时间：2023-02-28 15:34:54
绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇税收优惠制度，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
近年来，国家多次号召为大学生自主创业铺平道路，其他有关为大学生创业提供扶持的政策也陆续出台。可大学生的普遍感觉是，他们的创业生存环境仍未宽松。其根本原因便在于落实问题。《财政部、国家税务总局关于支持和促进就业有关税收政策的通知》规定，除国家限制行业以外的所有项目都可享受大学生创业的相关财税扶持政策。但是从产业特点来看，这些政策并没有结合大学生创业的区域结构和相关的产业特点。以重庆市产业结构的调整为例，其着重于大型企业和资金密集型产业。却没能体现出大学生自主创业的特点，如对技术密集型的中小企业、第三产业等在政策优惠中没有予以突出，只不过是给予通常的优惠。虽然中央和地方都相继出台税收优惠政策鼓励大学生自主创业，但选择自主创业的大学生比例仍然较低。笔者在重庆23所高校进行了问卷调查，共发放500份调查问卷。其中有效问卷420份。调查结果显示：其中完全不了解当前政府创业政策的占62．0％，稍有了解的占37．0％，非常了解的仅占1．0％。不仅如此，很多听闻相关政策的大学生并未深入了解政策，把优惠政策束之高阁，而造成这一问题的重要原因，便是宣传不到位。
创业政策的执行障碍多。首先，在政策的执行方面，存在着“政出多门、文件‘打架’”的现象。其次，“上有政策，下有对策”，地方政府消极应对上级文件，从而使中央政策无法落到实处。最后，政策缺乏连贯性和稳定性。有的优惠政策在短暂地执行后即告停止，有的优惠政策却不能做到一视同仁，实行区别对待。正因大学生创业政策在执行中存在着种种问题，从而使得优惠政策并未落到实处，使得大学生没有享受到实质性的优惠。
大学生自主创业税收优惠政策的域外考察
1．英国。英国对大学生提供的创业税收优惠的力度很大。而且国家对于未来不可限量的高层劳动力所花费的时间、精力之多，可以想见其相关政策的完整度和科学性。英国对大学生的创业指导实行“跟踪式”服务，由同一名指导人员向同一名创业者提供指导，根据创业进程不断在技能培训等方面加以完善。并且政府提供高额创业资金，拨款建立英国科学创业中心来管理和实施创业教育，并在房屋租赁、贷款、法律咨询等方面为大学生创业提供充分的优惠和支持。
2．美国。美国通过立法加强创业教育培训，先后颁布了《青年就业与示范教育计划法》、《就业培训合作法》、《从学校到工作机会法》等法律，建立了创业教育指导的法律规范体系。并且大大加强财政资金投入，降低相关税收、税率，减轻大学生创业的压力。不仅如此，美国以其强大的经济实力和不断发展的贸易，创造了更多的就业机会，减少失业，激励创业。为了提倡大学生积极投入创业的行列，美国提供了丰厚的资金补助和优惠措施。
3．日本。向来以“博采众长”著称的日本，也在吸收西方发达国家政策优点的基础上，发扬自身优势，制定出一系列别具特色的大学生创业的扶持制度。日本政府1998年制定了《大学技术移转促进法》，扩大高校等学术机构的自，使其能够通过技术转移或兴办企业等形式参加创业，促进高校学术向产业技术转移。并为大学生提供无担保人，无保证金的融资服务，使得大学生在创业之初获得更好的福利与优惠。
大学生自主创业税收优惠制度的完善对策及建议
“他山之石，可以攻玉。”如何把域外先进的扶持大学生自主创业的经验同我国大学生自主创业的实际结合起来，充分发挥国家税收优惠制度对大学生自主创业的激励性，需要我们从以下方面予以完善。
1．提高促进大学生创业的立法层次。现行法律存在立法层次低，相关配套制度政策不完善，政策适用不乐观等缺陷，从而造成大学生创业上的障碍。而部分有助于大学生自主创业的政策在实际操作中虽然发挥着作用，但其立法层次及法律效力低，在一些地方、部门效果不大，阻碍了大学生的创业发展。要改变这种情况，就要建立相关法律制度，提高促进大学生创业的立法层次，使得大学生在创业之时有法可依。
2．完善税收法律制度。对属于小规模纳税人的大学生创业者来说，改革税收结构体系，适当减少相关税率，并扩大税收优惠的种类是十分必要的，这些举措有助于扶持大学生自主创业。大学生创业者主要为小规模纳税人，涉及的税种主要是增值税，对于小规模纳税人，3％的增值税规定偏高。应适当降低大学生创业者中小规模纳税人增值税的税率。我国现行税收体系是一个由多种税组成的复税收体系，主要包括：流转税、所得税、资源税、财产税、行为税。对于大学生创业者来说，国家不仅要在作为主体的流转税上给予优惠，还应该扩大税收优惠的种类在其他四种税种上给予大学生创业者更多的优惠。目前，我国大学生自主创业享受的税收优惠减免政策多局限在所得税和地方税，如将税收优惠的范围适当扩大到流转税、营业税和增值税，这对于减轻大学生自主创业负担的效果将会更加明显突出。此外，提高一些税种的起征点，也可有效地缓解起征点以下的中小型企业的负担。最后，还应该在营业税、关税、企业所得税、个人所得税、房产税、城市维护建设税上，给予创业的大学生更多的优惠，扩大优惠税目降低税率。
传统的融资方式仅仅是为资产雄厚、风险可控的大中型企业提供贷款。而创业风险投资主要为财力薄弱、风险不明朗的小型技术型潜力企业提供风险资金，为了降低风险可以获得被投资企业的一定控制管理权，为经营管理能力薄弱的企业提供财务风险控制管理等资本增值服务，让创新技术型小企业发展壮大以期获得高额投资回报。创业风险投资在转变产业结构、解决中小创新型的民营企业融资难等问题中起了关键作用。专门税收优惠制度的推行，促使创投企业为创新技术中小企业提供资金与增值服务，而被投资的创新企业则为风险资金提供了投资空间和投资对象。税收优惠则让风险投资获得更高投资回报，积累更多投资成本，进行下一轮更大规模的风险投资（见图3）。
二、创业风险投资领域税收优惠制度的国际比较
（一）各国的创业风险投资税收优惠立法现状
美国是创业风险投资的创始国，用经济政策和法律规范来间接调节潜在投资者的风险投资与预期收益比，以诱导潜在投资者的预期投资理性。相继颁布有《经济复兴税法》、《税收改革法》、《投资收益税降低法案》［3］。日本一直对大企业与中小企业纳税及适用税收优惠政策适用两条线政策。大企业享受的研发费用税额扣除也较多。中小企业在加速折旧、延长亏损的结转年限、降低税率等方面优惠多。韩国颁布《中小企业创立支持法》、《新技术财政资助条例》促进创业投资的发展。印度通过建立风险投资发展的法律法规和税收优惠的政策促进了经济的发展和高新技术行业的蓬勃发展。如《科研开发税务条例》，对所有技术引进项目征收研发税，并将其中的40％用于对创业基金的补贴，对长期股权投资所得及红利所得全部免税。
（二）各国在创业风险投资领域税收优惠方面的比较
1.对创业风险投资领域进行税收优惠立法层次高美国除了联邦专门颁布的促进创业投资的税收优惠法律制度，各个州也有自己的创业投资税收优惠立法。如阿肯色州和加利福尼亚州各自颁布的《创业投资法》；英国的《创业投资信托法案》和《公司创业投资法案》；日本著名的《天使投资税制》；新加坡的《创业投资激励计划》和印度的《创业投资公司税收减免条例》［4］等都是专门针对创业风险投资领域的税收优惠立法，从法律上保证了创业风险投资参与者的税收和义务，稳定了该领域的税收法律关系。2.税收优惠措施力度大、形式灵活印度给予创业投资企业和创业基金全部税收豁免，巴基斯坦对创业投资基金给予长达7年的所得税免税期；澳大利亚为了吸引来自发达国家的专注于创业投资的养老基金，对创业投资的养老基金的资本利得税给予豁免。为了让更多的资本形式进入创投领域，荷兰对投资于成长期内的中小公司的投资主体给予8年的资本利得免税期。若出现投资失败，损失资金可以从投资主体的所得税中进行抵免。美国为了鼓励遗产和赠与财产进入创投领域，也规定了这类资本进入创立初期的中小高科技企业可以享受所得税优惠。3.创新创投领域人才的薪酬回报模式和个人所得税收优惠美国为了培养该行业的高级管理人才，采取股票期权鼓励和个人所得税优惠结合的方式，降低了创投人才的税赋，提高了创投管理人才的回报。延缓纳税环节，规定获得股票期权时暂不征税，课税期限被推迟到股票出售之时。目前美国85％以上的创业投资基金都推行了股票期权制度并取得良好效果，其他发达国家纷纷效仿［5］。4.税收优惠覆盖广，避免重复征税在税制优惠选择上，各国较为一致，逐渐形成了以股息、利息、红利等资本利得税和所得税、流转税为主，以印花税、遗产税和赠与税等为辅的优惠税种结构。给予创业投资全方位的税收优惠。优惠对象覆盖了整个创业投资产业，包括创业投资的各个参与主体，既对创业企业进行优惠，也对创业投资者、创业投资公司乃至创业投资人才进行优惠，包括对被投资企业的前期投入，到中期扩展成熟，再到后期资本退出，各环节都有相应的直接和间接优惠措施。为了避免重复征税，各国通常做法是以有限合伙形式组建创业投资机构［6］，如美国。企业所得税的征税对象是法人型企业，而有限合伙企业不具法人地位，只能对各个合伙人征收个人所得税，而不需要对投资者和投资机构征收双重所得税。
三、我国创业风险投资领域税收优惠制度的缺陷和不足
（一）税收相关优惠措施法律位阶低，体系不完整
1991年出台的《国务院关于批准国家高新技术产业开发区和有关政策规定的通知》指出要对认定的高新技术企业实行税收优惠措施，该通知只提到被投资企业，未涉及投资主体。国经委2002年《关于用高新技术和先进适用技术改造提升传统产业的实施意见》仅是高新技术行业税收优惠的政策导向，且法律位阶低，仅是指导性意见。2003年实施的《外商投资创业风险投资企业管理规定》确立了非法人型创投企业可由投资各方分别申报缴纳企业所得税，也可经申请批准后汇总缴纳企业所得税。该规定未能确立非法人型创投企业的有限合伙人地位，对资本利得未能给予个人所得税的减免。2006年施行的《创业投资企业管理暂行办法》规定国家用税收优惠政策扶持创业投资企业发展并引导其增加对中小高新技术企业投资的指导思想，但仍缺乏具体的立法。2007出台的《关于促进创业投资企业发展有关税收政策的通知（财税〔2007〕31号）》，创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市中小高新技术企业实际达到二年以上（含二年）才能用投资额的70%抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，没有对投资失败情况规定税收优惠。
（二）税收优惠方式单一、优惠环节不合理
因个人合伙或有限合伙型创投企业按个人所得税缴纳税款，而个人所得税法及其实施细则未涉及该领域的税收优惠，当个人投资者获得风险投资的资本利得时仍要交所得税，对非法人型的合伙制创投机构和投资者个体无实际优惠，这就无法避免重复征税和公平纳税的问题。且对高新技术企业研发生产的产品没有特别适用低税率的增值税税率，在出口退税政策上也无优惠的退税政策，在进项税额的抵扣政策中未能对创投风险资金参与领域和参与期间的各个主体发生的咨询管理等中间费用支出规定一定比例的进项抵扣率。在营业税中仅仅是技术转让收入和技术咨询等服务费收入可以免税，但是对投资主体的资本利得没有任何优惠，营改增项目目前也未包含创业投资领域涉及的营业税税目，且法律只规定企业所得税抵免政策，没有直接免征和投资损失的税前扣除等法律规定。我国现行的科技税收优惠政策偏向于高新企业的技术研发投入领域和成果转化应用方面，偏重于具有一定科技实力的高新技术企业以及享有科研成果的技术性收入给予税收优惠，而对企业创新最需要事前资金投入和研发过程则缺乏有力的税收支持，缺乏对风险投资参与者区分前期、中期、后期、退出期等不同时期的税收优惠政策。
（三）税收优惠的具体可操作性差，申报条件苛刻
企业获得应纳税所得额的抵扣具体操作困难，技术与销售额比例指标要求严格，资料审核难度大。符合税收优惠的中小高新技术企业，其技术性收入与高新技术产品销售占总收入要达60%以上，且研发费用占销售额的5%以上才可获得税收抵扣优惠。实际上许多企业很难达标，且这两项指标达标期限仅仅限于申请当年，具有一定的随机性和仓促性。而这些审核指标的数据测定也依靠税务机关来审核，难度大、审核依据也缺乏。
四、创业风险投资领域税收优惠制度建设的思考
（一）建立健全创业投资税收法律体系
我国要实现税法促进创业投资发展的目的，建立健全创业投资税收法律体系是当务之急。我国目前亟须制定《创业风险投资法》、《创业风险投资基金法》和《创业风险投资保险准备金法》等作为创业风险投资基本法律，以法律的形式将创业投资参与主体、资金来源渠道、创业投资成果转化、创业投资退出渠道、创业风险保险金等问题予以明确，为该领域的税收优惠提供科学有效的法律依据。然后根据基本法律制定《税收支持创业投资发展进步条例》，明确创业投资税收优惠的原则、对象、范围、方式以及审批机构和审批程序等内容，加强创业投资税收优惠的规范性、稳定性和透明性。同时，以《税收支持创业投资发展进步条例》为基础，对《企业所得税法》、《个人所得税法》、《增值税暂行条例》、《营业税暂行条例》等相关税收法律进行修改或增加创业投资领域的税收优惠规定，针对创业风险投资发展的不同阶段，围绕创业资本市场准入、投资成果销售市场和创业投资人才市场等问题设定专门条款规定该领域的税收优惠措施。对零星散布在国务院、财政部、国家税务总局的各种通知、规定中的有关创投领域的具体税收优惠政策进行清理并归纳梳理，根据当前的经济形势进行补充完善。
（二）合理分配税收优惠方式
高新技术产业发展是长期艰巨任务，在税收优惠方式上应采用直接优惠方式和间接优惠方式的配合使用，并侧重于间接优惠方式，这是国际通行做法。如研发费用双倍扣除、投资抵免额加大、加速折旧、亏损结转年限延长8～10年，直接抵免或减少税额，所得税税率降低为15%等。在税收优惠环节也要考虑期间的合理性。由于风险投资各阶段资金来源渠道、资金投入规模、风险大小不同，税收优惠的侧重点也有所不同，初始阶段一般是微利或亏损，应给与增值税等流转税类的减免，还要给予研发费用投入和投资额抵免等的税收优惠。在成熟阶段表现为超高额垄断利润，应降低所得税税率，准予税前提取创业风险保险基金，并对高级管理人员的个人所得给予个人所得税的税收优惠，以降低未来的投资风险、保护投资主体和管理者的所得不被过高税收瓜分，提高其再投资的积极性。在成熟期表现为超额利润消失、利润稳定，风险逐步减小，创业投资机构开始退出企业，选择新的投资对象，进行新一轮的创业投资［7］。
（三）对投资参与主体分别适用恰当的税收优惠
政府要改变过去单一扶持中小高新技术企业的思路，抓住新一轮税制改革先机，参考税制先进国家的模式，从创业风险投资的行业整体性出发，以创业风险投资者、创业投资机构、被投资企业三方参与主体为主干的税收优惠法律制度。1.对机构投资者及创业风险投资者、个人投资者的优惠设计在被投资企业发生亏损时，允许机构投资者以其在被投资企业中所占的投资比例计算亏损，用以冲抵投资机构其他来源的应税所得。这种做法可降低投资机构的投资风险，为我国风险投资的起步阶段树立风向标。鼓励再投资。如果创业投资者将其从被投资企业中取得的收益再用于创业投资，对这部分收益应免征所得税。经投资者申请，税务机关批准，可以退还其再投资部分已缴纳企业所得税款的一定比例。如果投资者在五年内撤资或出售股权，则其减免税待遇也相应取消。对个人投资者，税法应在个人所得税法的基础上给予其类似于机构投资者的亏损补偿、再投资退税和投资抵免等税收优惠。除此之外，还可以改变目前单一比例税率征税的方法，对个人投资者来源于创业投资的资本利得收入实行多税率调节。给予创业投资机构持股达一定年限（如5年以上）的股东，允许以其投资金额的一定比例抵减当年的企业所得税合并应纳税额，并设置最高抵减额。当年不足抵减的可以往以后年度（如往后8到10个纳税年度）递延。这样可吸收更多的民间资本进入创业投资领域，并增加投资年限。2.对被投资企业的税收优惠设计由于被投资的创业企业大多数属于高新技术企业，固定资产和技术更新的速度比普通企业快，对这类企业实行固定资产的加速折旧方法，缩短其摊销年限。这样可使企业税前允许扣除的费用增加，应税所得额减少，前期可少交税款。同时无形资产占被投资的创业企业的研发投入比重大，可以比照固定资产计提折旧的方式对被投资企业采购的投入研发领域的无形资产进行加速摊销，列入税前允许扣除的范围，降低应税所得额，少交税款。对于高新技术企业购进无形资产中的专利成果或者非专利技术，视同免税农产品一样的待遇，给予13%或17%的进项税额抵扣，加快高新技术成果的转化和流通［8］。在生产销售期内对其销售自主研发的高新技术产品可比照“营改增”中新设置的11%或6%的低税率，进一步降低其增值税税率，通过压缩流转税额让利于被投资企业。对投资于固定资产和技术更新及研发领域的投资额允许其按投资比例直接抵免当年应纳所得税，不足抵免的，允许往以后年度结转。取消“国产设备”和“从新增所得税额中抵免”的限制，可根据机器设备的先进程度、投资类型、投资地区等规定设置差别抵免比例。现行高新技术企业在获利两年后统一适用15%所得税税率，未区分企业规模、地区、类型。对小型的节能环保型高新技术企业尚有下调的空间。为了留住人才，允许被投资企业对高新技术及高管人才发放法律允许范围内的工资，为了避免不合理的避税，薪资标准应在税法中明确规定，并允许在工资支出中据实列支并允许税前扣除。为了进一步降低被投资资金风险缺乏，被投资企业在缴纳所得税前可按会计利润的一定比例提取风险准备金，降低应税所得额，通过压缩所得税为科研成果转化筹备资金。
（四）改革税收领域配套的法律法规，全方位提供税收优惠法律保障
除了上文提及的增值税领域需要为创业风险投资领域提供税收优惠的同时，建议对创业风险投资机构的管理咨询费收入要免收营业税，对于创业风险投资企业的业务咨询费收入减收营业税及附加。对风险投资失败时投资机构及投资者获得的保险金补偿不应缴纳营业税。改革个人所得税，避免资本利得的双重征税。若被投资企业已足额缴纳企业所得税，个人投资者从创业基金公司获取的税后收益可以视为免税收益。个人投资者作为有限合伙人，并不参与创业投资基金的经营管理，其收益从本质上来说并不同于个体工商户的生产经营所得，应按投资收益所得交税。同时为了留住创投领域的人才，可以对该领域的高管取得的工资薪金所得实行税收优惠，在费用扣除标准上可参照4800元/月的标准，或者直接按收入额的20%来扣除费用，也可适当增加该领域人员所得的减税、免税规定。
（五）加强税收征管
中小企业是我国经济的重要组成部门，并在近几年来迅速发展，为城市提供了大量的就业机会。由于我国市场经济发展不充分，虽然我国政府为促进中小企业发展制定了各项税收优惠政策，但是很多政策仅限于制定层面，缺乏可操作性，效果并不明显。在市场经济中，中小企业仍属于“弱势群体”，主要表现在中小企业融资困难、国家对于中小企业的税收优惠政策不足或者不能有力实施等，所以无法吸引优秀人才。在市场经济越来越激烈的情况下，如何通过税收优惠政策促进中小企业的发展，已经成为了一个不可忽视的问题。
一、中小企业和税收优惠的联系
（一）税收优惠有利于促进企业发展，增加税收收入
根据著名的“拉弗曲线”，国家税收收入并不会一直随着税率的提高而增加，当税率超过某点是，税收总额不仅不会增加，反而开始减少。这是因为税率的提高会打击企业的积极性，导致中小企业由于经营管理而使利润减少甚至亏损，使得企业应纳税所得额减少，从而导致税收税后的下降；另一方面，税率过高在打击企业积极性的同时，还会使得企业为了少缴税而偷税漏税，这会导致税收收入的下降。
（二）税收优惠是中小企业发展的动力，增加就业
目前，我国的中小企业大多是劳动密集型企业，缺乏核心竞争力，对于税收优惠的依赖要远远高于大型企业。税收优惠制度为中小型企业营造了宽松的外部环境，是中小企业发展的直接动力，可以有力地促进中小企业的发展。而且，由于我国的中小企业在吸收农村剩余劳动力和减轻城镇就业压力方面，起到了重要的作用。因此，税收优惠制度在促进中小企业发展的同时，也可以增加就业，减少政府在促进就业方面的财政支出。
二、我国中小企业税收优惠现状分析
（一）增值税方面的问题
我国增值税制度将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，并分别按照17%和3%（不考虑现代服务业和交通运输业）征税。我国的中小企业大多属于小规模纳税人。本来这种规定是为了减轻中小企业负担从而促进中小企业的发展，但是我国增值税制实行凭票抵扣的制度，而小规模纳税人是不能开具增值税专用发票的，这样一来小规模纳税人便不可以抵扣进项税，从而导致小规模纳税人的实际税负和一般纳税人并无二致，不利于中小企业的发展。小规模纳税人由于无权开具增值税专用发票，虽然可以向税务机关申请代开，同时可以按照3%的税率征税，但是在实际经营过程中，能不能申请到代开发票是一个未知数，而且很多购买商品的纳税人由于繁杂的手续和税负问题，不愿意购买小规模纳税人的产品，而是优先选择一般纳税人的产品，这就阻碍了我国中小企业的进一步发展。此外，增税税制度对中小企业的作用有限，我国将增值税由生产型改为消费型之后，规定了将购买的固定资产纳入到进项税额可抵扣范围，但是我国中小企业大多属于劳动密集型企业，资本所占比重较重。这样一来，增值税转型不仅没有减轻中小企业负担，反而加大了中小企业和大型企业之间的税负的差距。
（二）企业所得税方面税收优惠问题
首先，我国的中小型企业所得税税负依然较重。根据我国现行税法的规定，小型微利企业的企业所得税税率为20%。但是，由于我国中小企业大多是劳动密集型企业，在我国“人口红利”逐渐消失的大背景下，人力成本和原材料成本逐渐提高，中小企业的利润空间也大幅度下滑，20%的所得税税率相对于中小企业来说，税负负担依然较重，不利于中小企业积累自有资金。其次，税收优惠政策也不合理，根据《企业所得税法》规定，国家重点扶持的高息技术企业适用15%的所得税率，开发新技术、新产品、新工艺发生的费用可以在加计扣除。然而，在实际中，只有很少的中小企业满足这种认定条件，而且很多中小企业根本没有足够的资金成立准们的研发机构，所以，中小企业是很难享受到这种优惠政策的。最后，由于中小企业大多财务制度不健全，税务机构就对其采用核定征收的方法，但是这种方法往往不能准确反映企业的真实盈利水平，而且会存在税务机关的主管因素，因而进一步增加了中小企业的税负负担。
（三）不利于中小企业的融资
按照我国税法的规定，非金融企业向非金融机构借款时，对于其利息支出超出按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分，不准扣除。但是由于中小企业在经营初期，规模小、经营信息不透明、信用等级差，银行一般来说不愿意贷款给这些中小企业，这样一来，民间借贷就成了中小企业的主要融资来源。目前，我国民间贷款率要明显高于银行贷款。例如，2013年第一季度温州市中小企业自有资金、银行贷款和民间借贷三者的比例为56：28：16，而且民间借贷比例还在逐渐提高。随着民间借贷比例的提高，民间贷款比率也在不断上升。根据银监会温州分局的数据显示，2013年1―3月温州市民间贷款平均月利率为1.509%。而如果按照目前所得税税负的规定，中小企业通过民间融资渠道借到的资金不仅要承担较高的利息支出，而且还要缴纳一部分税款，这样一来，就加大了的中小其余的融资负担。而从金融机构的角度来说，如果政府不能提供一定的补偿，出于自身利益的考虑，金融机构是不会接受中小企业的贷款申请的。因此，我国对于资金提供方的税收支持力度不足，也是都是中小企业融资困难的一个原因。
三、完善中小企业税收优惠制度的建议
（一）完善和调整增值税制度
首先，改变“一刀切”式的增值税征收方式。要考虑到不同地区的情况，如边远或贫穷地区，在增值税税率方面可以对这些地区的中小企业给予更多的优惠，减轻其负担，从而促进这些地区中小企业的发展。同时，对于不同行业的企业，也应该考虑实际情况，对于利润率较低的行业也可以在增值税税率方面给予一定的优惠。其次，给予小规模纳税人更多的税收优惠。我国虽然将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，但是在实际中不能抵扣进行税额，小规模纳税人的税负负担比一般纳税人的还要重。因此，对于小规模纳税人，应放松对进项税抵扣的限制。如果其能够提供符合要求的会计核算相关资料，应当允许其开具增值税专用发票，并允许抵扣进项税额。同时，改变将销售收入作为是否允许适用和开具增值税专用发票标准的不当做法，从而减轻小规模纳税人增值税税负负担。最后，对于小规模纳税人购置的环境保护设备应该给予抵扣增值税进项税额的税收优惠。而对于小规模纳税人进口的环保设备可以实行增值税减免政策，对于利用可再生资源生产环保产品的中小企业可以实行先征后返的优惠政策，不仅可以减轻小规模纳税人的税负负担，还可以支持对可再生资源的利用。
（二）完善企业所得税优惠政策
我国《企业所得税法》在2008年1月的修改中，取消了外资企业的所得税优惠政策的同时，加大了针对小型企业微利企业、高新技术企业、环保企业在所得税方面的优惠。这些政策无疑极大的推动了我国企业的发展。但是，新修订的《企业所得税法》却没有对中型企业的优惠倾斜。此外，现行的优惠政策包括的范围还是较小，符合小型微利企业标准的企业所占比重也不高，以6万元作为划分标准，容易将大量真正意义的小型微利企业排除在优惠范围之外。因此，为了促进中小企业的发展，应该进一步扩大税收优惠的企业范围。此外，加大对中小企业的所得税优惠力度。我国目前对中小企业的所得税优惠主要有加速折旧、所得税率优惠、费用加计扣除等。但是我国对于加速折旧的规定比较严格，不利于中小企业的技术改造。因此，应加大优惠力度，如采用投资抵免、税前列支、放松折旧加速规定、提高费用扣除比例等，从而推动中小企业技术革新，以提高自身发展水平。此外，我国税务机关还应该简化相应税收优惠的审批手续，对于可有可无的资料，可以不必申报，同时提高税务机构的办事效率，为税务机关设定具体时间限制，从而减少中小企业的时间成本。
（三）完善中小企业融资的税收优惠政策
首先，加强对债权融资的税收优惠政策。我国中小企业的融资渠道较窄，大多都是通过民间借款，债权市场虽然可以为中小企业提供资金，但是较高的融资费用使得中小企业望而却步，因此债权融资一直中小企业的短板。政府应该通过税收减免等优惠政策降低中小企业债务融资的交易费用。其次，可以给予债权投资者一定的税收优惠，如对于购买企业债权获取的利息收入免税，从而鼓励投资者购买中小企业发行的债权。而对于商业银行等金融机构，政府应平衡利益，对向中小企业提供资金的金融机构，给予税收优惠。如对贷款给符合一定条件的中小企业金融机构，可以对贷款损失税前扣除，政府还可以给予一定比例的补偿，将损失降至最低。最后，可以将金融机构向中小企业收取的贷款利息收入按一定比例减免银行当期应缴纳的营业税，化解金融机构的贷款风险，从而提高金融机构向中小企业贷款的积极性。
[关键词]涉外税收优惠；wto；国民待遇原则；透明度原则
我国的涉外税收优惠法律制度是从20世纪80年代随着我国对外开放产生的，发展到今天，对吸引外资，推动社会经济发展，促进经济结构调整，稳定税收负担起到了不可低估的作用。2008年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税法》结束了两税并轨制，内外资企业适用同一套企业所得税法，取消了专门针对外资企业的优惠。新法对我国涉外税收优惠制度做出了重大的调整，一方面解决了税收优惠中内外企业的不平等、税收优惠不规范和引资效应低下的问题，促进了合理利用外资以促进我国产业结构升级和工业化进程；另一方面，也一定程度上消除了长期引起争议的“超国民待遇”问题和涉外税收优惠缺乏“透明度”的问题，使得我国作为wto成员方基本遵守了wto有关原则，即“国民待遇”原则和“透明度”原则。对wto基本原则的遵守涉及我国所承诺的国家义务的履行，同时，也有助于进一步为我国现代化建设吸引大量的外资及其附带的管理经验和技术。
一、wto有关税收优惠
wto是经济全球化的产物，目的在于建立一个开放的多边自由贸易体制。其宗旨首先在于消除国际贸易障碍，促进生产、贸易发展，以“提高生活水平。wto倡导的是资源在全球范围内的有效配置，以增进世界总体福利水平。世界贸易组织为了实现上述目的和宗旨，制定了一系列为各成员国所普遍接受的多边贸易规则。我国2001年底加入wto后，就要遵守这些规则并受其制约。这势必对我国的经济、社会生活形成冲击，并最终反映于法律超前或滞后的调整上。其中影响我国涉外税收优惠法律制度改革的wto基本原则主要包括两个：
(一)非歧视原则
作为世贸组织的基本原则，它要求缔约双方在实施某种优惠和限制措施时，不对缔约对方实施歧视待遇。从涉外税收优惠角度看，非歧视原则主要涉及“国内税与国内规章的国民待遇”条款。税收国民待遇又称税收无差别待遇，一方面要求在同等条件下，外国居民或产品所享受的税收待遇应不低于本国居民或本国产品；另一方面规定外国居民不能要求享受任何高于本国国民的税收待遇。税收国民待遇原则并不限制一国政府对外国居民或产品实施优惠，税收国民待遇原则与税收优惠待遇不相矛盾；但是否给予优惠，则完全由本国政府自主决定，外方无权要求享受税收优惠待遇。从wto的宗旨和目标来看，税收国民待遇原则的实质是使超越国界进行世界性的投资经营活动的人们，能够在投资国得到不分国籍和资本来源的同等纳税待遇；既要促进外资融入东道国经济，也要促进东道国资本经济融入世界经济。即wto下的税收国民待遇原则要求在其他条件相同的情况下，不能仅仅因为资金来源的不同而适用不同的税率和不同的减免办法，以及不同的税务处理方法。
(二)透明度和可预见性原则
该原则是指成员方正式实施的有关进出口贸易的政策、法令及条例，以及成员方政府或政府机构与另一成员方政府或政府机构签订的影响国际贸易政策的现行协定，都必须及时予以公布，对重大政策调整必须提前予以公布，特定范围的措施、规定未经公布不得实施，以增加政策的透明度和可预见性。其主要功能是防止和消除成员方政府的不公开行政管理所造成的歧视待遇，以及由此给国际自由贸易带来的障碍，监督成员方政府执行wto的各项协定并履行市场开放的承诺。
二、原有的涉外税收优惠体系有悖于wto的基本原则
(一)国民待遇原则方面
我国“两税合并”前的税收优惠集中体现在地区优惠与涉外企业优惠两个方面，所采取的不同地区、不同行业给予外国投资者不同于本国投资者的优惠政策，不符合wto的国民待遇原则。
1.超国民待遇问题。内外两套税法体系下，国家在所得税方面给予外资企业许多优惠，而同时，各地政府为了吸引外商投资，又给予更多的税收优惠。税收优惠制度内外有别，实际负税率差距过大，严重恶化了内资企业的竞争环境。该体系实质上是违背国民待遇原则的，也同wto的宗旨不符。以涉外企业所得税为例，旧的外资企业所得税的基本税率是33％，但其名义税率与实际税率有较大差距。外资企业所得税实际负担率不足10％，享受的优惠高达实征税款的2～3倍。1日税法体制下我国内资企业所得税实际负担率达28％，是外资企业所得税实际负担率的3倍以上。差别如此悬殊的税收政策即构成了对外资的所谓“超国民待遇”。关于“超国民待遇”问题国内学者已进行过广泛的争论，但该问题已经至少在以下两方面造成了严重的负面影响：一是超国民待遇违背了效率与公平的税收基本原则和国际经济交往的对等原则，引发了外资企业的大量寻租行为，给国家造成了巨大的经济损失，也影响了我国吸引外资的质量；二是超国民待遇造成了本国资本和外国资本在起点上的不平等地位，大大削弱了内资企业的市场竞争力，挤压了内资企业的生存空间，危及到我国民族工业的生存与发展。外资企业本身在资本、技术、管理经验等方面已经比内资企业具有更强的竞争力，在享受了优惠政策之后，外资企业可以大大降低生产和交易成本，更加剧了这种实力上的不对称。因此，内资企业受到了外资企业的排挤和冲击，表现为合资企业的控股权出于外商利用自身的垄断优势和中方合营者合资的迫切要求而压低中方投资要素的价值，抬高外方的投资价值，从而占有多数股权；或者利用自己的资金优势在中方合营者资金困难时要求增资，而中方只能将控股权拱手相让；还有的外方合资或合作者利用自己的资金和技术优势，对中方的技术或品牌进行封杀，或占领中方的销售市场。
2.地区间的不平等税收待遇。旧的税收优惠制度地区性优惠特征明显，缺乏产业性、技术性产业导向，也不利于国家对地区协调发展的宏观调控。旧体制下，设在经济特区、经济技术开发区、沿海经济开发区等地区的外商投资企业，无论是高新技术、节能、环保产业，还是普通的制造或服务业，都可享受15％的企业所得税优惠税率。再如对投资电力、铁路、港口、码头、公路等能源交通建设的项目，其优惠待遇也只提供给国务院批准的特定地区，对于其他未经批准的地区，尤其是落后的西部地区，基础设施建设项目的税收优惠并不到位，结果是外商将更多的资金投入规模小、技术含量低的行业，影响了税收制度的产业结构调节作用的实现。此种地区间的不平等税收待遇不利于税收对国民经济宏观调控作用的发挥，也加剧了我国地区经济发展的不平衡。
3.旧的涉外优惠税制安排对产业结构调整不力。如在经济特区内不分行业地实行普惠制，生产型企业不分规模大小和产业类别享受同一优惠；专门针对高新技术产业、国家重点扶持的基础设施项目、小型微利企业、环保节能技术企业的涉外税收优惠规定不足；缺乏对促进就业等的调整倾向；同一利润预期水平上，短期投资和生产要素型的外企收益更大；边际收益方面，相对于集约型产业来说，普惠制使得外商趋向于粗放型产业；对某些特定产业的涉外企业降低所得税率，主要体现在从事农业、林业、牧业等低利润的行业投资，总体上对资本密集型和技术密集型产业的优惠不足。
有学者认为，超国民待遇并不违背国民待遇原则，因为后者要求对外国国民的待遇“不低于”本国国民的待遇即可。从wto条文的表述来看，使用的是“不低于”，但从无歧视原则、国民待遇原则的内涵来分析，对外国国民给予不低于本国国民的待遇，只是国民待遇的最基本要求，它更本质的含义在于内外国民的“无差别待遇”。而且，市场经济要求的是行为立法而非主体立法，即从事同一市场行为的主体应享有同样的权利和义务，而不应该根据主体的涉外与否或所有制的不同而厚此薄彼，从而保证市场主体处于同样的竞争地位，这是市场经济内涵的应有之意。因此，应该既保证本国投资者和外国投资者之间以及外国投资者之间待遇的大体相等，同时也应该实现本国投资者之间待遇的大体相等，这才是完整的非歧视原则。所以，我国在涉外税法领域给予外国国民超国民待遇与无差别国民待遇的基本精神尚存在差距。
(二)透明度和可预期原则方面
wto透明度原则要求各成员方对其有效实施的法令、条例、司法判决和行政决定。都应迅速公布。旧所得税法在此方面存在诸多问题，表现在：一是我国税收立法层次偏低，有关税收优惠的规定大部分是通过零散法规公布的，种类繁多且经常有变化，显得十分不规范。各地为争夺和吸引外资，纷纷出台竞争性的越权性税收优惠措施，导致国内地区间的恶性税收竞争。过多过滥的税收优惠措施，大大抵消了正常税收优惠措施的效用，严重影响了税收法制的统一性、普遍性和严肃性。二是我国存在名目繁多的税外规费，其中大多数是应纳入税法范畴却以费的形式存在的。这些费的缴纳、扣除和减免等都由收费部门自己掌握，企业很难事先预料，更无透明度可言。三是税收执法中忽视对纳税人权利的保护，缺乏服务意识，使纳税人的纳税信息知悉权没有得到应有的重视和保护。
从所得税角度来看，我国旧的税法在涉外税收优惠法规的透明度方面存在的问题，并不在于法律法规没有得到公布，而在于我国众多的各级政府税收政策、文件的不完全公开，大量的具有税收性质的费用没有纳入依法征缴轨道。整体上使得我国的法律环境有悖于wto的透明度原则，导致外商投资成本预期不确定性的增加，破坏了企业之间的公平竞争。
三、新企业所得税法对wto两原则的呼应
改革开放以来，我国经济发展取得了举世瞩目的成就，与之相适应的经济体制和法律制度也经历了不断的完善和发展。我国在涉外税收优惠法规政策方面虽历经了多次改革，但无论是在税收立法还是税务实践中仍存在一系列问题，严重影响了我国社会主义市场经济的发展和综合国力的提高。新企业所得税法实施以前，涉外税收优惠政策令出多门，缺乏统一性和可预见性，导致地区间的恶性税收竞争，从根本上损害了国家整体利益。而且涉外税收优惠的产业导向性没有得到充分体现，不能很好地为国家的宏观经济调控服务。过多的税收优惠政策扭曲了企业的生产和投资行为，对企业的长远发展并无好处。新企业所得税法借鉴了其他国家在税收优惠政策上的经验，结合各国立法实践和国际惯例，尤其是按照wto基本原则进行了较大的体制调整。表现在：
(一)贯彻国民待遇原则，消除身份差别立法，体现税负公平
新所得税法建立了较完善的现代化的税法体系，首当其冲就是打破“身份立法”的框框，使税法体系统一、标准统一、税负公平、对不同身份的纳税人统一适用。比如在税率方面，原有的企业所得税名义税率为33％，外商投资企业和外国企业的所得税率也为33％(所得税率30％+地方所得税3％)，但根据具体情况不同又分为15％、24％等几档。而新的企业所得税法中明确规定，内外资企业所得税的税率统一为25％。对于非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，来源于中国境内的所得其适用税率为20％。这样的税率设置，可以说在目前的经济环境下是非常适宜的。一方面，对于内资企业而言，是实际税率的大幅下调，企业微观税负有了实质的下降；另一方面，对于外资企业而言，取消外商投资税收优惠上的超国民待遇，并不会削弱我国对国际资本的吸引力。正如2005年6月23日的《外国直接投资与近期发展》报告中，经济合作与发展组织(oecd)认为，对于所有国家而言，决定跨境直接投资流向的首要因素是宏观经济形势，并非所谓的财税优惠。外商愿意来投资主要是看重我国的巨大市场和增长空间、政治稳定、经济体制类型、基础设施逐渐完善以及法制环境等，税收优惠的吸引力并不太大。而且税率的调整和税制的完善，意味着我国财税政策稳定性和公正性的增强，更有利于培养外资对中国市场环境的信心。
(二)统一规范涉外税收优惠法律和政策，提高透明度
新法在第八章附则部分对地方有关涉外税收优惠的立法和政策做了规定，提高了透明度和可预见性。第八章有关条文规定：“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性税收优惠，具体办法由国务院规定。国家已确定的其他鼓励类企业，可以按照国务院规定享受减免税优惠。”可以说，新法制定了统一的税收优惠制度，并通过实施条例对涉外税收优惠的具体措施、范围、内容、审批程序、享受税收优惠的权利和义务等做出了明确规定，并提高了立法层次。
关键词：研发投入；税收优惠
中图分类号：F275 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2015）14-0205-02
一、我国现行鼓励企业研发投入的税收优惠政策梳理
目前国际上主要有两种不同的鼓励企业研发投入思路，即“抵免法”和“加计扣除法”，前者主要是采取允许企业研发支出以及研发支出的相关费用（人工费，原材料，固定资产等）直接地面当期应纳税额，不同国家抵免限额不同；加计扣除法指允许企业研发支出相关费用在税前加计扣除；据我国目前现行的企业研发投入税收优惠相关的法律法规，我国对企业研发投入进行鼓励采用的是加计扣除法，主要是分为三个层面。第一层，将研发投入量化纳入高新技术企业的评定标准，然后再给高新技术企业15%的所得税优惠，来鼓励企业的研发投入。第二层，对于未被认定为高新技术企业的普通企业，其对于研发投入形成的费用，准许其按数额的150%在税前加计扣除，已形成无形资产的准许其按照无形资产成本的150%进行摊销。（高新技术企业同样享有加计扣除的优惠）。第三层是对小型微利研发投入的优惠，主要是指我国目前针对中小或者小微企业研发投入的税收优惠制度。
（一）对于高新技术企业的认定
根据中华人民共和国科技部印发的《中华人民共和国高新技术企业认定管理办法》（以下简称《办法》）第二条，高新技术企业是指：在国家重点支持的高新技术领域内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册一年以上的居民企业。①
同时，《办法》第十条还规定了成为高新技术企业必须满足的研发投入相关标准：第一，人数限制，研发人员必须占企业当年职工总数的10%以上。第二，经费比例要求，企业研究开发活动必须是持续进行的，且根据销售额的大小规定了研发投入应当达到的比例。（1）最近一年销售收入小于5 000万元的企业，比例不低于6%；（2）最近一年销售收入在5 000万―20 000万元的企业，比例不低于4%；（3）最近一年销售收入在20 000万元以上的企业，比例不低于3%。其中，企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。企业注册成立时间不足3年的，按实际经营年限计算。从理论上计算，销售额从销售额越大的企业，被认定为高新技术企业所要求的研究开发投入所占比重就越低，实际上是将企业的研发投入以一定的数额来衡量，而非以占销售额的百分比作为认定高新技术企业的主要参考依据。笔者认为，这里难免有不合理之处，因为销售额是企业盈利能力的晴雨表，盈利能力越强的企业，研发投入的实力就越强，而该条规定却恰恰相反；有一些高新技术领域的初创型企业，成长初期大都处于亏损状态，资金紧张，要进行大规模研发投入必须依赖于政策的支持，而该条规定却对这类企业极为不利。
笔者此前参与的一家准备在新三板挂牌的企业就面临过这种困境，该企业2012年成立，虽然拥有名牌大学教授组成的研发团队。但是由于业务还没有完全打开局面，前两年销售额只有不到1 000万元人民币，相应的研发投入占比无法达到6%的标准，也就无法被认定为高新技术企业，也就无法得到相应的税收优惠政策的支持。虽然最终顺利在股转系统挂牌，但是如果能够顺利申请成为高新技术企业，就会减少其成长过程中的困难，使其更快地发展壮大。
（二）对普通企业研发投入的优惠政策
1.对研发投入的认定
根据《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》（以下简称指南）、《企业所得税实施条例》、《中华人民共和国企业所得税法》、《企业研究开发费用税前扣除管理办法》，要从以下两个方面认定企业对所从事的科研创新进行的投入是否是“研发投入”。
第一，性质认定。根据相关法律法规，所谓研究开发活动是指企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。
第二，范围限制，即企业只有从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度实际发生的相关研究开发费用才可享受加计扣除的税收优惠。
2.对一般企业研发投入的具体优惠政策
本节所述的“一般企业”指的是不符合“高新技术企业认定标准”的企业，企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：
（1）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。
（2）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。
但是目前国际的趋势是，绝大多数国家都采用了将企业研发投入费用直接抵免当期所得税的做法，如美国、爱尔兰、韩国等。相较之下，显然后者的优惠力度更大，更有利于激发企业研发投入的积极性。
（三）小型微利企业研发投入的优惠政策
虽然现行法规中对高新技术企业的认定并未将小型微利企业排除在外，但是《企业所得税法实施条例》规定了小型微利企业标准，要求从事国家非限制和禁止行业，并且符合：（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3 000万元；（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1 000万元。结合高新技术企业的认定标准和我国小微企业的生存状况，小微企业被认定为高新技术企业的可能性极小，但是很多初创型企业都是小微企业，由于激励性所得税优惠的减免额度与其税收贡献正相关，这对于经济效益不高或亏损的中小企业来说往往很难从税收减免政策中受益。如果没有政策的扶持，该类企业进行研发投入的积极性不高，增长缓慢。
二、我国现行税收优惠制度的缺陷分析
我国目前针对企业研发投入的税收优惠制度已经形成了高新技术企业/非高新技术企业的双层认定标准，对企业的研发投入给与了一定的政策倾斜，而我国企业的研发投入占GDP的比重也逐年上升。
但是，笔者认为相较于发达国家，我国目前的税收优惠制度还有诸多不足，主要有以下三个方面。
1.企业要享受研发投入税收优惠，必须满足两个条件当中的一个。第一，符合高新技术企业认定标准；第二，该企业在行业之列。相较于中国，而目前国际上通行的做法是，制定出一套具有普惠性的优惠制度，然后在其基础上根据实际情况对个别领域实行特别优惠。这种方法从长远来看十分有利于企业的成长，从而使税收收入大幅增加。
2.没有对中小企业或者小微企业给予特别“保护”。如前文所述，小微企业相较于纳税额度较高的大型企业，更需要政策的扶持，而我国目前的针对企业研发投入税收优惠政策这一部分的制度还尚未建立。从选取的三个样本国家来看，三者只有美国没有对中小企业实行特殊优惠，这是因为美国经济科技高度发达的的缘故，研发投入占GDP的比重一直非常稳定，而且美国也拥有从国家到企业的整套强大的激励机制，这是其他国家难以望其项背的。
3.税收优惠政策没有体现“具体问题具体分析”。众所周知，我国的经济发展存在不平衡性，东西部经济差异巨大。笔者认为，在科学技术成为第一生产力的今天，要想从根本上解决东西发展的差异，必须要缩小两地科技水平的巨大差异。而研发投入又是科技实力增长的基础，因此有必要指定针对西部不发达省份的差异化优惠政策，但我国目前还尚未指定相关政策。以加拿大为例，该国同样存在东西经济发展水平不均衡的问题，因此赋予地方制定相关政策的权力，美国之所以没有指定差异化优惠政策，是因为其东西经济发展十分均衡。而英国由于国土面积小，各地域发展差异不大。
三、探索与建议
针对以上对我国现行企业研发投入税收优惠制度的缺点，笔者提出以下两个方面的建议。
1.增加允许加计扣除的行业范围础。除中国、印度、南非等少数发展中国家外，目前国际上绝大多数国家研发费用税收优惠政策均以“普惠性”为基础，即所有企业均可享受税收优惠政策，没有行业或技术领域限制。对于需要特别扶持的特定目标，一般是在“普惠”的基础上对于满足特定条件的企业给予特别优惠。
【关键词】企业年金 补充养老保险 税收优惠 税收延迟
在我国，企业建立年金制度还是处在一个建设阶段，仍处于探索和摸索时期，建立企业年金制度对于企业、职工、政府三方的利益产生的影响到底如何，本文就此进行探讨和研究。
一、我国企业年金发展现状
有资料显示，截止2005 年，建立起企业的年金企业有2.4 万家，职工参加人数为900万人，基金积累达到680亿元，资金的累积量相比2000年具有较大幅度的增长，达到256%。企业年金制度作为我国企业职工的养老保障体系支柱制度，各地政府积极推动其发展。各地相继出台地方法规，促进企业年金制度的实施和保障。早在2006年，联想集团作为首个注册备案企业年金计划，超过一年正式员工都可以参加，其中个人部分和公司的出资部分构成了联想企业的年金，出资的比例设置为1∶1，联想委托金融机构开展保险和账户以及投资服务。如果按照至少5%投资收益率以及工资的增长率来计算，加入年金计划的职工，在联想工作30年，如果退休前领取6000元工资，退休之后可以获得社保金和年金的养老金共4000 元， 相比较，不参加企业年金职工，只能获取1300元左右的社保金。
二、我国企业年金制度普及受到税收优惠的瓶颈制约
当前我国的补充养老保险依然处在制度的建设时期，企业年金的总体规模依然较小， 发展还有很多不尽如人意的地方。企业年金市场的参与机构既要正式的进入，但是税收的优惠问题已经明显的成为阻碍其发展的因素。所以，通过借鉴国际上的经验，同时结合考虑我国的国情，需要尽快的制定出比较适合我国发展企业年金市场的税收优惠政策。因为作为补充养老保险，企业年金是属于非强制性的，假如缺少一些激励政策，比如税收方面的优惠， 对于企业来说是没有建立这种年金制度积极性的。在我国，现行的关于企业年金税收方面的优惠政策，很多的地方主要局限在企业的缴费层面，而对于职工的个人缴费则缺少一个统一的优惠。另外一个障碍就是关于税收的优惠形式非常的简单， 仅仅是在企业的缴费环节给予了企业免税的待遇， 对于企业的投资环节利息税和股息税等方面制度缺失必要的安排， 这就在一定程度上阻碍年金发展速度以及覆盖的范围等。
所以，如果对企业的年金缴费税前的列支比例设置一定幅度提高，对个人的缴费部分实施递延纳税等方法，同时对年金基金投资的收益进行适当减免，个人的企业年金领取方面，多种模式，可以一次性支付也可以年金支付，通过这些全国性的明确税收的制度支持，相信在我国，年金市场有有很大的发展空间。
三、关于税收优惠政策对年金制度的激励分析
关于企业的年金计划涉及到缴税的环节主要有：企业以及职工向年金计划进行缴费，企业的年金计划所取得的投资的收益，企业的职工在退休之后从年金计划中提取的养老金等。年金计划的受惠方主要包括企业和职工。目前，西方国家大多数允许企业和职工向年金计划缴费的部分从应税所得扣除；对企业由于年金计划的收入进行免税；而只是对退休的职工从年金计划获取的养老金进行征税。形象一点描述就是如果严格的按照三个阶段分析，如果选取E来代表是免税，用T来代表是征税，对以上的三个环节开展课税的情况进行标记，那么在目前西方一些国家对他们企业的年金计划征收税的模式简单的可以表示成E-E-T，依据我国的情况看，可以考虑选择这种模式。比较我国的TEE的模式来说，更加的有利于吸引更多的企业与职工参加， 促进其发展和壮大。当然，对于政府来说可能减少当期的部分收入。
首先，税收的优惠可以激励企业缴纳年金，总体来看企业建立年金计划可以明显降低税收。对企业的税收优惠，也就意味着是吧给员工缴纳的养老基金计算入经营的成本且免税，也可以理解为税收的减免降低职工建立补充养老保障的成本，这对企业具有不小的激励作用。毕竟企业是建立起年金计划的关键，给予企业税收方面的激励也是必要的。我国的国家税务总局专业人士政策法规司的副司长杨元伟曾经对此在“完善我国的企业年金税收政策的七点设想”表示，企业建立企业年金多支付的缴费部分，在一定的原则上是可以在企业的所得税缴纳之前据实进行列支。
其次，税收优惠激励员工参加企业的年金计划。因为企业年金延期支付所得税，不仅企业缴费部分不记入收入，免除了当期的纳税；而且员工缴费部分从当期收入扣除，同样不用当期纳税；重要的是投资的收益同样不用当期纳税。而这些缴费以及收益要到领取养老金按普通的收入进行纳税。特别是年金的积累期越长，个人利益会越大，账户积累的越多，这对年轻员工激励更大， 即越早缴纳，投资收益越多， 退休保障业也就越多。直观一点说，就是如果一个年轻人参加了企业的年金计划，那么他每年都会将部分的收入按期的存入到自己的年金账户中，而这个数额则是计税之前，很容易理解就是工作期间应税的收入降低了，此处享受了低税的优惠。然而当年轻人工作几十年后退休，会从自己的企业年金中领取属于自己的现金， 由于税收优惠也会缴纳较低的税，又一次的减少了自己的纳税额。这种做法在国外已经实践了很久，从实际效果来看， 企业的员工参加企业享受税惠的年金计划这一社会补充的养老计划也可以延税。延税主要有三部分： 一部分是企业为员工所缴费的年金不记入职工的当期收入，所以，员工不会因此项收入而纳税； 第二部分是员工缴纳的自己年金部分从当期的收入中税前扣除，也省去了这笔钱的税收，而且整体的税率下降； 第三部分是有年金计划的投资收益同样不作为当期收入纳税。而这些利益不受损害的情况下，只在员工开始领取自己的养老金时才会按照普通的收入进行纳税，大大降低了成本，激发了员工和企业的积极性。
另外，税收优惠对政府的税收影响。前面分析中企业和员工都从政府获得税收优惠， 是否政府税收会有损失？政府因为给予企业年金计划优惠的税收政策，确实会造成当期的财政损失一些收入，据资料显示，这种以内税惠所引起的隐藏性的支出可能达到政府支出公共养老保险这些显性支出的1/4左右，比如美国占到公共显性支出1/5，大约占到全国GDP的1.09%，另外爱尔兰分别占到21%和1.2%，澳大利亚是24.9%和1.01%。这样看，如果把企业建立的年金计划和基本的社会养老保险进行替代的话，也就是政府的公共养老支出会大幅度的减少。因此，建立企业年金的税收优惠隐形的支出减少要大于税收收入减少，所以说政府不会造成收入的损失，还从另外一个角度从中受益。
最后，实质上政府延税待遇，是政府推迟税收，税收的总额不仅不减少， 反而会增加， 因此延迟税收也可以当成政府给予企业职工优惠的贷款，政府收取贷款的利息，而员工则得到了更多投资的收益。企业年金发展前景广阔，关于税惠政策可综合考虑制定，突破税惠、法律等瓶颈后，我国年金市场会迅速进入快速发展期。
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论文摘要：由于缺乏税式支出理念，传统的粗放型税收优惠管理模式制度漏洞大、管理效率低．导致了大量税收优惠的无效投入。税式支出是一种科学的税收管理理念和方法，有必要将其列入国家预算并赋予其同直接预算支出一样的评估和控制程序。以制度创新的方式实现税收优惠管理的科学化和规范化。
现代所得税大致由两个因素构成，第一个因素包括了征收一项常规所得税所必需的结构性条款。即基准税制。第二个因素则包括每种所得税中所规定的特殊优惠。这些条款通常被称作税收激励或税收补贴，是为特定行业、活动或阶层所设计的偏离常规税制结构的条款。它们形式多样，例如某些收入不予计列、税前扣除、延期纳税、税收抵免或者优惠税率。无论何种形式，这些对常规税收结构的偏离都体现了政府通过税收制度而非其他形式对特定组织或活动的支出。这种支出．因为与税制联系密切而又不同于一般财政支出，被称为税式支出(taxexpenditure)。
税式支出理论由于其理财的科学性，自提出后被广泛运用于西方各国财税实践。目前，税式支出预算被绝大多数预算专家视为管理政府预算规模与范围的有效工具。我国的税式支出研究起步于上世纪八十年代中后期．目前看来．被国内外学者所广泛倡导的税式支出管理制度之所以在我国没能得到实施，主要是因为科学的税式支出理念尚未形成气候，而其背后的深层次原因在于传统的粗放型的税收管理意识仍然起着主导作用。因此，建立我国税式支出预算管理制度首先要解决的问题就是确立税式支出理念。其次才是考虑如何建立税式支出管理制度问题。本文将围绕这两个问题进行进一步的阐述。
一、抛弃粗放的税收管理模式．树立科学的税式支出理念
应该看到的是，从税收优惠到税式支出，不只是概念上的简单变换，而是一种新的管理理念的确立和税收制度的创新。传统的财税理论一直把税收收入和财政支出作为两个不同的财税范畴、财政活动的两个不同阶段加以研究，对两者的联系的分析主要体现在总量平衡上。由于缺乏税式支出理念，政府的税收优惠安排仍然属于税收收入的范畴．而非财政支出的范畴。与之相适应。在税收优惠政策的管理上也不象政府财政支出那样受到严格的审查和控制，没有按照管理财政支出的方式予以量化和监督。这种粗放型的税收优惠管理模式主要表现出以下几个方面的问题：
1．税收优惠的范围缺乏统一规范的标准．导致税收优惠项目范围过于宽泛，规模过于庞大。我国现行税收优惠几乎涉及各个不同的税种、行业和地区．优惠项目多、内容杂、规模大。从理论上说，税收优惠制度属于非基准税收制度，应处于从属地位，但从实际情况来看，税收优惠的具体规定几乎渗透到了基准税制的所有要素。优惠的规模甚至已经超过基准税制下的税收收入规模。这不仅损害了税收制度的完整性，同时也为强化税收管理制造了障碍。
2．税收优惠政策的出台并无总体规划和设计．缺乏系统性和规范性。现行的优惠政策是在94税制的基础上．根据不同时期的需要经过长达十年不断以部门规章和条例的方式进行补充、修改而形成的，政策条文零散、割裂．在政策内涵上没有总体和长远规划，相互问缺乏协调和配合。没有形成有机整体，导致税收优惠不同程度存在交叉、重复甚至冲突．制度漏洞很大。
3．缺乏科学规范的税式支出分析制度，无法形成对税式支出总量、方向、效益和风险上的控制．导致税收优惠的大量无效投入。现行的税收优惠主要以单项管理模式为主．属临时性专项分析，没有纳入预算和政府的有效控制中。从其管理过程看，无固定的审批、检查和评估方法．没有形成统一的、系统的和规范的制度，没有严格的法律制度，基本上处于一种放任自流的状态，属粗放型管理。这种粗放型的管理模式．必然导致税收优惠效益欠佳。
4．税收优惠管理主体多，对管理权缺乏必要的责任和约束机制．导致税收优惠管理混乱。各地不同程度地存在优惠大战问题。虽然在名义上税收优惠的管理权高度集中于中央，但从实践上看．几乎各个层级的政府都或多或少地制定了部分税收优惠项目。各地为了地方利益，常开展税收优惠大战，税收优惠政策被滥用。削弱了税收法律的权威。
5．税收优惠手段以直接优惠为主，并且对政府让渡的税款使用方向缺乏限定条款，导致税收优惠的政策效应不明显
。我国常见的税收优惠手段主要是减免税、退税等直接方式．而采用税收抵免、加速折旧和延期纳税等间接方式很少。直接优惠方式虽然简单明了。但在激励效应上明显低于间接优惠。这必然会带来效率上的损失。
由此可见．缺乏税式支出理念的粗放型税收管理模式一方面导致了税收优惠的无效投入．另一方面税收管理的混乱给不法纳税人提供了寻租机会，加之监督和处罚机制不健全，在实践中产生了拿税收优惠做交易的种种垢病。
税式支出理念的提出．正是针对传统优惠政策的粗放特征及其问题而来的。根据税式支出理论，税收优惠不再被视为政府在税收收入方面对纳税人的一种让渡．而是作为政府财政支出的一种形式．将其列入国家预算并赋予其同直接预算支出一样的评估和控制程序．以制度创新的方式实现税收优惠管理的科学化和规范化。因此，从税收优惠到税式支出，并不仅仅是概念上的简单变换，而是一种新的管理理念的确立。这种税收优惠管理制度的创新，必将使我国税收优惠政策效果提高到一个新的水平。
二、建立税式支出的预算控制制度
税式支出的预算控制制度。就是将非基准税制性质的税收优惠采取类似财政预算支出管理形式，要求任何税收优惠必须经过国家预算控制程序方可实施。税式支出的预算控制，是税式支出管理制度的核心内容。围绕这一核心，还必须对税式支出如何界定、税式支出政策手段、税式支出金额的统计及效果的评估等问题做出明确的规定。这些规定的总和，即构成了税式支出管理制度。
建立我国的税式支出预算控制制度，有几个方面的问题要解决好：
第一．我国税式支出预算控制方式的选择
综观世界各国实践．税式支出的预算控制方式主要有三种类型。即非制度化的临时监督与控制、建造统一的税式支出账户以及临时性与制度化相结合的控制方法。非制度化的临时监督与控制是政府在实施某项政策过程中，只是在解决某一特殊问题时．才利用税式支出并对此加以管理，这种监督与控制是临时的，没有形成制度；而统一的税式支出账户则相反，它对全部税式支出项目按年编制成定期报表(通常按年度编报)，连同主要的税式支出成本的估价，附于年度预算报表之后。在加拿大和美国．这些账目实际上被合并于国家预算分析过程之中。构成整个国家预算分析的一部分；临时性与制度化相结合的控制方法．则只对那些比较重要的税收减免项目规定编制定期报表，纳入国家预算程序，但并不把那些被认为是税式支出的项目与基准税制结构区分开来，亦即并不建立起独立的税式支出体系(陈共，2000)。
从各国实践经验来看。建造统一的税式支出账户，采取全面预算管理是税式支出管理的最有效途径。但结合我国的预算管理水平的实际情况并考虑到我国长期以来并没有一套系统的税收优惠管理制度，税式支出的预算管理还有一系列基础性的工作有待完成，所以，建立全面的预算管理只能设定为远期目标。从近期来看。应从对现行税收优惠条款进行梳理、分析和归类等基础工作人手，先在一个较小的范围内(比如某一部门或某一具体税式支出项目)开始进行税式支出成本预算分析，编制简单的税式支出预算表，然后再逐渐扩大到主要的税式支出形式，形成正规的、系统的税式支出预算表，并附在年度预算表之后，报权力机构审批。在此基础上，通过一个较长时期的摸索，不断补充完善。实现税式支出预算与直接预算的有机结合．并从预算法的高度实行对税收优惠效果及支出规模的控制。(隋政文，2003)这样一个由易到难，分步推进的策略，应该是比较符合我国现实情况的。
第二．税式支出的范围的界定
在税式支出管理的国际实践中，基于不同的政府在不同时期宏观政策目标和宏观调控任务的定位上的差异。各国对基准税制的理解也不尽相同。这样，一项税收优惠规定究竟是属于基准税制还是对基准税制的偏离，在各国的税式支出管理中呈现很大差异。我们目前要做的。首先要对现行税法进行认真梳理和分析，将那些出于优惠目的而制定的可能减少税收收入的法令条款开列出来，在此基础上。划分确定出基准税制结构，进而确定税式支出的范围和内容并以法律文本的形势固定下来。基准税制确定以后，我们就可以根据我国现阶段的宏观调控目标并针对现阶段税收优惠管理中出现的不合法、不规范和低效益等问题，对现行税收优惠政策进行清理。(1)根据国家宏观调控目标，考
虑预算支出的方向和重点，分析各项税式支出是否符合国家宏观调控目标，是否与预算支出相协调，确认其规范性。当前应以国家的产业政策(如农业、能源、交通、基础设施和高新技术等)、区域发展政策(如西部开发)和社会政策(如社会保障、收入调节)作为判定税式支出项目规范性的主要准则，据此清理各种不符合政策规范的税收优惠。(2)根据wto规则和国际税收规范，分析各项税式支出是否符合国际惯例。据此清理各种不符合国际税收规范的税收优惠政策。(3)根据成本效益原则，对进入成本预算的各项税式支出进行对比分析，判断某项税式支出是否具有比较成本和比较效益优势，据此清理一些低效益的税收优惠政策。(4)根据相关法律文本，分析各项税式支出的合法性，据此清理不合法的地方越权税收优惠。
第三．税式支出政策手段的选择
在各国的税式支出手段中。普遍地既有直接优惠的手段，也有问接优惠手段。但在总体上呈现出以间接优惠为主的趋向。直接的税率、税额式优惠虽然操作简单、明了。但直接缩小了税基．给政府带来的税收收入损失大．而且对政府让渡的税款在使用方向和效果上难以控制，甚至如果纳税人的境外所得不能获得税收饶让时，直接优惠并不能使纳税人受益。而间接的税基式优惠一方面对政府带来的税收收入损失小，另一方面对政府让渡的税款使用方向有控制、诱导作用。正因为如此。在构建我国的税式支出制度时，应考虑增加对直接优惠手段的运用。并综合运用好多种优惠手段。以更好地发挥税式支出的政策功能。
第四．税式支出项目的效益分析
将税式支出纳入预算管理。有一个同直接预算支出一样的评估和控制程序。评估和控制的核心，是对税式支出所造成的收入损失进行准确的数量分析，对税式支出的政策效果进行科学的评估。以此加强对税式支出成本控制与效益考核的管理，优选税式支出项目。从理论上说。应当运用成本效益分析法，比较评估项目在两种财政支出方式下的成本与效益。通过对比各方案的净效益来优选税式支出项目。但从实际情况来看，税式支出的成本分析相对比较容易。至少可以通过统计、估算得到税式支出的直接成本。而效益分析的难点则在于，由于享受税收优惠的某个项目往往同时有多项国家政策的支持。那么项目取得的经济效益与税式支出的相关性则很难测算得出。因而在技术操作层面上，成本分析较之效益分析更可行(霍军，2003)。因此，国际上一般采用成本分析法进行税式支出项目的评估，即只统计估算税式支出的成本。比较评估项目在直接财政支出和税式支出两种不同方式下的成本，从而做出保留、取消或扩大、缩减税式支出项目的决定．以提高税式支出项目效率。
我国税收优惠制度的粗放型特征有一个很突出的表现就是缺乏这种科学规范的预算分析制度．很少对税收优惠的效果进行分析和考核。在构建税式支出预算控制制度过程中，应特别注意借鉴国际经验，在每一个预算年度都要组织相关专家对列入预算的税式支出项目进行效益分析，并将这种制度以法律的形式固定下来，使之成为预算工作的一个有机组成部分。
第五，税式支出管理的法制化
目
在税收征纳中，税收优惠是义务免除型权利倾斜配置规范。税收优惠是国家在法律规定纳税人应纳税额的基础上，直接或间接免除特定纳税人全部或部分税款缴纳义务的权利倾斜性配置方式。相对于其他纳税人而言，被免除的纳税义务实质上是降低了竞争成本，因此竞争力增强，从该意义上说，免除纳税义务实质上是为纳税人倾斜配置竞争权。
2014年4月2日，国务院常务会议研究扩大小微企业所得税优惠政策实施范围，并提出将小微企业减半征收企业所得税优惠政策实施范围的上限。国家频频出台小微企业税收优惠政策，是否切实保障了小微企业的利益，促进了小微企业的发展壮大，是否做到了保障实质公平，本文从税收权利倾斜性配置角度出发，以期分析小微企业减税再扩大的实质必要性并对建立更完善的小微企业税收优惠模式提出构想。
一、我国小微企业税负情况
2014年《中小企业税收发展报告》（下称《报告》）是国内首份由国家财政部代管的北京国家会计学院完成的较大程度上还原企业税负情况的报告。报告包括了对18个省份5002家小微企业的调研。
（一）相比大中型企业小微企业税负高
在样本总量中，“较重的税负”被认为是企业在经营过程中除“用工成本上升”和“原材料成本上升”以外最主要的困难，占12.93%的比例。《报告》称，小微企业的直接税收负担并不轻，就增值税而言，小微企业和大中型企业的税收负担（增值税/收入）比例大致相当。小微企业所得税率的税收负担却明显高于大中型企业，甚至有接近一倍的差距。
小微企业虽然规模小，但从税目上分析涉及的税费种类与其大中型企业没有特别大的差异。虽然总的税率测算，小微企业是低于大型企业的，但他们承受能力很差，敏感度很高。多数小微工业企业受到会计账簿不健全的限制，在征管中往往采用核定征收方式征收税款。与查账征收相比，税务机关在核定征收时拥有更大的自由裁量权，所采用的核定征收方法和依据是否科学、合理将直接影响纳税人的税收负担。
（二）“遵从成本”隐性税负压力大
“遵从成本”的概念在《报告》第一次被提及，将“遵从成本”定义为“纳税人为遵从既定税法和税务机关要求，在办理纳税事宜时发生的除税款和税收的经济成本以外的费用支出，例如，人工、沟通等成本”。并且《报告》首度对国内小微企业遵从成本进行了调研和测算。其中，在5万遵从成本以下的小微企业占37.91%；5万到10万元之间的企业在36.38%；10万到20万元的企业有13.07%；剩下12.64%企业税收“遵从成本”在20万以上。
上述数据结果仅仅是税收的货币成本，由于小微企业规模不大，对税收法规和纳税事宜相对生疏，因此还需要承担一定的心理“遵从成本”。对于小微企业而言纳税程序过复杂，主观随意性强也增加了“遵从成本”的支出。根据“遵从成本”的特点加上相关数据的佐证，可分析得出国内平均税收“遵从成本”与企业规模成反比，“遵从成本”负担不均衡，具有累退性，企业规模越大，“遵从成本”占比越低。
（三）小微企业发展面临重大瓶颈
我国小微企业由于规模小，产品单一且集中，经营分散、管理经营模式简单等自身局限性使其与大中型企业相比处于弱势地位，尤其在经济出现较大波动时，更容易受到冲击。当前，在我国经济正处于转型时期，劳动力成本和土地成本的上涨，导致企业运营成本迅速上升。小微企业面临着经营压力大、成本上升、融资困难、用工荒、税负过重等突出困难和问题，要想小微企业在内忧外患的困境中，健康发展并继续壮大，自身不断提升的同时，也需要政府有关部门在政策方面的扶持。
二、小微企业税收优惠倾斜性保护配置不当的原因
虽然我国小微企业税收优惠政策力度较大，但在政策实际执行过程中，却出现享受优惠政策面窄、税额抵等现象。权利倾斜性保护却没有使小微企业纳税人得到实质性优惠，原因主要有以下几点。
（一）税收优惠制度本身的灵活性、不确定性、限制条件多
由于税收优惠制度本身的灵活性和不确定性，一些小微企业能否享受优惠政策处于不确定状态，大部分的税收优惠都需纳税人主动申请，行政机关审批来完成。而小微企业纳税人通常并不具备专业的税务知识，对于新出台的税收优惠政策不能及时掌握，因此往往会错过对税收优惠的申报。
（二）增加制度运行的企业与社会成本
小微企业为了享受税收优惠政策，必须在企业运营中增加财务成本来健全财物制度，这就会大大挫伤小微企业争取税收优惠的积极性。不仅如此，即使小微企业能够实时了解最新的税收优惠政策，并按照企业自身经营性质、规模主动申请税收优惠，行政机关审批，在这样的利益分配过程中，纳税人会考虑以支付少量寻租成本的方式来获得大量的税收优惠成本降低的利益。这样一来，纳税人能够支出在改进生产技术、培养优秀的人力资源的成本相应的减少，事实上分散了纳税人的成本，对纳税人自身会造成不良影响。
为了运作和推行税收优惠制度，国家需要支出制度运行成本，这部分成本包括立法成本、行政成本和监督成本。税收制度本身就具有很强的灵活性和宏观调控功能，税收优惠制度又是税法制度中最灵活的部分，税收优惠制度的立法、修订、废止等都需要耗费社会成本，在适用法律法规的过程中，同样需要耗费大量成本。
（三）非税收优惠者的竞争利益受损
上文中提及，从权利倾斜性保护角度看被免除的纳税义务，实质上是降低了竞争成本，纳税人的竞争力由此增强，从该意义上说，免除纳税义务实质上是为纳税人倾斜配置竞争权。非税收优惠者作为隐性的利害关系人很有可能会加重税收负担。现行小微企业税收优惠制度正是由于各地出台不规范，政策实施不透明，使得非税收优惠者的竞争利益承担受损风险，违背了税法所追求的的实质性公平原则，有学者甚至将税收优惠政策称为“我国特有的行政性限制竞争行为”，这显然不符合公平和效率的目标。
三、小微企业税收优惠倾斜性保护配置机制构建设想
（一）审慎安排税收优惠制度的适用范围
1.明确受益主体
厘清小微企业的范围，从而明确税收优惠政策受益对象。小型微利企业是小微企业在税收政策上的含义。小型微利企业在《企业所得税法实施条例》第九十二条有明确的定义。2011年7月，小型微型企业在《中小企业划型标准规定》中得到了体现，定义了十六个大行业的中型、小型和微型企业标准。必须清楚地知道两个“小微”是有区别的，中小企业划型标准的出台扭转了长期以来小微企业没有明确口径的问题。
2.限制适用范围
为了尽量减少非税收优惠者的竞争利益受损，防止某些不诚信纳税人通过不正当手段获得了税收优惠享有权利的行为，在小微企业范围内也应该限制税收优惠政策的适用。小微企业纵向来看相较于大中型企业来说竞争力相对不足，但是从横向的角度来看，不同产业的小微企业之间需要国家扶持的力度是不同的。因此，税收优惠的适用范围对于不同产业的小微企业也应该区别对待，对于自身激励能力较弱，而国家又必须发展的产业或项目，国家应当加大倾斜性保护力度，在小微企业范围内适当限缩。
（二）税收优惠政策信息公示
为了保证税收优惠政策实施的公开和公平性，政府应当采用各种可能的途径将税收优惠政策的条件和程序信息充分，以便于所有纳税人都有可能受到税收优惠政策的覆盖。不仅小微企业纳税人应当主动关注税收优惠政策的实时情况，积极主动申报，税务部门更应该积极做好税收优惠政策的落实工作，比如多渠道开展税收优惠政策的宣传、多举措并举加强税收优惠政策的辅导以及加强内部管理保障税收优惠政策执行到位等。
（三）形成系统性税收优惠政策
1.缓解融资难、租赁贵的税收政策
融资难一直是困扰小微企业发展壮大的主要原因，尤其是在国内信贷抽筋的大环境下，小微企业一旦资金链断裂，企业就会面临破产的风险。国家在给予小微企业税收优惠节流的同时，也应该为小微企业广泛开源创造有利环境。通过制定金融企业对小微企业贷款的减免税政策进而获取免税资格、免税幅度与借款的小微企业借款成本相挂钩的减免政策，从而减少小微企业的融资成本。
2.完善小微企业低经营成本的系统性税收优惠政策
首先合理依靠当前“营改增”的有利契机，调整完善增值税税制改革，完整增值税链条，减少因制度不完善而导致的小微企业税负被转嫁、重复征税等问题。其次实行普惠制税收优惠政策，重点应改革现有个人所得税个体工商户生产经营所得个人所得税税率较高的问题。最后可以探索建立针对小微企业的便利化征管机制，如由一个税务机关征收所有税费，减轻企业税收“遵从成本”以及在核定征收的方式下，可以考虑采用单一的综合定额或综合征收率征收所有税费。
3.提升小微企业税收优惠形式丰富度
小微企业的税收优惠政策一直推陈出新，通过对增值税、营业税、企业所得税以及其他相关税种的组合利用，大大增加了优惠政策辐射度。单一的直接减免优惠方式已经不能满足不断发展的小微企业，减低税率、放宽费用列支、直接减免、设备投资抵免、再投资退税、加速折旧等多种优惠组合形式开始引起关注。
四、结语
本文旨在以税收权利倾斜性的视角看待小微企业的税收优惠政策，从小微企业的发展现状、国家税收优惠政策探索出小微企业税收优惠倾斜性保护配置机制构，从而加大对小微企业的扶持，使其做大做强。本文的不足之处在于对于经济性重复征税、个人所得税与企业所得税的衔接等税法颇具争议的问题未能细致分析，只在提出解决对策时捎带提过，有不严谨之处。
王霞.税收优惠法律制度研究——以法律规范性正当性为视角.北京：法律出版社，2012.
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