提所得税;还有些国家如瑞士等国,除征收股息预提所得税外,还要征收财产净值税。
目前发达国家税务当局在实践中采用的方法与OECD提倡的这两种方法一致。澳大利亚、加拿大、新西兰、美国等大多数发达国家采用固定比率法,且各国对负债与资本法定比率的规定彼此各异。美国、法国的比率为1.5∶1,加拿大、新西兰、日本、韩国为3∶1,澳大利亚为2∶1,而德国为9∶1。英国等少数发达国家采用正常交易法。
四、我国新企业所得税法关于反资本弱化的措施
我国是吸引外资的大国,改革开放以来,国外资本的大量流入为我国经济的发展注入了强有力的动力。然而,由于资本的趋利性特征,国外跨国公司同样在中国会运用其资本弱化手段来减少在中国的纳税义务,以貌似合法的手段争夺中国的税收利益。
我国目前没有非常系统的手段来对付这种资本弱化,甚至在官方文件中并没有提及“资本弱化”的概念。但是在很多方面,我国已采取一些措施来防止资本弱化对我国税基的侵蚀。虽然没有像国外“资本弱化规则”那样的专门名称,但这些规定在客观上起到了抑制资本弱化的效果。这些规定和措施包括:
(一)选定固定比率法作为我国资本弱化规则的基本方法
新的《企业所得税法》第四十六条规定,“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出,不得在计算应纳税所得额时扣除”。既然采用固定比率法,那么制定债务/股本比率就是最为关键的问题,比率越低,资本弱化规则越严格。严格的资本弱化规则虽然有利于抑制税前的利息扣除从而增加税收收入,但同时也可能抑制国际资本的自由流动,影响跨国公司对本国企业的投资积极性,从而给国家的宏观经济利益造成损害。因此,我国资本弱化规则采取了从宽的政策,即债权性投资/权益性投资的比率为3∶1是恰当的。
(二)对关联方的规定
因为不仅外商在我国投资时会运用资本弱化避税,国内纳税人在投资时也会采用资本弱化避税。为了体现公平的原则,我国借鉴英国、美国的经验,对居民和非居民投资者采用同样的标准。在确定是否控制方时,参照美国、新西兰的标准,将控制比例设定在50%,具体来说,“控制,包括:(1)居民企业或者中国居民直接或者间接单一持有外国企业10%以上有表决权股份,且由其共同持有该外国企业50%以上股份;(2)居民企业,或者居民企业和中国居民持股比例没有达到第(1)项规定的标准,但在股份、资金、经营、购销等方面对该外国企业构成实质控制”。(三)对负债利息的相关规定
我国《企业所得税法》第四十七条规定,“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整”。
(四)对纳税人的法律责任
对避税处罚的立法一直是我国税法的空白,这使得纳税人在我国避税不承担任何风险和任何经济制裁。为提高反避税制度的法律约束力,强化反避税措施,有利于税务机关加强国际税收管理工作,税法借鉴了国际通行的做法,在新税法中增加了特别纳税调整的法律责任。税法第四十八条规定:“税务机关依照本章规定作出纳税调整,需要补征税款的,应当补征税款,并按照国务院规定加收利息”。
五、资本弱化规则下的企业所得税会计处理
下面通过案例来分析资本弱化对企业所得税的影响。
【例1】甲企业向外国乙企业(均为非金融企业)投资200万元,占乙企业股权的40%。假定两国的企业所得税率均为25%。甲企业预计2008年实现利润300万元,乙企业预计实现利润100万元,假定均无其他纳税调整。按照规定,甲企业当年应缴纳所得税75万元(300×25%)。由于乙企业没有从我国获得所得,不必向我国缴纳企业所得税。
【例2】假定,在上例中,乙企业于2008年1月1日向甲企业发行长期公司债券1000万元,每年按银行利率7%支付利息。在资本弱化的情况下,甲企业2008年缴纳所得税=(300-70)×25%=57.5万元。乙企业应获得利息收入70万元,按我国企业所得税法缴纳所得税7万元(70×10%)。甲乙两企业实际在中国缴纳所得税总额为64.5万元,少缴所得税10.5万元(75-64.5)。可以看出,甲乙两企业通过资本弱化方法实现了避税目的。
【例3】如果例1和例2的资料不变,债务/股本比率为2∶1,甲乙两企业的所得税计算如下:
由于债权性投资÷权益性投资=1000÷200=5,大于2∶1标准,甲企业准予扣除的利息=200×2×7%=28万元,纳税调整的利息=70-28=42万元。
甲企业2008年应缴纳的企业所得税=(300-70+42)×25%=68(万元)
乙企业应缴纳的预提企业所得税=70×10%=7(万元)
甲乙两企业合计应缴纳所得税=68+7=75(万元),与例1缴纳所得税相等,恰好弥补例2少交所得税10.5万元。
【例4】假定例1、例2和例3的资料不变,债务/股本比率为3∶1,又将如何?
由于债权性投资÷权益性投资=1000÷200=5,大于规定的3∶1标准,甲企业准予扣除的利息=200×3×7%=42万元,纳税调整的利息=70-42=28万元。
甲企业2008年应缴纳的企业所得税=(300-70+28)×25%=64.5(万元)
乙企业应缴纳的预提企业所得税=70×10%=7(万元)
甲乙两企业合计应缴纳所得税=64.5+7=71.5(万元),比例1和例3少缴纳所得税3.5万元,比例2多交所得税7万元。
可以看出,债务/股本比率越低,说明资本弱化规则越严格。严格的资本弱化法规虽然有利于抑制税前的利息扣除从而增加税收收入,但同时也可能带来一些副作用,如抑制国际资本的自由流动,影响跨国公司对本国企业投资的积极性,从而给国家的宏观经济利益造成损害。我国是一个发展中国家,经过30年的改革开放,经济实力已经明显得到增强,然而在相当长的一段时期内仍让需要引进大量外资继续促进我国经济发展。因此,在制定资本弱化法规时应采取适度政策。2008年9月19日根据财政部、国家税务总局联合的财税[2008]121号文件《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(以下简称“通知”)规定:在计算应纳税所得额时,企业实际支付给关联方的利息支出,不超过规定比例(金融企业为5∶1,其他企业2∶1)及税法及其实施条例有关规定计算的部分,准予扣除,超过的部分在发生当期和以后年度扣除。通过上述案例可以看出,债权性投资/权益性投资的比率为2∶1是恰当的。
【参考文献】
[1]财政部税务司.新企业所得税法导读[M].中国财政经济出版社,2007:149-151.
[2]奚卫华.新《企业所得税法》实施操作指南[M].机械工业出版社,2008:123-125.
[3]企业所得税法实施条例释义连载[DB/OL].国家税务总局网站,政策解读.
[4]苏筱华.资本弱化的负面影响各国对策及启示[J].涉外税务,2005(7).
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