时间：2023-02-28 15:37:20
绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇收入合同，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
关键词：建筑企业 合同 收入确认
以完工百分比法确认当期的合同收入，能正确地反映当期已完工部分的合同收入、费用和利润，体现了权责发生制的要求，操作起来简便，合同收入与达到完工进度而发生的合同成本相配比，因而在建筑施工企业应用比较广泛。然而，这种方法，只有在建造合同结果能够可靠地估计时才能运用，在实际工作中，常常存在无法同时满足其确认条件的情形，因此不可避免地存在着合同的结果无法可靠地确定，如果达不到条件则不能按完工百分比法确认当期的合同收入和费用。
一、建造合同结果不能可靠地确定的原因
（一）工程地质条件复杂，施工技术难度大，工程设计变更频繁，实际工程量发生了变化，造成合同总收入无法确定，预计的总成本不能及时可靠计量。工程项目的地质条件千差万别，施工过程中，建设方往往根据地质的实际情况对项目进行设计变更，在有些情况下，工程数量的变化也相当大，超出了合同范围，施工企业边施工边进行签证，以获得经济补偿，这些变更和索赔会增加合同总收入。但是合同中一般对变更和索赔控制非常严格，必须要经过相当复杂的程序，经现场监理、建设方代表或设计院签字，双方对收入的确认存在很大的差异，收入的确认要经过相当长时间，造成工程合同总收入无法及时、可靠地计量。
（二）施工企业本身内部管理体制不健全，实际已发生的工程成本无法及时可靠地计算，未完工尚需发生的成本无法可靠地预计，无法按完工百分比来确定工程完工进度。施工企业成本核算不完整，一些已完工项目发生的成本没有及时地归集，如分包工程已完成，工程款已收到，但分包成本未按分包合同进行结算归集；材料已购入并耗用，但因材料领用单据没有入账，实际成本虽已发生，而财务却没有入账；一些材料虽已领出库，但在现场并未使用，这些导致实际发生的成本不真实。对本期未完工程量没有统计，对尚需发生的成本无法可靠地预计，预计总成本只能按最初的估计，而无法可靠地计量，因此不能按完工百分比确定合同收入。
（三）由于建设方的信誉低、实力差，经营管理混乱或发生了财务危机，严重影响了与建造合同相关的经济利益的流入。一些项目因建设方的各种原因而陷入停工，施工企业发生的很多损失得不到补偿，还有的工程在建设过程中建设方以种种借口拖欠工程款，数额较大，且时间长，这些都导致与合同有关的经济利益不能及时地流入企业，坏账的可能性增大。即使执行了完工百分比法，将来流入企业的经济利益与现时核算的经济利益仍会存在较大的差异。
二、建造合同不能可靠估计时合同收入与费用的确认方法
（一）合同成本能够收回的，合同收人根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。 例如：某建筑公司与建设方签订了一项总金额为1800万元的建造合同。第一年末累计实际发生工程成本1400万元，当年施工企业与建设方结算值为1500万元，不存在已完工未结算的工程款，双方均能履行合同规定的义务，对合同预计总收入不能可靠地估计，对尚需发生的成本无法可靠地估计，施工企业在年末时对该项工程的完工进度无法可靠确定。在本例中，该公司不能采用完工百分比法确认合同收入。由于建设方能够履行合同，当年发生的成本均能收回，所以公司可将当年发生的成本金额1400万元同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润，而不应确认1500万元收入同时确认1400万元成本。
（二）合同成本不可能收回的，不确认合同收入，应在发生时立即确认为合同费用。例如：某建筑公司与建设方签订了一项金额为800万元的总价包干合同。因主要材料价格上涨，第一年末累计实际发生工程成本600万元，当年施工企业与建设方结算值为500万元，不存在已完工未结算的工程款，预计其它款项无法收回，对尚需发生的成本无法可靠地估计。本例中，对尚需发生的成本无法可靠地估计，不能应用完工百分比来确认合同收入与费用，由于建设方能履行合同规定的义务，能收回合同收入500万元，其它合同成本不能收回，应在当期全部确认为费用。
三、加强建筑企业执行完工百分比法确认合同收入的措施
（一）完善的内部控制体系，建立、健全与成本核算有关的各项原始记录和工程量统计制度，建立各种财产物资的收发、领退、转移、报废、清查制度，制定或修订工时、材料、费用等各项内部消耗定额；严格计量检验制度，完善各种计量检测设施，使成本核算具有可靠的基础，使尚需发生的成本可靠地预计，实际发生的成本准确地计算。
（二）必须以施工图和设计变更图为依据，按合同计价的规定，对建造合同的预计总收入和预计总成本进行及时的修正，使预计总收入和预计总成本更真实、准确。
（三） 科学、合理地预计完成合同尚需发生的成本进行，及时、准确地进行归集和登记完成合同实际发生的合同成本。应当划清当期成本与下期成本的界限，未完合同成本与已完合同成本的界限，不同成本核算对象之间成本的界限。实际成本不得以估计成本、预算成本或计划成本代替。
（四）应根据实施建造合同所发生的经济业务，实际已收取的工程价款、合同发生的实际成本、已办理结算的工程价款应当准确、及时地登记，并根据工程施工进展情况，计量和确认当期的合同收入和费用，准确地确定合同完工进度。
参考文献：
关键词：现行会计准则；工程结算；会计处理方法
现行会计准则规范了合同收入与费用经确认与计量，但对建造合同财务管理中存在的风险与问题未作指导。现行建造合同准则规范了施工企业应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。在核算上将工程结算和确认收入分别核算（类似行政事业单位双分录核算），这种方法可以单独反映出该项工程施工累计发生的合同费用和累计已向I主办理结算等信息，使会计信息的有用性方面得到提高，“工程结算”和“工程施工”两个科目被赋予了管理与核算的双重职能。但按完工百分比法确认的合同收入与结算收入存在差额，确认的合同费用与实际发生合同费用也存在差额，导致确认收入、费用与工程实际进度不符。准则在实施过程中可能存在部分施工企业避税或迎合各自企业经营指标而调节收入的情况：
一、合同收入未按公允价值予以确认
工程施工企业确认的收入无建设方的确认资料及对方的列账相对应，即施工方无相应的权利作支撑，确认企业经济利益流入从而导致企业资产增加或负债减少的依据不充分，与企业会计准则―基本准则不相符。 权责发生制应以施工单位与建设单位各自权利与责任的相互确认为列账依据，即施工单位以与建设单位相互确认的工程计价资料为依据确认工程收入。现实中执行建造合同准则的部分施工企业在当期收入指标能够完成的情况下对已实施工程不计价或不全部计价以实现收入延后调节营业收入、利润的目的。
二、收入、费用按完工百分比确定，包括两个步骤
一是确定工程完工百分比；二是根据完工百分比确定当期合同收入和合同费用。确定完工进度的方法：（1）按完成金额计算，此种方法中预计合同总成本难以合理计算，一是在项目实际实施过程中可能存在调整和变化，造成合同预计总成本具有很大的不确定性。二是因建设施工市场规范程度不够，工程项目合同总成本难于确定，建造合同本身的不确定性，三是地域影响因素，因各地市场物价水平差异等因素的影响，在成本支出（如材料价格变动）变化较在的情况，从现导致合同收入确认难以准确确定。（2）按完成工作量计算，此种方法确定完成工作量或测定完工进度由施工企业人员测定均带有主观性，是由施工方单方面确定无业主方认可更无公允性。（3）根据实际测定的完工进度确定，因建造合同涉及多种计量单位，且不同的测量人员采用的测量方法不同都会出现不同的测量结果，也存在施工企业人为调节完工进度进而调节利润的可能，为管理者提供了收入、利润操作空间，可能导致资产或负债不真实并涉及一些税务问题。
三、建造合同准则合同费用通过计算确定，导致确认合同费用与实际发生合同费用存在差异，而实际发生的费用更具真实性及客观性
以上情况可能造成工程施工方对工程收入、成本的确认均未反映工程实施的真实情况。与基本会计准则不符，导致各具休准则与基本准则及各具体准则之间相互矛盾。
财政部此次征求意见稿也是基于建造合同准则以来在实施过程中出现的种种问题，造成实施企业操作困难，部分建设、施工企业为各自利益需要对工程收入、成本确认存在随意性，影响财务核算结果。采用统一的收入确认模型来规范所有建安企业的收入、成本确认，对现行建造合同准则进行相应修订，建议如下：
（一）对现行建造合同准则收入确认办法进行适当修改，施工企业不再采用完工百分比法计算当期应确认的收入、成本。一是施工企业当期合同费用按当期实际发生的合同成本计列，二是当期合同收入按当期实际结算收入计列。以确保工程结算收入与实际完工进度一致，并有对业主方的相应债权作支撑，与权责发生制的定义相符。具体会计处理方法建议如下：（1）施工企业与业主方办理结算时，按结算金额，借记“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目。（2）收到建设方工程款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。（3）资产负债表日确认当期收入和费用时，按当期实际发生施工成本，借记“主营业务成本”科目，按当期实际结算收入贷记“主营业务收入”科目，差额借记或贷记“工程施工-合同毛利”科目。（4）工程完工时，将“工程施工”科目余额与相关工程施工合同的“工程结算”科目对冲，借记“工程结算”科目，贷记“工程施工”科目。此种方法核算的结果完全保留了现有建造合同准则的两个优点：（1）“工程施工”帐户余额在账面上可以提供工程自开工以来累计发生的工程成本；（2）与业主方结算单独处理，可以提供工程自开工以来与业主方累计结算金额。
但此种方法对施工方的技术、管理水平及职业判断提出了更高的要求，施工企业要及时、规范完工结算进度，业主方与施工方共同解决建筑安装市场中长久存在的工程计价不及时与工程款拖欠问题，促使建设方与施工企业提高内部管理水平：（1）做好建造合同成本核算的基础工作，优化各种计量检测措施，完善计量检验制度，使合同成本核算具有充分的依据。（2）根据工程实施所发生的实际支出，准确、及时记录工程合同所发生的实际成本，确保合同费用列支情况与工程实际完成情况基本匹配。（3）及时办理工程计价及结算。目前我国建安市场还不够规范，施工方工程计价及变更收入得不到业主批复，某些业主拖延工程结算时间，这些实际存在的问题给企业及时、准确计量结算收入带来了一定难度。部分建设单位对已完工验收并投入使用的工程 以工程未审计为由不与施工单位计价或办理结算，导致工程施工单位“工程结算”科目与各工程项目“工程施工”科目的列账情况与工程的实际完工进度大相径庭的情况。各施工企业加强自身技术、管理水平及职业判断能力的提高，根据合同约定及时向业主办理结算。并在企业内部建立一套行之有效的合同管理及债权确认、清理制度，确保工程计价与实际进度匹配并及时形成债权、及时催收。
（二）对建造合同准则收入确认办法修改后以前年度已确认收入、费用的衔接处理建议
1.本年开工工程接新的收入确认办法处理，不存在衔接调整。
2.以前年度开工工程对工程完工情况进行清理，工程结算与实际进度不符的与业主方补办计价手续，确保工程累计结算与实际进度一致。工程截止上年末累计确认收入与工程结算的差额：借记：“工程施工”，贷记：以前年度损益，本年确认收入按新办法确认。处理后各工程确认收入与工程结算金额一致，同时保留了“工程结算”与 “工程施工”科目管理与核算的双重职能。
参考文献：
[1]《企业会计准则第15号―建造合同》
[2]《建造合同准则―二O一O年财务骨干培训》
内容摘要：合同是实现供应链协调的核心问题之一，其中收入共享合同又是近年来供应链协调研究的热点模型。本文从供应链协调概念出发，重点讨论了收入共享合同概念及模型，并以此为基础，对基于收入共享合同的供应链协调策略进行了探索性分析，提出了一些可操作性的建议，对企业实践具有重要的指导意义。
关键词：收入共享合同 供应链协调 策略
现代企业作为一个开放的系统或组织，要在竞争激烈的市场中生存下来，必须寻求与其他企业的合作，实行优势互补。供应链是围绕核心企业将供应商、制造商、分销商、零售商直到最终用户连成一个整体的供需网链结构。因此如何协调供应链的运作是供应链研究的一个核心问题。
合同作为供应链协调的一种有效方式，引起了国内外研究者越来越多的关注，其中收入共享合同（Revenue-sharing contract）又是近年来供应链协调研究的热点模型。本文重点讨论了收入共享合同的概念，以及它对供应链协调的作用，在此基础上，进一步提出供应链协调的策略，对企业实践具有重要的指导意义，并对今后的研究有所启示。
供应链协调的内涵
供应链是典型的、需要协调的系统。供应链协调的目的是通过各种方法使链中各节点企业减少冲突竞争及内耗，更好地分工合作，发挥供应链的优势以获取最大收益。因此，企业的最终成功取决于其整合和协调供应链成员间错综复杂关系的管理能力。Beamon BM(1998）将供应链协调定义为，供应链上的某个成员通过提供某种激励来试图改变另一个成员的行为。良好的协调机制既能调动合作企业的积极性又能实现供应链的整体利益，可以最大限度地提升供应链的综合竞争力。越来越多的企业已经把注意力集中在如何增进供应链节点企业之间的相互合作，以及如何改善供应链的协调性问题方面。
收入共享合同的概念及作用
（一）收入共享合同的概念
供应链合同又称供应链契约。供应链契约是经济学契约理论中的一种特殊形式。所谓供应链契约是指通过合适的信息和激励措施，保证买卖双方的协调、优化供应链绩效的有关条款（王迎军，2005）。常用的供应链合同归纳起来主要有以下几类：收入共享合同、批发价合同、回购合同、数量弹性合同、数量折扣合同等。
其中收入共享合同是指卖方通过制定产品售价来与买方进行协调，同时分享买方的销售利润。即买方让卖方分享其部分的收益，作为获得批发价折扣的回报。在实施收入共享合同的案例中，最著名的是由Blockbuste录像带租赁公司与其供应商实行收入共享的策略。由于新发行的唱片市场需求的不确定以及每张唱片的进价很高，Blockbuste公司每次进货量就很有限，这样就导致有些顾客的需求得不到满足。为了解决这个问题，Blockbuste公司和其供应商协商提出了一种新的方案：每张唱片的进价由原来的$65降到$8，Blockbuste公司则将其出租唱片的收入的一部分分给供应商。在实施新方案的情况下，Blockbuste公司增加了其新唱片的进货量，增强了顾客服务水平。这种新的方案就是这里所提及的收入共享合同，合适的收入共享合同能使整个供应链达到协作状态。
（二）收入共享合同的作用
供应链合同作为实现供应链协调的有效激励机制，具有非常现实的研究价值。许多企业已经认识到供应链整体绩效可以通过有效合同的制定和实施而得到显著改善，而且供应链成员之间的竞合关系也需要通过供应链合同来保证，即便供应链合同不能使供应链达到最好的协调，也可能存在帕累托（Pareto）最优，即保证每一成员的利益至少不比原来差（高俊俊等，2005）。
在收入共享合同下，供应商与零售商的关系变得更加紧密，并且可以共担由需求的随机性导致的风险。供应链上的成员之间签订收入共享合同后，能够更有效消除重复、浪费与不确定性，使供应链上的信息共享程度得到提高，降低整个供应链的总库存成本，减少牛鞭效应的发生，从而提高整个供应链的收益。另一方面，收入共享合同以书面的形式保证合作企业的权利和义务，使节点企业明确了自己在链中的位置和责任，使合作过程清晰明朗，极大的提高了服务水平。
收入共享合同模型
收入共享合同和其他一些供应链合同一样，是一种促使供应链达到协作的手段。在收入共享合同的制约下，制造商以低于自身边际成本c的批发价将产品卖给销售商，销售商保留其销售收入的部分（这里，∈[0，1]），其余则返还给供应商。为了说明问题的简便，这里假设制造商的单位缺货费用g m和销售商的单位缺货费用gr均为0。在收入共享合同下，销售商的期望收益函数为：
（1）
为严格凹函数，可得到收入共享合同下销售商的最优订货量，满足式2。
（2）
令S(q)为在整个销售季节期望销售量，p是商品的销售价格，q表示订货量，c为是制造商的边际成本。整个供应链的期望利益函数为：
（3）
由于同样为严格凹函数，令q0为整个供应链的最优订货量，q0满足式4。
（4）
要使供应链达到协作，就要使销售商的订货行为符合整个供应链的利益要求。如果收入共享合同下销售商的订货量达到q0，我们就说收入共享能促合同使供应链达到协作。分布函数F（•）为严格单调增函数，令=q0可得到：
（5）
也就是说，在设置收入共享合同的参数中时，只要能满足式5就能促使供应链协作。此时，销售商的期望收益函数为：
（6）
从式6可以看出，合同参数中不仅仅代表销售商保留其销售收入的比例，而且代表销售商所获收益占整个供应链总收益的比例。所以，在收入共享合同的制约下制造商的期望收益为：
（7）
从以上分析得出，收入共享合同是一种比较好的促使供应链协调的合同。
基于收入共享合同的供应链协调策略
在收入共享合同模型的基础上，本文提出了以下几点具体的协调策略，以达到供应链整体绩效的提高。
（一）通过核心企业建立新的供应链管理模式
在建立供应链之前，企业首先应通过对现有模式的重组，确定自己的核心竞争力，然后主动的选择有相当实力的战略伙伴，将不属于自己核心竞争力的业务外包出去。供应链核心企业由于对关键资源的拥有支配权，使供应链企业群体具有了合作的规范和约束，保证了供应链管理的效率。但这同时会导致链上企业处于不平等的地位，即某些企业的核心优势的存在将会影响到供应链所获整体利润在企业之间的分配。
这种影响的结果往往导致供应链上的优势企业在利润分配中处于较为有利的地位。从收入共享合同模型可以看出，核心企业运用权力使得从属地位的企业只能获得保留利润，而自己获得供应链所有的剩余利润，并且核心企业制定的利润分配参数能够使供应链达到最优利润水平。然而，如果核心企业放弃强制权力，不仅会使自身的利润受损，而且供应链整体也将低效运作。
（二）建立供应链中的信任机制
信任在供应链协调中起到的主要是软约束的作用，如果供应链节点企业间缺乏这种粘合剂，也会对供应链的协调造成障碍。供应链中的信任主要有两个方面，一方面是核心企业对其他节点企业的信任，这主要是一种忠诚。这种信任可以通过签订约束性的合同，或加大其他企业寻找新的战略伙伴的机会成本来实现。另一方面是其他节点企业对核心企业的信任，这主要是一种能力信任，即核心企业有能力在不确定的市场环境下通过构建和领导现有的供应链获得更大的市场份额。
这就需要建立信任机制，提高长期合作期望，减少短期行为发生。通过收入共享合同的签订，在能力保证的前提下，选择一家零售商作为自己的固定零售商，向其传达长期合作的信息，将自己的信任感传染给零售商，从而激发它对自己的信任。另外，构筑便捷的信息沟通渠道。两个长期合作的企业可以建立一种基于团队的工作小组，由双方的有关人员共同组成，经常性互访，解决供应过程、制造过程以及销售过程中遇到的各种问题。
（三）广泛采用信息技术
信息共享是实现供应链管理的基础，供应链的协调运行建立在各个节点企业高质量的信息传递与共享的基础上。供应链中的核心企业应该倡导应用信息技术建立整个供应链管理的信息系统，掌握各节点企业的信息并评价节点企业对供应链的贡献，以约束和激励节点企业的行为。从而，保证供应链内部企业之间广泛而即时的信息交流，使签订收入共享合同的双方都得到最真实的订货数据和销售数据，充分按照合同约定的方式进行供应链的协调。
信息技术对供应链的支撑分为两个层面：
第一个层面是由标识代码技术、自动识别与数据采集技术、电子数据交换技术、互联网技术等基础信息技术构成，建立信息技术基础设施与统一的信息平台。既保障信息提供的真实性、可靠性和及时性，又实现对供应链各个环节的实时跟踪、有效控制和全程管理。
第二层面是基于信息技术而开发的相应的信息系统，包括销售时点信息系统（POS）、电子自动订货系统（EOS）、企业资源计划（ERP）、客户关系管理（CRM）系统等，以及电子商务的运用。
（四）通过合同建立有效的利益分配机制
一般情况下，核心企业以其核心竞争力和整合供应链的能力，往往获得收益中较大的部分，而对于其他企业，则应合理评估其在供应链中的作用和贡献，公平的分配收益，否则会破坏战略合作关系。因此，通过合同建立公平合理的利益分配机制是供应链持久存在的重要基础之一，是维持供应链联盟存在和稳定发展获得竞争优势的关键。
例如通过收入共享合同的签订，供应商对给予零售商的折扣价格设计一个合同参数，使零售商能如实反映自己的成本，并用合同约定利润分配的比例，根据合同条款各司其职，共同承担风险，这样会使整个供需过程变得有章可循、井井有条，有效地降低这些不确定性的影响，提高供应链的整体绩效。
结论
合同是实现供应链协调的核心问题之一，本文在回顾供应链协调概念的基础上，重点讨论了收入共享合同概念及模型，并以此为基础，对基于收入共享合同的供应链协调策略进行了探索性的分析，提出了一些可操作性的建议。在未来的研究中，识别多种供应链协调合同的完备程度，以及鉴别多种供应链合同与交易成本之间的相依性；拓展供应链参与者的数目，考虑更为复杂的市场环境下如何实现供应链的协调等问题，值得开展进一步探讨。
参考文献：
1.马士华，林勇.供应链管理（第二版）[M].高等教育出版社，2006
2. Beamon BM.Supply chain design and analysis:Models and methods[J].Internationa Journal of Production Economics,1998
3.赵天智，金以慧.供需链协调控制机制[J].清华大学学报（自然科学版）,2001（10）
4.王迎军.顾客需求驱动的供应链契约问题综述[J].管理科学学报，2005.2
5.Shapiro,E.Blockbuster's return is on fast forward, says CEO with big plans for rentals. Wall Street Journa1,1998
6.高俊俊，王迎军，郭亚军，吕芹.供应链管理模型的分类和研究进展[J].中国管理科学，2005（5）
7.张贵磊，刘志学.主导型供应链的Stackelberg利润分配博弈[J].系统工程，2006.10
摘要改革开放政策实施以来，我国建造企业得到了突飞猛进的发展，同时，伴随着国外建造企业不断涌现中国市场，给予我国建造企业带来了严峻的挑战，其企业与企业之间的竞争也愈加激烈，对于建造企业而言，合同收入的准确确认和计量为建造企业的发展发挥着至关重要的作用。基于我国建造企业起步比较晚，发展比较缓慢，现阶段，我国大部分建造企业在进行合同收入的确认和计量过程中还存在着一定的缺陷，导致建造企业难以准确地掌握建造合同收入的确认与计量，严重制约了我国建造企业的可持续发展。
关键词建造合同收入确认固定造价合同成本加成合同
一、建造合同的定义和类型
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终途径等方面密切相关的属相资产而订立的合同。根据建造的资产从其功能和最终用途方面来看，可将建造工程分为两类，一类是在设计、技术、功能和最终用途等方面密切相关的由数据资产构成的建设项目，这些项目建成之后，只有将资产投入其中，才能够整体发挥效益；另一类是建成后就可投入使用和单独发挥作用的单项工程。建筑合同是建筑企业中不可或缺的一部分，根据建造工程自身的特征可将建筑合同分为两种，即成本加工合同和固定造价合同，一方面是指以合同允许或其他方式一定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同；另一方面是按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。
二、建造合同收入和合同费用
1．建造合同收入确认的内容
建造合同收入包括建造承包商和客户的收入总金额，主要包括两部分，即合同中规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。当建造承包商和客户发生收入争执时，应以建造合同规定的标准进行计量。若实现合同变更的合法化确认，应具备以下两种条件；首先是客户能够认可因变更而增加的收入；其次是该收入能够可靠性计量。若实现索赔而形成收入的合法化确认，应具备以下两种条件：首先是根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔；其次是对方同意接受的金额能够可靠计量。若实现奖励而形成的收入的合法化确认，应具备以下两种条件：首先是奖励金额能够可靠地计量；其次是根据目前合同完成情况，足以判断工程质量能够达到或超过既定的标准。
综合以上所述可知，伴随着全球经济一体化进程的不断加快，合同准确的收入确认与计量在建筑企业中发挥的重要性越来越明显，为此，这就需要我国建筑企业通过全面分析建筑合同收入的确认和计量的内容，有针对于性的制定可行性措施，确保为建筑企业合同提供准备的收入确认和计量信息。进而，保障我国建筑企业得以实现可持续发展。
2．建造合同成本
（1）合同成本的构成建造合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用：耗用的人工费用；耗用的材料费用；耗用的机构使用费；其他直接费用，包括有关的设计和技术援助费用，施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位费、工程点交费用、场地清理费用等。间接费用：包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程取暖费、排污费等。
（2）合同成本的会计处理直接费用在发生时直接计入合同成本；间接费用在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本，间接费用的分摊方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。与合同有关的零星收益，即在合同执行过程中取得的、不计入合同收入的零星收益，这部分收益冲减合同成本。合同成本不包括下列费用：企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用；船舶等制造企业的销售费用；企业筹集生产经营所需资金而发生的财务费用。企业因订立合同而发生的差旅费、投标费等有关费用，应直接确认为当期管理费用。
3．判断建造合同的结果能否可靠地估计
在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。在判断建造合同结果是否能够可靠地估计时，应注意区分固定造价合同和成本加成合同。
（1）固定造价合同的结果能够可靠地估计的条件固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：合同总收入能够可靠地计量；与合同相关的经济利益很可能流入企业；在资产负债表日合同完成进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠确定；为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
（2）成本加成合同的结果能够可靠地估计的条件成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：第一，与合同相关性经济利益能够流入企业。第二，实际发生的合同成本，能够清楚地区分并且能够可靠地计量。
三、建造合同收入、成本的确认案例分析
1.背景材料
某施工公司与发包方签订了金额为700万元的固定造价合同，合同完工进度按照累计实际发生的成本占合同预计总成本的比例确定。工程于2010年开工，预计2012年完工。该工程预计总成本为550万元，2011年由于材料价格因素调整预计成本为600万元，如下表。
2.账务处理
2010年：
（1）实际发生成本
借：工程施工-合同成本-明细科目 154
贷：原材料（职工薪酬等科目）154
（2）已结算的合同价款
借：应收账款-某项目 174
贷：工程结算174
（3）收到工程款
借：银行存款 170
贷：应收账款-某项目170
（4）确认收入、成本和毛利
借：主营业务成本154
工程施工-合同毛利 42
贷：主营业务收入 196
2011年：
（1）实际发生成本
借：工程施工-合同成本-明细科目 326
贷：原材料（职工薪酬等科目） 326
（2）已结算的合同价款
借：应收账款-某项目 296
贷：工程结算296
（3）收到工程款
借：银行存款 290
贷：应收账款-某项目290
（4）确认收入、成本和毛利
借：主营业务成本326
工程施工-合同毛利38
贷：主营业务收入 364
2012年：
（1）实际发生成本
借：工程施工-合同成本-明细科目 115
贷：原材料（职工薪酬等科目） 115
（2）已结算的合同价款
借：应收账款-某项目230
贷：工程结算 230
（3）收到工程款
借：银行存款 200
贷：应收账款-某项目 200
（4）确认收入、成本和毛利
借：主营业务成本 115
工程施工-合同毛利25
贷：主营业务收入140
（5）结转工程施工和工程结算
借：工程结算 700
贷：工程施工-成本595
-毛利115
3. 收入、成本金额确认的分析
在该案例账务处理中，完全按照权责发生制的原则确认，收入依合同总金额按照完工百分比确认，成本依总成本金额按照完工百分比确认，主营业务成本与当期实际发生的工程施工成本一致，会计准则和所得税法确认的原则、时间、方法、金额一致。
参考文献：
[1]罗鸿.施工企业执行建造合同准则的几点思考.财政监督.2008(12).
[2]吉秀琴.浅论新《建造合同》在施工企业中的应用.现代商业.2009(11).
[3]周运辉.施工企业执行建造合同与会计核算相关问题的研究.现代商业.2008(20).
[4]刘春华.建造合同准则在施工企业中的应用.合作经济与科技.2010(20).
[5]王立军.浅析施工企业建造合同会计核算.时代经贸(理论版).2006(S3).
关键词:建造合同; 成本; 收入；解析；措施；
中图分类号：F407文献标识码： A
1 建造合同执行期间，收入和成本的确认必须按照《建造合同准则》所列出的规范要求进行计算核实，如果施工企业能够可靠对整个工程的建造合同的结果进行估计，则企业就必须在企业资产的负债表上，利用完工百分比法对建造合同在执行期间的收入以及成本费用进行确认。完工百分比法，主要是按照合同的完工进度来对建造期间的收入与费用进行确认的方法，要使用此方法的首要步骤便是进行合同完工进度的确认。建造合同完工进度确认的3 种方法: 通过建造单位实际累积花费的合同成本在整个建造合同关于总成本预算中所占的比例进行计算; 通过对目前已经圆满完成了的在合同中被列出的工作量在合同中最初预算的总工作量的比例进行计算; 直接对施工现场的完工进度进行测量。在实际的工程项目中，大多数的施工企业都会采取如下的核算处理方式:如果可以可靠的估计建造合同的结果就选择根据完工进度来对当期的合同收入和成本进行确认。为了使核算的一致性得到有效的保障，各个建筑企业单位在原则上都约定使用“通过建造单位实际累积花费的合同成本在整个建造合同在总成本预算中所占的比例进行计算”方法来对合同的完工进度进行确认，简单而言就是:合同完工百分比= ( 实际累积花费的合同成本/合同总成本预算) × 100%。故当期的合同收入安装规定就必须要按下面的公式、步骤来进行计算:当期确认的合同收入= 合同总收入× 合同完工百分比－ 以前在会计期间时已经确认的累积收入。当期确认的合同费用 = 合同预计总成本× 合同完工百分比－ 以前在会计期间时已经确认的累积花费。通过实施《建造合同准则》能够及时准确的将建造合同中的损失盈利状况反映出来，塑造良好可靠的会计信息。
2 《建造合同准则》的实际执行工作存在的不合理方面
如何才可以做到对完工进度的合理准确地确认是施工企业单位是否能够严格按照 《建造合同准则》 中所规定的计算来对建造合同的收入和成本准确确认的核心问题。如果在使用“完工百分比”对建造合同执行期间的收入进行确认时和实际的“工程进度”发生脱节，就会被认为会计只是依据财务账本上的成本来推算出来的建造合同收入。这样子会导致会计所确认的建造合同收入的可信度大大降低，根本无法利用。
目前，在《建造合同准则》的执行过程中，各企业单位应用较多的通常是根据在实际施工作业中所产生的合同成本的累积总和在合同的预算总成本总所占的比例来进行完工进度的确定，而在实际施工生产中，成本通常都是利用账面所记载的花费成本累计总额，但是在实际生产生活中，账面上所记载的成本会因为其企业内部的管理状况、实际的施工建造情况等各种因素影响而导致其和《建造合同准则》中所规定的在实际建造过程中产生的合同成本存在一定的出入，从而使得最终不能够准确的计算出实际生产中的完工进度，使得当期的建造合同的收入和成本不能够做出准确的确认，并会引起会计的信息失去真实性。对《建造合同准则》进行深入的探讨分析，其内在不再是对建造合同的收入和成本确认方法的简单规范，而是在进行会计核算方法的变革，对会计的核算办法进行进一步的规范，着重强调利润 = （收入—成本费用）/成本费用 来得出并进行确认的，而收入就是企业单位在实际生活中实实在在的工作得来的“完工收入”。对《建造合同准则》第二十三条进行探讨分析: 在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入;同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。换句话说就是在进行建造合同的收入成本的确认时要求的建造工程的合同费用经过一系列的演算转换之后应该就等于对“工程施工—合同成本”的最终累计数。但是在工程项目具体施工的时候，合同的成本费用就应该是按照项目的完工百分比来进行确认，但是这时候的合同成本费用并不一定就和“工程施工—合同成本”账面累计数相等。导致这种现象主要就是因为上文中所提到的关于在某一个工程施工期间，由于企业内部的管理、施工的具体环境因素等影响造成了在实际施工中所产生的合同费用和财务在合同中账面上的入账成本极有可能存在极大的偏差。在《企业会计准则讲解》中，也专门对这一问题进行了详细的举例解释并提出财务在进行“完工百分比”的计算时，可以进行按照实际施工情况对累计的实际工程中产生的合同成本进行调整从而保证了“完工百分比”和“工程进度”之间的一致性。在《企业会计准则讲解》中对这一措施也做出了相应的解释说明: 累计实际发生的合同成本是指形成工程完工进度的工程实体和工作量所耗用的直接成本和间接成本，不包括与合同未来活动相关的合同成本以及在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。尤其是在对于材料出入库情况、工程项目分包结算、施工单位人工成本等方面。
例如，对于分包工程的成本和收入的结算，完全依赖于该项目中的工程、计量等部门所统计的数据，这样就可以避免当财务还没有对分包成本进行结算时，财务所确认的建造合同收入仍然能够保持和工程进度的一致性。同时，因为由于在会计上总是要求建造项目合同的成本项目在进行入账的时候需要做到有理有据、手续齐全，但是所给的上报建造项目的财务报表的时间又非常有限，使在最终在对整个企业的建造项目合同的收入和成本核算时间极为短暂，这些时间上的限制又使得报表的准确性和及时性之间存在极大的冲突。
3 《建造合同准则》中的收入和成本确认规定中有争议部分的改进建议
综合上述情况，在会计核算方法上对收入和成本确认进行适当的改进，共有两种方法。
3.1 在建造合同执行期间对收入进行确认可以直接使用统计、计量部门所提供的进度产值。财务部门再按照规定要求算出完工百分比并按照其比例计算出应发生的合同费用，而此时所计算出的合同费用便被作为是工程结算成本的入账金额，从而和工程进度始终保持一致，用工程施工来对实际合同成本进行归类整理，并在项目结束的时候，按照要求将合同费用和工程施工进行调整，使其保持一致。
3.2 将上文中所计算出的入账金额作为合同总的收入，使用公式：合同预计损失=（合同预计总成本 — 合同预计总收入）×（1 — 完工百分比）来对整个工程的损失进行估算，此时所得出的预计损失能够和工程的进度保持一致，通过对当前进度的预计损失的估算，可以使得在实际工程中能够重视那些会产生损失、浪费的工艺或者施工方案，加以改进，进而能够减少工程的总成本，获得更大的利润。
3.2 在进行财务统计时，制作完工进度成本计算表，将账面上所实际产生的建造合同成本作为数据基础，来合理调整实际的工程进度。最后将该表给财务人员进行计算，并由劳资、工程统计、材料物资等部门进行数据核实确认，最终将其交由该建造项目的负责人进行审批，审批合格后，该数据就可以被作为是合同完工百分比中的累计实际发生的合同成本的的原始资料，以此让建筑合同执行期中的成本和收入的确认更加符合工程实际。
参考文献
[1] 王岩.施工企业执行建造合同准则有关问题探讨[J]. 山西财经大学学报. 2010(S1)
[2] 刘光灿.浅析完工百分比法在施工企业收入确认中的运用[J]. 会计师. 2009(01)
关键词：建造合同准则；合同收入；合同费用；核算研究
中图分类号：F23 文献标志码：A 文章编号：1673－291X（2011）20－0139－03
在我国，建筑施工企业是依靠承接各种建造合同得以生存和发展，在建造合同上形成的合同收入与合同费用，反映了企业会计期间的主营业务收入和主营业务成本，与其他行业比较在会计核算上具有特殊性，在企业建造合同准则中规定了合同收入与合同费用的构成内容和确认方法。本文在分析建筑施工企业合同收入与合同费用会计核算特殊性的基础上，认识和掌握合同收入与合同费用会计核算的基本程序，同时，根据建造合同准则中合同收入与合同费用的会计确认，利用核算案例会计处理的分析，最终形成对企业合同收入与合同费用会计核算的理解和掌握。
一、合同收入与合同费用会计核算的特殊性
由于建筑施工企业生产经营管理的特点，使得企业合同收入与合同费用与其他行业比较在会计核算上具有以下方面的特殊性。
（一）合同收入与合同费用会计核算对象与其他行业不同
一般工业与商业企业在会计期间内是以库存商品作为当期主营业务收入与主营业务成本的会计核算对象；而建筑施工企业在会计期间内是以建造合同作为当期合同收入与合同费用的会计核算对象，而且会计期间的合同收入与费用构成了企业当期的主营业务收入与主营业务成本，所以，建造合同是建筑施工企业主营业务收入与成本核算的对象和基础。
（二）合同收入与合同费用会计计量方法与其他行业不同
一般工业与商业企业会计期间内的库存商品销售在满足确认条件下，运用库存商品实际销量与售价计算当期主营业务收入，运用先进先出法、加权平均法或个别计价法计算当期主营业务成本；而建筑施工企业会计期间内的建造合同结果在满足确认条件下，运用完工百分比法计算企业当期合同收入与合同费用，形成企业当期主营业务收入与主营业务成本。
（三）合同收入与合同费用会计核算账户与其他行业不同
一般工业与商业企业主营业务收入与成本的会计核算账户主要包括：“主营业务收入”账户、“主营业务成本”账户和“营业税金及附加”账户；而建筑施工企业合同收入与费用的会计核算账户除包括以上三个账户外，同时包括的核算账户的还有：“工程施工”账户、“工程决算”账户、“资产减值损失”账户和“存货跌价准备”账户。完善的核算账户结构，为建筑施工企业合同收入与合同费用的会计核算作好准备。
（四）合同收入与合同费用会计处理方法与其他行业不同
一般工业与商业企业当期主营业务收入与主营业务成本的会计处理方法主要表现为：（1）确认商品销售收入，借：银行存款、应收账款、应收票据等，贷：主营业务收入、应交税费――应交增值税（销项税额）；（2）结转商品销售成本，借：主营业务成本，贷：库存商品。而建筑施工企业当期合同收入与合同费用的会计处理方法主要表现为：（1）确认合同收入和费用，借：主营业务成本、工程施工――毛利，贷：主营业务收入；（2）完工工程成本对冲，借：工程决算，贷：工程施工――成本，工程施工――毛利。在会计处理比较分析中发现，建筑施工企业不存在建造合同的结存与结转，这也是该行业生产经营管理的主要特点。
以上分析说明，建筑施工企业是以建造合同为企业合同收入与费用的核算对象和核算基础，在建造合同上形成的合同收入与费用构成了企业主营业务收入与成本，在此基础上按照建造合同准则中合同收入与费用的确认规定，运用完工百分比法计算和确认企业当期合同收入与合同费用，利用会计核算账户与会计处理方法完成对企业合同收入与合同费用的会计核算。
二、合同收入与合同费用的会计确认
理解和掌握合同收入与费用的会计确认，是进行合同收入与费用会计处理的基础，是完成企业合同收入与费用会计核算的关键。在这里，依据企业建造合同准则规定，认识企业合同收入与合同成本的构成内容，理解企业合同收入与合同费用的确认方法，掌握建造合同完工百分比法的运用，为企业合同收入与合同费用的会计处理做好准备。
（一）合同收入与合同成本构成内容
合同收入是建筑施工企业在建造合同上形成的经济利益总流入，是建筑施工企业的主营业务收入。合同收入构成内容包括：（1）合同规定的初始收入，即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成了合同收入的基本内容；（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商定的合同总金额，而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入。建筑施工企业不能随意确认这部分收入，只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。其中，合同变更收入应同时符合下列条件，才能构成合同总收入：（1）客户能够认可因变更而增加的收入；（2）收入能够可靠计量。索赔款收入应同时符合下列条件，才能构成合同总收入：（1）根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；（2）对方同意接受的金额能够可靠计量。奖励款收入应同时符合下列条件，才能构成合同总收入：（1）根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准；（2）奖励金额能够可靠地计量。
合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用，同时企业因订立合同而发生的有关费用，应直接计入当期损益。合同成本是确认与计量建筑施工企业合同费用的依据，由此形成的合同费用构成了企业的主营业务成本。
（二）合同收入和合同费用确认方法
为了体现会计核算的权责发生制原则和配比性原则，根据企业建造合同准则规定，建筑施工企业在资产负债表日，如果建造合同的结果能够可靠估计，企业应根据完工百分比法确认当期合同收入和合同费用。对于不同类型的建造合同，判断其结果能否可靠估计的条件不完全相同。企业固定造价合同的结果能够可靠估计应同时具备下列条件：（1）合同总收入能够可靠地计量；（2）与合同相关的经济利益很可能流入企业；（3）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；（4）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。而企业成本加成合同的结果能够可靠估计也应同时具备下列条件：（1）与合同相关的经济利益很可能流入企业；（2）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
如果建造合同的结果不能够可靠地估计，则不能采用完工百分比法确认合同收入与合同费用，应当分别下列情况处理：（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用；（2）合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。
如果合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。
（三）完工百分比法运用
完工百分比法是根据合同完工进度确认合同收入与合同费用的方法。企业确定合同完工进度可以选用的方法有：（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；（2）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；（3）实际测定的完工进度。
根据完工百分比法确认和计量当期合同收入和合同费用的公式如下：（1）当期合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认收入；（2）当期合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用；（3）当期合同毛利＝当期合同收入－当期合同费用。
在此需要说明的是，采用的完工进度实际上是累计完工进度，因此，企业在运用上述公式确认和计量当期合同收入和费用时，应区别建造合同的实施情况进行处理：（1）当期开工而当期未完工的建造合同，在运用公式确认和计量当期合同收入和费用时，以前会计期间累计已确认收入与费用均为零；（2）以前会计期间开工至本期未完工的建造合同，直接运用公式确认和计量当期合同收入和费用；（3）以前会计期间开工至本期完工的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入，确认当期合同收入；同时按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用，确认当期合同费用。
三、合同收入与合同费用的会计处理
为了充分说明建筑施工企业合同收入与费用的会计核算。在此，依据企业合同收入与费用的确认方法，运用完工百分比法确认和计量企业当期合同收入与费用，通过建造合同核算案例的应用，分析说明企业合同收入与合同费用的会计处理。
核算案例：甲施工单位与乙建设单位签订一项总金额为5 850万元的固定造价合同，该建造合同是承建一栋综合性办公大楼。工程于2008年2月开工，2010年8月完工。该工程最初预计总成本为5 500万元；至2009年年底，由于钢材价格上涨等因素影响，调整工程预计总成本为6 000万元。该施工单位于2010年6月提前两个月完成合同，因工程质量优良，客户同意支付奖励款200万元。建造综合性办公大楼的其他有关资料，见表1。
要求：根据以上建造合同的相关资料，运用完工百分比法确认和计量甲施工单位2008年、2009年、2010年的合同收入与合同费用，并进行会计处理。
1.甲施工单位2008年会计处理
（1）已发生合同成本 （2）应结算合同价款
借：工程施工-成本 15 400 000 借：应收账款17 600 000
贷：原材料等 15 400 000贷：工程结算17 600 000
（3）实际收到合同价款
借：银行存款 17 200 000
贷：应收账款 17 200 000
（4）确认计量当年合同收入与费用
合同完工进度=1 540÷（1 540+3 960）=28%
确认合同收入=5 850×28%=1 638万元
确认合同费用=5 500×28%=1 540万元
确认合同毛利=1 638-1 540=98万元
借：工程施工-毛利980 000
主营业务成本 15 400 000
贷：主营业务收入 16 380 000
2.甲施工单位2009年会计处理
（1）已发生合同成本 （2）应结算合同价款
借：工程施工-成本 32 600 000借：应收账款29 900 000
贷：原材料等 32 600 000贷：工程结算29 900 000
（3）实际收到合同价款
借：银行存款 29 300 000
贷：应收账款 29 300 000
（4）确认计量当年合同收入与费用
合同完工进度=4 800÷（4 800+1 200）=80%
确认合同收入=5 850×80%－1 638=3 042万元
确认合同费用=6 000×80%－1 540=3 260万元
确认合同毛利=3 042-3 260=-218万元
确认合同预计损失=（6 000-5 850）×（1-80%）=30万元
注：2009年年底，由于该合同预计总成本达到6 000万元大于合同总收入5 850万元，预计发生损失总额为150万元；由于已在“工程施工-毛利”账户反映了亏损-120万元（98万元-218万元），因此应将剩余的、为完成工程将发生的预计损失30万元确认为当期费用。
借：主营业务成本 32 600 000借：资产减值损失300 000
贷：主营业务收入 30 420 000贷：存货跌价准备300 000
工程施工-毛利 2 180 000
3.甲施工单位2010年会计处理
（1）已发生合同成本 （2）应结算合同价款
借：工程施工-成本 11 500 000 借：应收账款13 000 000
贷：原材料等 11 500 000 贷：工程结算13 000 000
（3）实际收到合同价款
借：银行存款 14 000 000
贷：应收账款 14 000 000
（4）确认计量当年合同收入与费用
确认合同收入=6 050-（1 638+3 042）=1 370万元
确认合同费用=5 950-（1 540+3 260）=1 150万元
确认合同毛利=1 370-1 150=220万元
借：主营业务成本11 500 000
工程施工-毛利2 200 000
贷：主营业务收入13 700 000
4.甲施工单位2010年工程完工会计处理：应将“存货跌价准备”账户相关余额冲减“主营业务成本”，同时将“工程施工”账户余额与“工程结算”账户余额相对冲。
借：存货跌价准备300 000
贷：主营业务成本300 000
借：工程结算 60 500 000
贷：工程施工-成本 59 500 000
工程施工-毛利 1 000 000
四、总结
通过以上建筑施工企业合同收入与合同费用的三个方面分析，认识了建筑施工企业生产经营管理的基本特点和会计核算的特殊性，理解了合同收入与费用的会计确认规定，掌握了合同收入与费用会计处理的内容、方法和程序。并且从中发现，分析企业合同收入与费用会计核算的特殊性，是学习合同收入与费用会计核算的原因和基础；理解合同收入与费用的会计确认，是进行合同收入与费用会计核算的方法和关键；掌握合同收入与费用的会计处理，是完成合同收入与费用会计核算的前提条件。
在此，结合企业建造合同准则的基本规定，总结出企业合同收入与合同费用会计核算的学习方法和学习要领：（1）分析会计核算及会计核算特殊性；（2）理解会计确认及会计确认重要性；（3）掌握会计处理及会计处理合法性与规范性；（4）保证会计核算及会计核算正确性。总之，“在分析中理解，在理解中掌握，在掌握中应用”，是学习和掌握建筑施工企业合同收入与合同费用会计核算的基本要求、基本步骤和基本方法。
参考文献：
[1] 中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].北京：经济科学出版社，2006.
[2] 黄启国.行业会计比较：第三版[M].北京：高等教育出版社，2009.
[3] 刘士成，张卫平.行业会计实务综合[M].北京：科学出版社，2008.
关键词：建造合同；完工百分比；预计总成本
一、项目核算背景
集团M公司的母公司为A公司，A公司拥有两个全资子公司分别为B公司、C公司。集团M公司承揽总包项目X，项目合同额为2000万元，项目预计总成本为1700万元，由母公司A公司具体协调执行管理。A公司将建造板块的工作分包给其子公司B，合同额为600万元，B公司的预计总成本为500万元；A公司将安装板块的工作分包给C子公司，合同额为400万元，C公司预计总成本为300万元。假设A公司剔除分包给B、C公司的分包费用，实际发生的成本为200万元，B公司实际发生成本为300万元，C公司实际发生成本为150万元。
二、各公司单体层次报表的收入核算
成本进度的完工百分比法是确定项目完工进度最常用的方法，项目的完工进度=累计发生的项目成本/项目的预计总成本，项目累计应确认的收入=合同额*项目的完工进度。由此可知；B公司累计的成本进度=300/500=60%。B公司累计应确认收入=60%*600=360（万元）。C公司累计的成本进度=150/300=50%。C公司累计应确认收入=50%*400=200（万元）。
在确认A公司的预计总成本时，应该用X项目总体的预计总成本加上分包给各子公司的分包额，减去各子公司的预计总成本。由上述可知，母公司A公司的预计总成本=1700+600-500+400-300=1900（万元）。
A公司是B公司、C公司的母公司，B公司、C公司是A公司的全资子公司，即三者之间为关联方关系。集团内部的关联交易除因为准则差异等原因造成的不一致外，关联交易应该保持一致。因此，B公司、C公司所确认的收入应该与A公司对B公司、C公司所确认的分包费用一致（此处不考虑增值税事宜），所以；A公司的实际发生成本=200+360+200=760（万元）。A公司的成本进度=760/1900=40%。A公司应确认收入=40%
*2000=800（万元）。
综上所述，从母公司A公司结转的收入来看，针对X项目结转的成本进度为40%，结转的收入额为800万元（本例不考虑相关增值税事宜）。
三、合并报表层次的收入核算
从集团M公司总体来看，项目X的预计总成本为1700万元，抵消掉各子公司之间的关联交易数据，该项目累计发生的实际成本=200+300+150=650（万元）。所以；X项目总体的成本进度=650/1700≈38.24%。集团整体应确认的X项目收入=
38.24%*2000=764.80（万元）。
由此可知，针对X项目的合同（不考虑增值税相关事宜），母公司已经确认的收入800万元比集团层面应该确认的收入764.80万元大35.20万元。根据谨慎性原则以及收入成本相匹配的原则，在合并抵消层面应做一笔调整分录：
1.如果母公司800万元的收入已经全部开具发票，但收款金额未超过764.80万元，做如下调整分录；
借：主营业务收入 35.20（万元）
贷：应收账款 35.20（万元）
2.如果母公司800万元的收入已经全部开具发票，并全额收款，做如下调整分录；
借：主营业务收入 35.20（万元）
贷：预收账款 35.20（万元）
3.如果母公司800万元的收入开具的发票金额小于等于
764.80万元，做如下调整分录；
借：主营业务收入 35.20（万元）
贷：自制半成品 35.20（万元）
经过调整之后，既满足了会计核算的谨慎性原则与收入成本相匹配的原则，也准确的从集团公司的整体层面反映了项目的完工进度情况以及收入的核算情况。笔者认为在此项目的背景下，如果母公司与负责各板块工作的子公司的预计毛利率差异较大的情况下，此笔调整分录是非常必要的，不然合并报表层面的收入额会虚增，导致合并的财务报表信息不准确，影响财务报告的质量。
结束语：建造合同准则下，依据成本进度的完工百分比法确认工程项目的收入，应尽量准确估计预计总成本，同时确保实际发生成本的准确及时入账。由于总包项目中母子公司各版块的预计毛利率差异造成的集团层面收入虚增的现象，笔者认为应该在合并抵消层面予以调回。从而满足会计核算的谨慎性原则与收入成本相配比的原则，提高会计信息与财务报告的质量，使企业的财务报表能够真实准确的反应公司的生产经营情况。
【关键词】建造合同 收入与成本 确认原则
一、外经项目的特点和对会计核算的影响
(一)外经项目形式多样。随着外经项目规模增大,其承包方式呈现出多种方式,除了一般的EPC模式,还出现了EPC+F模式,即设计+成套设备出口+建筑总承包+提供出口信贷这样一种新的总承包模式。在项目的结算模式上,常见的是将一般的按进度付款和按信用证议付的方式结合起来,也即对建设总承包采用按进度付款的方式,而对成套设备的出口采取按信用证议付的方法,但将这两种方法混合成一种方法,也即统一采用按进度付款的办法也不为少见。在这种情形下,完工百分比法会显出核算上的局限性和不完整性,特别是工程内容包括较大比率设备和材料的情况。
(二)外经项目时间跨度增大。一年左右的项目结算是按完工百分比法还是收付实现制法,在实践中并没有太大的区别,但项目的时间跨度一旦超过一年,核算结果的差异就会很大。另外,质保金的存在或同样比例的质量保函押在业主手里,时间从6个月至两年不等,整个项目的收入和费用只有在质保金完全释放以后,才能得到真正的确认,否则,一切均是预估的。不论是采用稳健原则在未完工前少计利润还是按预算利润的百分比来结算收入和支出,其结果都可能与真实相背。
(三)外经项目发生地在海外,经营环境与国内存在巨大差异。具体体现为设计标准、建筑施工的规范、设备材料规格、劳工保护要求、税务规定甚至在文化习俗上的不同,这些差异都会影响最初预算与最终实际的差距。
(四)项目组实际完成进度的统计与业主批准认可的完工工程量常常不一致,这种不一致既可能在时间上表现出差异,也可能在数额上表现出差异。所以基于项目组自身编制的产值和业主认可的收入常常形成脱节现象,如果说这种情况对收入尚有合理性,那对于成本说来,由于要遵循完工百分比的原则,可能出现完全失真的局面。
(五)外经项目的跨国经营造成了管理线条的拉长,加大预算的难度。完工百分比法十分依赖预算的正确。项目所在地材料价格的浮动,人工成本的升降,因设计变更造成的工程量的变化,因前期疏忽而造成对分包商工程量的增加,这些因素使预算落后于实际情况的变化,在此情况下得出的项目预算收入和支出就可能失真。
(六)支付条件的多样性,使得最后收款存在的不确定性,造成收入和成本确认的困难。外经承包项目一般包含较大比例的土建内容,其支付条件较少地采用以信用证结算的方法,较多使用备用信用证,实现支付保函的作用。对于大项目来说,常会附带融资条件,如EPC+F 中的F,延期支付和提供卖方信贷已成惯例。对于买方或卖方信贷,会购买出口信贷保险,以降低收回风险。买方信贷的保险理赔额最多为保额的95%,卖方信贷的保险理赔最多为理赔额的90%,还是会存在着不能全额理赔的可能,造成收入和成本确认的困难。
二、目前收入和成本确认方法存在的问题与建议
目前在实际工作中,外经企业采用两种方法来确认收入和成本,即按先确定收入然后确定成本或先确定成本而后确定收入这两种方法。这两种方法看似都符合新会计准则,但在实际操作中却会出现大相径庭的结果。
(一)先确定收入然后确定成本的做法
1.确认收入存在的问题
新会计准则为确认收入设定的原则是“与合同相关的经济利益很可能流入企业”,这一原则之最大的问题是“很可能”是否为:“已有把握”,因此这一原则可理解为“与合同相关的经济利益已有把握流入企业”。在实际业务中,与合同相关的经济利益就是收入,已有把握流入企业的经济利益是指按合同的规定,承包商完成的工程进度已得到业主的确认,因此已可转化为明确的收入。确认是一种涉及两方的程序,由承包方递交申请,而由业主方签署的书面证据,换言之,承包方单方的完工进度证明是无效的,同样,业主指定的监理工程师签署的完工证明也只有得到业主的充分授权后才能作为收入确认的凭证。
在实际工作中,用作业主确认证明的书面证明形式有:业主签发的作为延期付款证明的承兑汇票、银行签发的期票、合同中明确的可代表业主的监理工程师对完工证明的签批意见、信用证项下议付的完整单据。这些计算营业收入的凭证是确实可靠的。这种收入的确认方法不足的是其得到确认的时间往往迟于实际发生的时间,尤其是业主的审批要经过监理工程师和业主两个环节,有时甚至还要通过国家外汇部门的联签才能生效的话,这时收入最终确认的时间会被大大延后。
2.确认成本存在的问题
项目收入确定后,根据新会计准则,一般按照已确认收入对于总合同收入的比例,来确认和计算相配比的成本。具体来说,就是将预算成本按上述收入占总收入的比例计算出当期应计的成本,并由此结算项目的当期利润。
这种核算方法在计算成本时就会出现较大的偏差,存在的问题可归结成如下几点:第一,成本的发生多数情况下先于收入的发生,尤其是总承包项目中包括相当数量的设备和材料,而这部分内容未以信用证方式来结算的,此时成本确已发生,因此按收入的百分比来计算的成本只是实际发生的一小部分,在这种情况下,大量实际已发生的成本均反映在存货、预付款上,这样计算的成本就失去了实际的意义。第二,这种以确认的收入为基础来计算成本的方法,它的核心是项目预算。外经项目的特点使得预算变化很频繁,诸多因素会影响到项目预算的可靠性。
基于上述问题,结合稳健原则,在实务中通常会在项目最终结算前,将项目的利润暂定为零,成本按收入数平行结转。这种做法虽看似稳健,但完全偏离了真实的成本,所以并不能真正解决问题。
(二)先确定成本后确定收入的做法
1.确认成本存在的问题
工程项目成本核算的主要内容包括材料采购、人工费、机械台班费、永久型的设备购置、大临(车辆便道,工地输变电线路、机修中心等等)、小临(工人营地、工地办公室等等)、支付分包单位款、现场管理费、税金和汇兑损益等。一般把材料、设备的到达工地现场作为成本的发生的依据,这种方法不严密。笔者认为,应将材料、设备的先入库作存货处理,然后在领用时再作成本处理;支付分包单位的预付款,原则上应按比例在支付其进度款中扣除,其他的分包款确认为成本;至于其他的人工费、机械台班费、大临、小临费、现场管理费等都可在发生时计入成本。尽管经过上述改进,其还是存在一定缺陷:这种确认方法不必经过业主方的同意而只需由承包商自行决定,从理论上讲,这就缺少了公允性和合理性。
2.正确收入存在的问题
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