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绪论：在寻找写作灵感吗？爱发表网为您精选了8篇中级会计师考试总结，愿这些内容能够启迪您的思维，激发您的创作热情，欢迎您的阅读与分享！
（接第7期）
十二、土地增值税计算题涉及考点汇总
（一）应税收入的确定
纳税人转让房地产取得的收入，包括转让房地产取得的全部价款及有关的经济收益。房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，计算纳税。同时注意和征税范围相结合。
（二）扣除项目的确定
在计算土地增值税时，对不同的纳税人,其扣除的内容是不同的：房地产企业开发房地产有5项费用可以扣除：取得土地使用权所支付的金额、开发成本、期间费用、税金、加计扣除；非房地产开发企业，可以扣除前4项，但不能加计扣除；从事旧房交易的纳税人可以扣除房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款、按国家统一规定交纳的有关费用及转让环节的税金。具体包括：
1.取得土地使用权所支付的金额，包括两方面内容：纳税人为取得土地使用权支付的地价款；纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定交纳的有关费用，如登记、过户手续费。
2．房地产开发成本：是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括： （1）土地的征用及拆迁补偿费，（2）前期工程费，（3）建筑安装工程费，（4）基础设施费，（5）公共配套设施费，（6）开发间接费用等。
3.房地产开发费用：是指与房地产开发项目有关的三项期间费用，即销售费用、管理费用、财务费用。开发费用在从转让收入中减除时，不是按实际发生额，而是按一定的标准扣除，标准的选择取决于财务费用中的利息支出情况,具体包括两种情况：
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并将能提供金融机构的贷款证明的利息支出据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；其他开发费用按地价款和房地产开发成本计算的金额之和的5％以内计算扣除，公式表示为：
房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5％；
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金融机构贷款证明的，房地产开发费用按地价款和房地产开发成本金额之和的10％以内计算扣除，公式表示为：
房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10％
房地产开发费用计算中还须注意两个问题：一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
4.与转让房地产有关的税金：指在转让房地产时缴纳的“三税一费”，即：营业税、城市建设维护税、印花税、教育费附加。（1）房地产开发企业在转让时缴纳的印花税因已纳入管理费用，因而不得在此扣除。（2）其他纳税人缴纳的印花税允许在此扣除（按产权转移书据所载金额的0.5‰贴花）。（3）外商投资企业由于不是城建税和教育费附加的纳税人，所以对外商投资企业来说允许扣除的税金不包括这两项。
5.财政部规定的其他扣除项目：此条优惠只适用于从事房地产开发的纳税人，其他纳税人不适用。加计20％的扣除，用公式表示： 加计扣除费用＝（取得土地使用权支付的金额＋房地产开发成本）×20％
（三）其他需要掌握的问题
1.房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：（1）建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；（3）建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。
2.房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。
3.属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理方法，计算确定清算项目的扣除金额。
4.纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免征土增值税；如果超过20％的，应就其全部增值额按规定计税。对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。
十三、企业所得税计算中收入总额确认需要注意的问题
（一）利息、红利等权益性投资收益
利息、红利等权益性投资收益，除税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。这会形成税法与会计的差异。
例1：假设2008年1月甲企业投资于乙企业，占40%的股权份额，2008年乙企业实现净利润1 000万元，2009年2月乙企业宣告分派股利400万元。
甲企业2008年底：
借：长期股权投资 4 000 000
贷：投资收益4 000 000
甲企业2009年2月份：
借：应收股利 1 600 000
贷：长期股权投资1 600 000
2008年做纳税调减基础之上2009年就要做纳税调增或者说确认股权投资收益240万元。
（二）利息收入、租金收入和特许权使用费收入
利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现，租金收入是按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
例2：期限3年的债权投资，约定到期一次还本付息，会计按照权责发生制不管采用实际利率法还是名义利率法都应该每年确认一次利息收入，而企业所得税法以合同的应付日期来确认的话，只有到债权投资到期日那一天来确认3年的利息收入。形成了税法与会计的差异。
（三）其他收入
其他收入包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
（四）特殊收入的确认
1.以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
例3：假设企业采取分期收款销售产品一批，分5年收取，约定合同价格1 000万元，该商品正常情况的售价为600万元。
借：长期应收款 10 000 000
贷：主营业务收入 6 000 000
未实现融资收益 4 000 000
税法上规定要将1 000万元分5年分期确认收入。
2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
3.采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
4.企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
十四、企业所得税计算中必须掌握的扣除项目
（一）扣除项目的标准
1.工资、薪金支出：企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。本条的规定，可以从以下几方面来理解：作为企业税前扣除项目的工资薪金支出，应该是企业已经实际支付给其职工的那部分工资薪金支出，尚未支付的所谓应付工资薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才准予税前扣除；工资薪金的发放对象是在本企业任职或者受雇的员工；工资薪金的标准应该限于合理的范围和幅度；工资薪金的表现形式包括所有现金和非现金形式；不管企业这类支出发放时的名目是什么，只要这类支出是因员工在企业任职或者受雇于企业所得，就属于工资薪金支出，不拘泥于形式上的名称。
2.职工福利费、工会经费、职工教育经费：超过标准的按标准扣除，没超过扣除标准的据实扣除。企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除；企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除；除国务院财政、税务主管部门或者省级人民政府规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。
3.利息费用： 企业在生产、经营活动中发生的利息费用，按下列规定扣除：
非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。
非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。
4.借款费用：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除；企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。
5.业务招待费：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。比较当期业务招待费的60%和当年销售收入的5‰，取其小。超标部分不可以向以后年度结转。
6.广告费和业务宣传费：广告费和业务宣传费除国务院财政、税务主管机关另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。
7.租赁费：企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照下列方法扣除：以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费的，分期扣除。
8.公益性捐赠支出： 公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
9.有关资产的费用：企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。
10.资产损失：企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。
（二）不得扣除的项目
一、会计相关考试概述
会计考试分职称和执业两种考试，职称分初级、中级和高级；执业考试分CPA(中国注册会计师)考试和ACCA等外国考试。对于准备从事企业会计的人员，需要先考取会计证，并尽早为考中级做好准备(考中级需要会计年限，从会计证获得日期算)；会计初级并不是必须要考的，报考中级不一定要初级职称，只须达到一定的会计工作年限即可报名，但只有获得中级一定年限后才可以报考高级(高级是考评结合的)；我国会计法规定财务负责人必须具备中级职称，所以考中级对于每个会计人来说都是必须的。若准备到事务所发展人员的可以先考CPA，但CPA具有一定的难度。
二、会计主要相关考试简介
(一)会计从业资格会计从业资格是指进入会计职业、从事会计工作的一种法定资质，是进入会计职业的“门槛”。在国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织从事会计工作的人员(包括香港特别行政区、澳门特别行政区、台湾地区人员，以及外籍人员在中国大陆境内从事会计工作的人员)，
必须取得会计从业资格，持有会计从业资格证书。报考条件：凡符合《会计法》、《会计从业资格管理办法》等有关法律、法规规定，申请取得会计从业资格的人员，均可报名考试：坚持原则，具备良好的道德品质；遵守国家法律、法规；具备一定的会计专业知识和技能；热爱会计工作，秉公办事。申请人具备国家教育行政主管部门认可的中专以上(含中专，下同)会计类专业学历(或学位)的，自毕业之日起2年内(含2年)，免试会计基础、初级会计电算化(或者珠算五级)。会计从业资格考试一般由省级财政部门组织，考试及报考时间全国各省有差异。考试时间：每年分别在上下、半年设立两次会计从业资格考试，大约在每年的4月和11月。
(二)初级会计职称初级会计职称考试也称初级会计资格考试，根据现行会计职称管理规定，考取初级会计职称考试后，可以聘用为会计员和助理会计师，初级会计专业技术资格实行全国统一组织、统一考试时间、统一考试大纲、统一考试命题、统一合格标准的考试制度。(初级)会计专业技术资格考试，原则上每年举行一次。考试时间一般安排在考试年度的5月第三个星期六。(以当年公布的报名时间、考试时间为准)。初级资格考试分两个半天进行，初级会计实务科目为3小时，经济法基础科目为2.5小时。报名时间一般安排在考试年度上一年的10月中旬到11月底。
(三)中级会计职称
中级会计职称考试也称中级会计专业技术资格考试，根据现行会计职称管理规定，通过中级会计职称考试后可以评定会计师职称。中级会计专业技术资格实行全国统一组织、统一考试时间、统一考试大纲、统一考试命题、统一合格标准的考试制度。会计专业技术资格考试，原则上每年举行一次。考试时间一般安排在考试年度的5月第三个星期六、星期天。(以当年公布的报名时间、考试时间为准。考试科目为《财务管理》、《经济法》、《中级会计实务》三个科目。其中《财务管理》、《经济法》为2.5小时，《中级会计实务》为3小时。报考条件：坚持原则，具备良好的职业道德品质；认真执行《中华人民共和国会计法》和国家统一的会计制度，以及有关财经法律、法规、规章制度，无严重违反财经纪律的行为；履行岗位职责，热爱本职工作；具备会计从业资格，持有会计从业资格证书。报名参加会计专业技术中级资格考试的人员，除具备以上基本条件外，还必须具备下列条件之一：取得大学专科学历，从事会计工作满五年；取得大学本科学历，从事会计工作满四年；取得双学士学位或研究生班毕业，从事会计工作满二年；取得硕士学位，从事会计工作满一年；取得博士学位。对通过全国统一的考试，取得经济、统计、审计专业技术中、初级资格的人员，并具备以上基本条件，均可报名参加相应级别的会计专业技术资格考试。报名条件中所规定的从事会计工作年限是指取得规定学历前、后从事会计工作的合计年限，其截止日期为考试报名年度当年年底前。
(四)高级会计师资格
高级会计师资格考试是由人事部和财政部联合组织的全国高级会计师资格考评结合工作的考试环节，这项考试是为了加强高级会计专业人才联合体建设，提高会计专业人员素质。改革高级会计师资格单一评审办法，探索科学、客观、公正、公平的高级会计师资格评价办法而设立的。考试由国家统一组织。符合高级会计师评审条件的考生，只有通过这项考试取得高级会计师考试合格证书后，才能进一步参加高级会计师评审。每年九月的第1个星期日。《高级会计实务》，考试时间为210分钟。考试方式采取开卷笔答方式进行。主要考核应试者运用会计、财务、税收等相关的理论知识、政策法规，分析、判断、处理会计业务的能力和解决会计工作实际问题的综合能力。报考条件：申请参加高级会计师资格考试的人员，须符合下列条件之一：《会计专业职务试行条例》规定的高级会计师专业职务任职资格评审条件，各地具体规定有所不同，请查阅当地的报考条件；经省级人事、财政部门批准的申报高级会计师专业职务任职资格评审的破格条件。一般在5月中下旬至6月中旬报名。
(五)注册会计师
中国注册会计师全国统一考试是根据《中华人民共和国注册会计师法》设立的执业资格考试，是取得中国注册会计师执业资格的必备条件。中国注册会计师考试于1991年12月7日到8日首次举办，经过十余年的发展，已成为中国最具权威性和吸引力的执业资格考试之一。各科目考试时间如下：会计180分钟，审计、财务成本管理150分钟，经济法、税法、公司战略和风险管理120分钟。第一阶段，设会计、审计、财务成本管理、公司战略与风险管理、经济法、税法等6科。这是专业阶段，主要测试考生是否具备注册会计师执业所需的专业知识，是否掌握基本技能和职业道德要求。第二阶段，设综合1科。这是综合阶段，主要测试考生是否具备在注册会计师执业环境中运用专业知识，保持职业价值观、职业态度与职业道德，有效解决实务问题的能力。考生在通过第一阶段的全部考试科目后，才能参加第二阶段的考试。两个阶段的考试，每年各举行1次。基于第二阶段的考试侧重于考查考生的胜任能力，建议考生在参加第二阶段考试前注意积累必要的实务经验。英文测试：第一阶段和第二阶段各科目均不设英文附加题。新考试制度下2009年度注册会计师全国统一考试专业阶段6个科目的试题中均指定特定试题(各科指定1～2个小题，以下简称指定试题)，考生可以选用英文
作答。对可以选用英文作答的特定试题，在试卷中都有明确的提示。对指定试题，考生可以自主选择中文或者英文作答，如选择英文作答，该小题须全部使用英文。对指定试题外的其他试题，考生一律用中文作答。对指定试题全部使用英文作答、并且答题正确的，奖励5分。每科合格成绩分数线仍为60分。根据《注册会计师全国统一考试办法》的规定，符合下列条件的中国公民，可报名参加考试(报名不受户籍限制)：具有完全民事行为能力；具有高等专科以上学校毕业学历、或者具有会计或者相关专业中级以上技术职称。
(六)注册税务师
1998年开始时实行资格认定考试，自1999年开始实行全国统一考试。据权威部门统计，截止2008年底，国家每年举行一次统一考试，已累计考试11次，考试时间：考试时间一般为每年6月最后一个周末，从周五的下午开始，每半天考试一个科目，每科目考试时间为150分钟。考试时间为6月20、21、22日。考试科目：现行注册税务师考试共考五个科目：《税法(一)》、《税法(二)》、《税务实务》、《财务与会计》、《税收相关法律》。考试均采用闭卷笔试的办法。凡中华人民共和国公民，遵纪守法，并具备下列条件之一者，可申请参加注册税务师执业资格考试。参加全部科目考试的报名条件：非经济类、法学类大专毕业后从事经济、法律工作满八年；经济类、法学类大专毕业后，或非经济类、法学类大学本科毕业后，从事经济、法律工作满六年；经济类、法学类大学本科毕业后，或非经济类、法学类第二学士或研究生班毕业后，从事经济、法律工作满四年；经济类、法学类第二学位或研究生班毕业后，或非经济类、法学类硕士学位后，从事经济、法律工作满两年；取得经济类、法学类硕士学位后，从事经济、法律工作满一年；获得经济类、法学类博士学位；在全国实行专业技术资格考试前，按照国家有关规定已评聘了经济、会计、统计、审计和法律中级专业技术职务或参加全国统一考试，取得经济、会计、统计、审计专业中级专业技术资格者，从事税务业务满一年。报名时间：报名时间一般设在考试年度上一年的12月份，按属地管理的原则，一般按地区为单位进行组织。
(七)MPAcc会计硕士专业学位(英文名称为MasterofProfe-ssional Accounting，简称MPAec)项目，是经国务院学位委员会批准于2003年底设立的专业学位项目。会计专业硕士学位面向会计职业，以培养具备良好职业道德和法纪观念，系统掌握现代会计学、审计学、财务管理以及相关领域的知识和技能，熟悉国际会计准则，熟悉市场经济规律的高素质、全方位的管理型、应用型会计人才为最终办学目标。考试时间：每年的10月最后一个双休日。考试科目：政治理论、英语、综合知识(含财务会计、语文、数学、逻辑)，共计3门。其中，政治理论考试及面试由各招生单位单独组织，时间自行安排；其余2门全国联考，其中外国语只限英语，MPAcc英语科目的考试与在职人员攻读其他硕士专业学位入学考试使用同一试卷，听力测试成绩计入考生外语总成绩。考试方式：笔试+面试，达到各试点院校划定的最低录取线，根据笔试成绩，结合工作业绩、本人资历和面试成绩，综合考察，择优录取，其中优先考虑有丰富实践经验的优秀的级财务、会计审计人才。招生对象为具有国民教育序列本科学历，截至报名日期止从事会计或相关领域的实际工作两年以上(即在获得本科学历后工作两年以上)的在职人员。自2009年起，应届本科毕业生也可报考。
(八)ACCA ACCA成立于1904年，总部位于伦敦，是全球最具规模的国际专业会计师组织。作为最早进入中国的国际专业会计师组织，ACCA目前在中国拥有超过20000名会员及34000名学员，并在北京、上海、成都、广州、深圳以及香港设有共6个办事处，在澳门设有一个联络中心。要成为ACCA的会员，学生必须通过ACCA十四门专业考试并获取三年财务及会汁相关工作经验。此三年相关工作经验可在考试之前、中、后累积，并且不限地域、行业、公司／机构性质等。详情请访问http：／／renzheng.csese.省略／。人学资格：凡具有教育部认可的大专以上学历的申请者，即可报名成为ACCA正式学员；教育部认可的高等院校在校生，顺利通过第一年的所有课程考试且年龄在18岁以上，即可报名成为ACCA正式学员；未符合以上报名资格的申请者，而年龄在21岁以上，可循成年考生(MSER)途径申请入会。该途径允许学生作为ACCA校外进修生学习，只须在前两年的连续四次考试中通过MMA和MFA课程，便能以正式学员的身份继续考其他课程。
(九)CIA国际注册内部审计师(International Certified InternalAuditor，CIA)国际注册内部审计师考试是由总部设在美国佛罗里达州的“国际注册内部审计师”协会(The Institute ofinternal Au-ditors，IIA http／／：省略)出题并在全世界70多个国家用20多种语言进行统一考试。1998年月11月，国际注册内部审计师考试首次在中国开考。CIA证书永久有效，持证者每两年需参加中国内部审计协会所规定的后续教育。考试时间、地点：每年举行一次，在11月第三周的周六、周日举行，上午：8：30-12：00，下午：2：00-5：30。考点分布在哈尔滨、沈阳、长春、北京、天津、济南、南京、上海、杭州、武汉、成都、重庆、贵州、广州、深圳、郑州、西安、合肥、长沙、石家庄、太原、呼和浩特、昆明等地。
(十)AICPA(美国注册会计师考试)
AICPA成立于1887年，目前拥有超过33万名会员。考生通过四门考试，并取得一定的工作经验之后，缴纳65美元可以申请成为AICPA会员。科目考试范围：Partl，审计及签证(Auditing＆Attestation)；Part2财务会计及报告(Financial Accounting＆Reporting)；Part3法规(Regulation)；Part4商业环境及理论(Business Environment＆Concepts)。考试方式：计算机全英文考试。分为单项选择题和综合模拟题，分别占70％和30％左右。每考过一科可以保留有限期限18个月。对英语要求很高，至少应该具备CET6、托福600、雅思6或者相当的英语水平。具体参阅省略。
(十一)美国注册管理会计师(CMA)美国注册管理会计师(CMA)，为美国管理会计师协会(IMA)推出的专业资格，在全球各行业均得到了广泛应用和认可，客观地评估了学员对管理会计和财务管理知识体系掌握的能力和技能，是全球认可和推崇的管理会计领域权威认证。美国管理会计师协会成立于1919年，总部设立在美国新泽西州，拥有遍布全球265个分会的超过65,000名
会员。IMA于07年底正式进驻中国，截止2009年9月，在中国有1300多名会员。学员一般可以在半年一两年内考下CMA，中文网站：省略.cn。
(十二)英国国际会计师公会(AIA)英国国际会计师公会成立于1928年，是五大国际会计认证机构之一，AIA的执业资格受法律许可在欧盟各国、加勒比海沿岸多国、非洲多国以及中国香港等地可依法从事执业会计、审计工作。AIA设有16门课程，全部课程分为三个阶段，共A、B、c、D、E、F六个模块。每个阶段都有相应的资格证书。MA于1997年进入中国，并推出了面向中国的国家差别化课程。目前已有AIA毕业生300余人，学员5000余人。AIA基础阶段共有6门课程，分别是：PAPER1――Financial Acco-unting 1(财务会计1)；PAPER2――Business Economics(商务经济学)原：Economics(经济学)；PAPER3――ManagementAccounting I(管理会计1)原：Cost Accounting(成本会计)PAPER4――Law(商务法)；PAPER5――AuditingandTaxation(审计和税法)；PAPER6――Statistics and Data Processing(统计与数据处理)。
(十三)英国国际会计师公会(ACA)
2006年5月，ICAEW与中国注册会计师协会签署了合作备忘录，合作开展ACA培训项目。中国注册会计师报考ACA获得10门专业阶段的面试，只需通过5门科目考试，通过前四门考试的学员，可以选择去英国接受六周培训。培训末，有机会在英国工作。考试分专业阶段和高级阶段。专业阶段由两部分组成，knowledge and application；高级阶段包括各3.5小时的technical papers和4小时的案例分析。
三、2010年会计类考试时间安排
2010年会计类考试时间安排具体如表1所示。
一、全面实施我国会计人才战略的必要性和紧迫性
(一)全面实施会计人才战略是适应我国经济社会发展需要、贯彻人才强国战略的重要举措
人才，是抓住机遇、应对挑战的重要条件，会计人员是经济社会发展所必需的基础性、管理型人才。加快我国不同级次会计人才培养，完善不同级次会计人员能力框架和培养体系，不断提升会计人员专业水平和业务素质，有利于促进我国经济社会持续健康发展，有利于会计改革事业顺利推动，有利于深入贯彻实施人才强国战略。
(二)全面实施我国会计人才战略是实施企业“走出去”战略的客观要求
随着我国综合经济实力的不断增强和市场经济的不断发展，我国企业正在世界范围内参与国际竞争，一些企业通过跨国合并、上市、重组、联合等方式成为大型跨国公司，一些企业参与境外基础设施建设、工程承包、劳务合作，一些企业在境外进行多元化投资。在防范和规避境外经营风险，提高国际竞争力和抗风险能力方面，会计工作尤为重要，会计人员在参与决策、制订预算、资金成本管理、会计核算、内部控制等方面发挥着不可替代的作用。这就要求会计人员特别是跨国公司高层会计人员应当具备较高的综合素质和会计、财务管理、内部控制、信息化、财经法规等方面的专业水平。健全和完善会计人员尤其是中高级会计人员能力框架体系和培养体系，必将有利于培养选拔一批符合跨国经营企业需要的国际性、复合型高端会计人才，更好地促进企业实施“走出去”战略。
(三)全面实施我国会计人才战略是不断推进我国会计改革事业的根本保障
近年来，为适应经济社会发展的需要，我国在企业会计准则国际趋同、政府会计改革、内部控制建设、推进会计信息化、注册会计师行业做大做强、会计理论研究等各大领域取得全面突破。制定了与国际财务报告准则实质趋同的中国企业会计准则体系；应对国际金融危机，积极响应G20峰会和FSB倡议，及时公布中国会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图；为推动我国注册会计师行业做大做强和规范发展，提请国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》；为促进企业防范和化解经营管理风险，财政部联合证监会、审计署、银监会和保监会等部委制定了《企业内部控制基本规范》，20项配套指引也即将实施；配合我国财政改革和公共财政体系建设的深化，医院、高校会计制度改革率先取得突破，政府会计标准改革提到议事日程；为贯彻国家信息化发展战略，成立了中国会计信息化委员会，及时印发了《关于全面推进我国会计信息化工作的指导意见》，明确了会计信息化发展目标和工作任务，我国会计信息化工作全面推进；在会计理论研究、会计教育等领域也取得了不菲的业绩。这些重大的会计改革与我国经济改革开放、经济全球化快速发展相辅相成，构成我国整个经济改革的有机整体。为使这些重大会计改革成果在促进我国经济改革开放大业中持续、更好地发挥作用，必须通过健全、完善和落实不同层次会计人员能力框架和培养体系，推动会计人员及时更新知识，不断提高素质，担当好应尽的责任。
二、我国不同种类和级次的会计人才选拔、评价和发展的战略体系基本形成
建国60年特别是改革开放30多年来，党和政府高度重视会计工作，高度重视各类会计人才的培养。2009年，财政部贯彻落实科学发展观，在长期实践和探索的基础上，对不同级次会计人员能力框架的要求进行重大调整，基本建立了一个全方位、多层次、立体交叉、互为补充的会计人才选拔评价和发展的战略体系，形成了既有会计市场准入资格(会计从业资格、注册会计师资格)、又有初、中、高级会计专业技术资格，既有会计人员评比表彰、又有特殊会计人才(会计领军人才)培养的格局。各类会计人才评价、选拔和培养，既相互独立，又相互联系，形成一个有机的整体。实践表明，这一体系是完整的、成功的、有效的，既体现了中国国情和特色，又借鉴了国际惯例。
(一)会计市场准入资格
市场准入资格(执业资格)是指政府对某些责任较大，社会通用性强，关系公共利益的专业(职业)实行准入控制，是依法独立开业或从事某一特定行业(职业)学识、技术和能力的必备标准。会计市场准入资格有会计从业资格、注册会计师执业资格两个种类。企事业单位和各类经济组织的会计从业人员是市场经济活动中的特殊从业人员，不仅需要良好的业务素质，还应有较强的政策观念和职业道德，受法律和职业纪律的约束。《中华人民共和国会计法》第三十八条规定：“从事会计工作的人员，必须取得会计从业资格证书”，“会计人员从业资格管理办法由国务院财政部门规定”。2005年财政部以第26号令的形式《会计从业资格管理办法》，明确规定“国家实行会计从业资格考试制度”。也就是说，只有通过会计从业资格考试、获得财政部门统一颁发的会计从业资格证书，才能从事会计工作。未持有会计从业资格证书的人员不能从事会计工作，各单位也不能聘用。
《注册会计师法》规定，从事社会审计鉴证并签署审计报告的注册会计师，必须依法通过国家级统一考试取得注册会计师资格。经过多年实践，目前我国持有会计从业资格证书的人员1000多万，取得执业注册会计师资格的约9万人。
(二)会计专业技术资格
不同级次会计专业技术资格是会计人员从事业务工作的技术等级。根据《会计专业职务试行条例》规定，会计专业技术资格(职务)分为高级会计师、会计师、助理会计师、会计员。高级会计师为高级职务，会计师为中级职务，助理会计师、会计员为初级职务。从1992年起，财政部、人力资源与社会保障部(原人事部)联合组织开展初、中级会计专业技术资格考试，高级会计师资格从2007年开始在全国实行考试与评审结合的制度。目前，初、中级会计专业技术资格考试累计报考人数达到2424万人，共有383万人次取得相应资格，高级会计师资格报考人数累计超过22万人次，5.1万人通过国家合格标准获得评审资格。正高级会计师资格也正在研究之中。初、中、高、正高级不同级次会计专业技术资格评价体系基本形成。
(三)会计领军人才培养工程
为了缓解我国高端会计人才缺乏制约会计行业发展的“瓶颈”，充分发挥会计在经济社会发展中的积极作用财政部党组决定于2005年开始实施全国会计领军人才培养工程并与2007年5月8日了《全国会计领军(后备)人才培养十年
规划》，力争用10年时间，打造1000名左右企业类、行政事业类、注册会计师类、学术类4类具有国际视野和战略思维的高素质、国际化、复合型全国会计领军人才，担负国家会计行业的领军重任。据了解，全国会计领军人才培养已作为国家国民经济重点领域急需的专门人才，列入《国家中长期人才发展规划纲要(2010～2020年)》。目前已从各行各业选拔了650名全国会计领军后备人才。这项系统工程已经在社会上形成口碑，极大地激发了有关部门和各地财政部门选拔高端会计人才的积极性，如广西开展“十百千”拔尖会计人才培养工程。
(四)全国会计人员评比表彰
根据《会计法》“对认真执行本法，忠于职守，坚持原则，做出显著成绩的会计人员，给予精神的或物质的奖励”的规定，财政部已于1990年、1995年、2005年、2008年、2009年先后5次组织开展了全国范围的会计人员评选表彰活动。为促进全国会计人员评比表彰规范化、制度化，财政部于2007年制定了《全国先进会计工作者评选表彰办法》，规定会计人员表彰活动“一年一小评，三年一大评”。财政部2009年评选表彰的十名企业总会计师，有望成为全国五一劳动奖章获得者。实践证明，通过评选表彰在社会主义市场经济中做出突出业绩和重大贡献的先进会计工作者，树立当代会计楷模，激励广大会计人员崇尚诚信、依法理财、锐意创新、敬业奉献，维护社会主义市场经济秩序，促进我国经济社会健康发展。
三、完善会计从业资格，注册会计师资格能力框架，不断加强和规范会计市场准入制度
(一)会计从业资格的能力框架
从业资格是从事某一专业(职业)学识、技术和能力的起点标准。会计从业资格是指从事会计工作的人员应当具备的专业水平、职业道德和法规政策最低要求，是从事会计工作的“入门证”。持有会计从业资格证书的人员开始从事会计工作，尚处于“学徒”阶段，属于各单位最基本、最基层的会计实务辅助操作人员，一般从事基础性的会计工作，应当掌握必要的会计基础知识和基本财经法律法规，遵守会计职业道德，具有基本的会计电算化操作技能等。
为了进一步完善会计从业人员能力框架，大力推广会计从业资格无纸化考试，财政部重新修订了《财经法规与会计职业道德》、《会计基础》、《初级会计电算化》等三个科目的会计从业资格考试大纲，并由中国会计学会组织专家编写了辅导教材，作为会计从业资格无纸化考试题库建设的依据。修改后的《会计基础》大纲，突出了会计从业资格人员需要掌握和应知应会的会计原理和基础知识，如会计概念、要素、假设、科目、凭证、账薄、报表、档案管理等内容；同时为提高考生从事会计工作的操作动手能力，增加了单位主要经济业务事项，如款项和有价证券的收付等的账务处理。从财经法规知识层面，要求会计从业人员遵守《会计法》的主要内容，恪守会计职业道德，掌握金融、税收、政府会计基本概念和一般规定，如现金管理、银行结算等知识。从掌握会计电算化技能角度，要求会计从业人员熟悉计算机基本知识，掌握电算化基本流程、应收／应付账款核算、工资核算模块、固定资产核算模块账务处理等基本操作。
(二)注册会计师执业资格的能力框架
注册会计师执业资格是依法取得注册会计师证书，并接受委托运用专业特长，对企事业单位会计信息进行鉴证，并提供会计、税务、管理咨询等商务服务的执业人员。
注册会计师提供审计鉴证和会计、税务、管理咨询等商务服务的性质，决定了注册会计师应当具备较全面的专业知识、较高的职业技能、正确的职业价值观、丰富的实务经历等。如应当具备会计、审计、财务、税务、相关法律、组织和企业、信息技术等相关知识；恪守职业道德、提高人际沟通技能，维护公众利益，遵循独立、客观、公正原则，为客户保守商业秘密等。
制定科学的注册会计师能力框架，有利于为行业健康发展提供重要的人才支撑。2008年财政部注册会计师考试委员会在充分发挥注册会计师考试多元评价功能，贴近注册会计师考试国际模式，借鉴境外会计师组织考试的经验基础上，修订并了《注册会计师全国统一考试办法》。根据《考试办法》规定，现行注册会计师考试分为两个层级，形成了“6+1”的新模式。考生只有在至多连续5个年度内通过第一层级的考试，才能参加第二层级的考试。第一层级为专业阶段，主要考核考生执业所需的基础理论知识，考试科目由原来的5个科目(分别是会计、审计、财务成本管理、经济法、税法)调整为6个科目，分别为会计、审计、财务成本管理、经济法、税法和公司战略与风险管理。第二层级为高级阶段，主要考核考生的综合应用能力，突出实务操作能力，考试科目为职业能力综合测试。
四、健全不同级次会计专业技术资格能力框架，培养造就大批合格的会计专业技术人才
(一)初级会计专业技术资格的能力框架
初级会计专业技术资格(含会计员、助理会计师)，是会计专业职称序列中最低的技术职称。
初级会计专业技术资格是在取得会计从业资格证书、掌握运用会计从业资格应具备的知识基础上的提升。具有初级专业技术资格的会计人员，应当具备会计基本操作能力，能够独立处理一般会计业务，协助会计主管完成相关财务、会计工作；应当较为系统地掌握会计实务原理和专业知识，熟悉财务管理的基本原理，并正确执行基本的财经法律制度。
针对初级会计人员应具备能力框架要求，2009年全国会计专业技术资格考试办公室重新梳理修订了初级会计专业技术资格考试大纲。就《初级会计实务》而言，不仅要求初级会计人员掌握会计专业知识，还要求掌握财务管理的基础概念和原理。也就是说，既要求考生熟悉资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等会计要素的概念和内涵，掌握产品成本核算、产品成本计算与分析，还要求掌握财务管理的基础知识，熟悉和掌握行政事业单位会计基本知识。修订《经济法基础》科目考试大纲时，侧重要求考生全面系统地掌握劳动合同、营业税、个人所得税、税收征管、支付结算等基本法律制度，而原大纲中的会计法律制度、税收法律制度概述、流转税法律制度、所得税法律制度等内容，根据不同会计级次会计人员能力框架的需要有所取合。
(二)中级会计专业技术资格的能力框架
中级会计专业技术资格，相当于会计人员中级职称，一般具有能够担任单位会计机构负责人或会计主管人员的能力和水平。
具备中级会计专业技术资格的会计人员，应当能够独立负责并组织开展某一领域会计工作，能够协助会计部门负责人或独立完成相关财务会计的领导工作。因此，要求中级会计资格人员具有扎实的财务会计理论功底，较为系统地掌握最新的会计准则制度，熟悉并能正确执行有关会计等财经法律制度，熟悉财务管理理论和方法，能够熟练运用上述专业知识草拟本单位比较重要的财务会计制度、规定和办法，对单位日常财务事项作出及时准确的专业判断等。具备对一般
或常规业务的分析处理和专业判断能力，是中级会计专业技术人员的显著特征。
针对中级会计专业技术资格人员应具备的能力和水平，修订后的《中级会计实务》增加了股份支付、长期负债及借款费用、预算会计和非营利组织会计等内容，体系更为完整。考虑到作为具有中级会计职称的会计人员，需要具备熟悉掌握和运用财务管理理论和方法，参与单位经营财务分析、提出合理化建议的能力和水平，《财务管理》考试科目作了较大幅度的改革。修订后的大纲不仅更加注重企业自身财务管理的要求，而且相关知识领域和范围大大拓宽，将原来从投资者财务出发、以资金为链条的财务管理，拓展到预算、筹资、投资、营运资金、收益分配、税务、财务分析与评价等多个方面，形成了较为全面的、更加贴近公司财务的财务管理知识体系。就经济法规而言，在会计从业资格、初级会计专业技术资格人员掌握现行经济法规的基础上，对中级会计专业技术资格人员，侧重要求全面系统地深度掌握与会计工作密切相关的法律，如公司法、证券法、合同法、增值税与企业所得税法律等。
(三)高级会计专业技术资格的能力框架
高级会计专业技术资格属于会计高级职称，其持有者具有较高的专业水平和丰富的会计工作经验，是单位高层次会计人员，一般能够胜任大中型企业的总会计师或财务总监。具有高级会计专业技术资格的人员，应当能够独立领导和组织开展本单位财务会计工作。
具有高级会计专业技术资格的人员，应当系统掌握经济、财务会计理论和专业知识，熟悉并能正确组织执行财经法律制度，具有较高的政策水平和丰富的财务会计工作经验，能够组织开展单位财务会计工作，制定本单位会计工作方案与办法，参与单位经营管理，能够对单位重大财务事项进行独立、合理的职业判断，能够协助单位负责人完成单位财务会计等相关工作。目前，高级会计专业技术资格实行考试与评审相结合的制度，全国统一组织考试，考试科目为《高级会计实务》，评审工作由省级财政、人事部门和有评审权的中央有关部门组织。
在修订《高级会计实务》考试大纲时，充分考虑到高级会计专业技术资格起点高等特点，重点考评高级会计师对会计、财务、财经法规的综合运用能力，解决企业经营管理中遇到的复杂财务问题的能力，以及是否具有企业高管层应具备的管理水平。因此，修订后的大纲将要求具备高级会计专业技术资格的人员，必须熟练掌握财务战略、企业并购、股权激励、衍生工具、金融资产转移、财务综合评价等方面的知识，并灵活运用于实践。
(四)正高级会计专业技术资格的能力框架
正高级会计专业技术资格，是会计专业技术资格中最高技术等级。拥有正高级会计专业技术资格的人员，应当具有相当于大型企业集团或特大型企业总会计师或财务总监的能力和水平。由于历史的原因，目前会计专业技术资格系列只限于初级、中级、高级三个级次，高级会计师在评审条件上实际只相当于相关系列专业技术资格的副高级，因此，我国会计专业技术资格体系尚不完整，在一定程度上制约了高级会计人员的工作积极性和发展空间。随着我国经济社会发展对会计人才特别是对高端会计人才需求变得越来越迫切，建立我国正高级会计专业技术资格制度已迫在眉睫。财政部正在会同有关部门认真总结地方试点经验，积极研究建立全国性正高级会计专业技术资格评价制度。
我们认为，正高级会计专业技术资格宜实行考试与评审相结合的制度。申报人员应当具有高级会计专业技术资格，已全面系统地掌握了会计、财务、财经法规等专业知识，并具有在一个部门或一个系统担负财务会计管理领导工作的经验。经过正高级会计专业技术资格考试与评审，取得正高级会计专业技术资格的人员，应当具备担任大型企业总会计师、财务总监等企业高级管理人员的能力和水平，能够从财务的视角全面介入企业的经营管理决策。因此，正高级会计专业技术资格的能力框架，应当定位于在全面掌握会计实务、财经法规和财务管理的基础上，侧重考评大型企业集团内部控制、资本运作、企业并购、信息系统规划等内容。具备正高级会计专业技术资格的总会计师等的能力框架的显著特征，是具备全面参与企事业单位管理活动的能力。
五、加强对境外会计职业资格进入我国市场的管理
摘 要 培养应用型会计人才，实现与企业需求的无缝对接，是应用型大学办学的主要目的之一。本文通过分析比较国内主要大学的会计专业培养目标，结合人才市场调研，总结出适合现代经济发展的应用型会计人才培养目标及应具备的知识结构与能力结构，以为应用型会计人才培养提供一定的参考。
一、会计专业培养目标
1.国外会计专业培养目标分析
（1）美国：长期以来美国会计教育的首要目标是使学生能通过注册会计师考试。随着经济的发展，美国会计教育改革委员会（AECC）提出了会计教育目标改革的两点变化：一是会计教育的重点转向学生能力的培养；二是区分了会计教育目标与注册会计师考试要求。AECC将会计专业本科教育的目标重述为：“为日益拓展的会计职业作预备”。
（2）日本：日本高等会计教育目标的一个显著特点便是重理论、轻实务，将高等会计教育目标定位于基本会计理论的学习和一般知识能力的培养。
（3）国际会计师联合会：国际会计师联合会（ACCA）对会计教育的培养目标作了如下阐述：一是对会计专业知识的把握程度；二是将所学知识运用于实际工作的能力；三是从事专业的态度和方法。
2.我国会计专业培养目标分析
通过对我国国内会计专业排名前22的高校（厦门大学、上海财经大学、中国人民大学、北京大学、清华大学、东北财经大学等）的会计专业培养目标进行分析发现，或多或少仍存在一定的缺陷，主要表现为：
（1）培养目标表述较为笼统，普遍在培养目标中使用“能力强”、“素质高”等词。（2）培养目标定位过高、范围过广。（3）过于注重对学生会计专业能力的培养。（4）忽视经济全球化所需能力的培养。
3.应用型会计专业培养目标的重塑分析
本科生毕业后能否成为高级会计人才，取决于其实际工作能力、职称评定情况等，还需要积累一定的工作经验。在经济全球化趋势下，会计人才掌握一定的外语能力已成为必然要求。基于上述因素的考虑，应用型高校的会计专业培养目标可表述为：主要培养中级会计人员所必须具备的各项专业能力及会计拓展能力，强调全面发展，素质教育与技能教育并重，融知识与能力为一体，具备必要的外语沟通能力，使学生毕业后能迅速适应各类企事业单位、会计师事务所、证券、银行、保险公司及政府部门等单位的会计、财务和审计等专业工作。
二、会计人才知识结构
基于财政部对中级会计专业技术资格的会计人员的要求及应用型会计专业本科教育的培养目标，会计人才需要涉及很多方面的知识，现分述如下：
（1）会计专业知识，包括会计原理、会计准则、会计处理及财务管理和财务分析的相关知识，这是实践工作岗位的一项基本业务素质。熟悉税收法规，只有熟悉了税收法规后才能对税收有一种认知能力，便于在处理每笔会计业务的同时兼顾税收法规，通盘处理单位的经济业务。
（2）熟练掌握计算机应用方面和必要的外语知识。包括一般计算机应用能力、会计电算化及ERP系统的应用等。
（3）财经法律、法规等知识作为业务素质的支撑，提高会计人的专业鉴别能力、职业判断能力和职业道德素质。
（4）人际关系的处理方面的知识，一般会计人员都只注重了业务素质的提高，习惯用会计思维来处理人际关系，难以和单位的其他同事处理好人际关系。
三、会计人才能力结构
根据中国人才热线网站上的会计人才招聘信息，选取一个月内新的一般会计、会计主管、财务经理的招聘信息各50条，对各招聘职位的能力及其他要求情况进行分析。统计结果如表1所示。
分析表明，我国企事业单位对会计人员的业务能力、计算机能力、工作态度及责任心的要求较高。会计人员的沟通能力、团队精神也日益受到重视，而且职位越高对沟通能力的要求越高。同时，职业道德、外语能力、领导能力、文字表达能力、接受新知识能力等也引起了实务界的关注，个别单位还要求会计人员应具备挑战性，从事一些非财务工作。可见，我国实务界会计人员仅具备专业知识已无法满足社会的需求。
综上所述，本科会计教育应力争培养学生具备以下几方面的能力：
（1）扎实的基本业务能力：会计处理、纳税申报、财务管理及分析能力。
（2）协调沟通能力：语言文字表达能力、写作能力和人际关系处理能力。
（3）应变能力：适应能力、“学会学习”的能力即获取新知识的能力。
（4）外语沟通能力：外语听、说、读、写的能力。
（5）计算机能力：一般计算机应用能力、会计电算化及ERP系统操作能力和SPSS统计分析的应用能力。
构建以提升职业能力为导向的会计硕士产学研合作教育，需要高校与企业做出许多开创性的工作，在培养过程中的各个环节都要紧紧围绕提升会计硕士职业能力这个目标来创造性地开展工作，解决培养环节遇到的各个方面的问题，包括实践基地培养条件、管理机制和合作培养内容等方面。以瑞华会计师事务所（以下简称瑞华）实习实践基地为例，总结“农大—瑞华”产学研合作教育经验。该合作模式把会计硕士培养分为三个阶段：第一阶段以农大培养为主，侧重理论学习，完成校内导师和第二导师共同选定的课程的学习。第二阶段以瑞华培养为主，会计硕士深入到瑞华参加实习、实践和撰写论文，培养实践和科研开发能力。第三阶段会计硕士将知识与实践凝练成学位论文。
（一）理论学习阶段
研一理论教学阶段，学院以全国会计教学指导委员会制定的《会计硕士专业学位参考性培养方案》为指南，在此基础上与实习基地共同探讨和商定培养方案。学院与瑞华的第二导师共同创建了会计硕士专业指导委员会,每一年度委员会都会通过座谈、专访等形式共同论证、修订培养方案，第二导师全程参与培养方案的制定与实施,在实践教学体系的建立方面发挥了重要作用。会计硕士的校内导师和第二导师根据会计硕士的培养方向在培养方案指定的课程中选课。校内任课教师在教学过程中注重案例教学，采用MPACC案例库中的案例和实习基地提供的案例进行情景教学，突出企业实际问题的讲解，与理论相得益彰，充分体现理论知识对实践的指导作用。
（二）实践阶段
选择审计方向的会计硕士，一般被推荐到瑞华实习。瑞华在实践教学的组织落实等方面发挥了重要作用，学院与瑞华共同制定了工作细则，制定了联合培养方式、培养费用、生活安排、学生管理等方面的制度，明确了合作双方的权利和义务。为了进一步推进产学研结合，建立研究生培养创新基地建设长效机制，2014年12月，学院申请瑞华为校级研究生培养创新基地，出台了《研究生培养创新基地管理办法》，在此基础上，逐步构建起一个直接面向市场需求的校所合作战略联盟。2011年至今，会计学院以2011级、2012级、2013级会计硕士为运行实体、在多年产学研合作培养会计硕士的基础上，与瑞华就共建面向以提升就业能力为导向的产学研合作教育达成共识，开展长期合作研究。瑞华会计师事务所是一家专业化、规范化、规模化、国际化的大型会计师事务所,具有A+H股审计资格，是我国注册会计师行业具有突出影响力的专业服务机构。瑞华对会计硕士实习生存在着强烈的内在需求，每年10月份开始到第二年的4月份，事务所会集中处理大量的审计业务，业务在短时间内骤增，而在其它时间业务量归于常态，所以会计师事务所非常需要实习生来所工作，达到三赢的目的，学校、事务所、学生三赢局面。瑞华实习生的年接纳量可达40余人，每年10月份会安排实习生统一进来连续培训17天，前10天讲解审计准则和职工制度要求，讲解事务所具体业务，后面7天讲解今年会计准则的变化。通过这段时间的培训，实习生们对会计准则和审计准则有一定程度的了解，对事务所的工作内容也有所了解。在11月份陆陆续续地加入到对企业的审计工作，大的公司项目一般会比较多，一般会进驻几十人，实习生在其中做一些配合性的辅的工作，比如用事务所自己编制的审计软件，按企业的循环做一些简单的底稿，或者按照项目经理的要求去做企业循环中的某一部分工作。通过这些工作实习生能够对企业的财务有所了解，通过审计，实习生还能分析出企业做的账正确与否，哪些部分存在问题，软件测试有异常的，实习生会反馈给项目经理，项目经理进一步处理，进行一些补充的程序，或者是对企业发表意见。实习结束后学员撰写详实、深入的实践总结报告。实习生工作结束后毕业时，优秀学员会优先考虑留所工作，如果家不在当地的，还可以推荐到瑞华其他地区的分所工作，黑龙江分所出具鉴定和证明。
（三）撰写学位论文阶段
研二下学期，则是一个将实践与理论重新整合的过程，会计硕士对实习中发现的问题与校内的导师进行交流探讨，将知识与实践凝练成学位论文，论文形式可以是调研报告也可以是案例分析。瑞华可以为会计硕士在课题研究和学位论文方面提供很多素材。在实习过程中，瑞华对几百家上市公司进行审计，上市公司的舞毕、上市公司的财务管理问题、上市公司内控的不健全问题都可以进行研究，调查问卷的基础素材可以从事务所获得也可以从审计客户中获得。因此，会计硕士在实习过程中得到的不仅是职业能力的提升，还有研究水平的提升。
二、应用效果
随着我国经济业务的不断发展，人们对会计工作人员的知识要求也更大。随着我国更多会计准则的不断完善，现在会计工作内容的越来越多，并且难度也越来越大。因此，会计工作人员要想在会计领域取得一定的成就，通过会计师和注册会计考试等是非常困难的，从而使得会计行业的从业人员水平较差等诸多问题。由于会计知识难度的加大，就会导致会计职业教育教学的课程越来越重要。同时，由于我国会计职业教育培养学生的目标并不是会计高级人才，而只是具有一定会计知识的专业型人才。但是，这样的会计人才已经无法满足我国会计行业的需求。因此，现在会计职业教育教学的难度会越来越大。同时，学校为了解决会计人员能力不足的问题，一般采取的措施是加强学生的实践能力培养，然而忽视了理论教学，从而使得会计职业教育教学更加困难。
2.解决会计职业教育教学困境的对策
2.1吸引更好的生源
目前，我国会计职业教育招生的生源普遍不好，主要是由于人们对会计职业教育的重视不够，同时，学习对会计职业教育的宣传力度也不够。实质上，职业教育是一种具有吸引力的教育形式，与西方发达国家相比，我国的职业教育体系存在很大的不足。教育行业一般分为基础教育、职业教育、高等教育和进修教育等等，然而，职业教育在我国教育体系中占据着非常重要的地位，也是促进我国就业的重大保证。现在，很多不能够接受高等教育的人员选择在培训机构中接受职业教育，从而培养出能够满足我国发展的专业型人才。为了解决我国会计职业教育教学中的困难，吸引更好的生源，从而从源头提高教学质量。
2.2提高教员素质
我国职业教育的师资的学历还比较高，一般可以满足现代职业教育的要求。但是，很多职业教育的教师缺乏实际工作经验，因而无法完成将课程与实际相结合的要求，从而无法较好地完成教学的任务。因此，职业教育院校在招聘师资人员的时候，应该招聘一些具有实践教学经验的教师。同时，在实际的教学过程之中，采取措施提高教师的素质和能力，以保证教师的教学工作能够深入到实际生活当中。
2.3改革讲课的常规模式
目前，我国会计职业教育的会计课程相对来说比较多，内容也比较多，然而，常规的教学方式是完全由教师讲授。这种传统的教学方式不仅仅容易使教师感到疲劳，还会导致学生的学习兴趣不高，从而影响教学质量。因此，会计职业教育院校采取措施改革常规的教学模式，将会计教学的内容分为不同的板块，然后让教师选择自己擅长的板块进行循环教学，从而提高会计教学的质量。
2.4改革会计职称考试模式
从而会计行业的职称考试很多，主要包括会计从业资格、初级会计师、中级会计师和高级会计师考试等等。自从实行会计职称考试以来，通过会计职称考试挖掘了大量的会计人才，进而提高了我国从事会计工作人才的质量。但是，现在我国会计职称考试模式还存在一定的问题，主要是指现代的会计职业考试过多的注重理论而忽视了实际。同时，会计职称考试理论性很强，并且难度较大，与实际会计操作技能相关的考题很少，因而通过会计职称考试而进入会计行业的工作人员实际操作能力较差。因此，注册会计职称考试模式需要进行改革，尽量增加与会计实际操作有关的内容。
3.总结
从学历教育方面看,目前我国会计学专业教育体系分为中专、大专、大学、硕士研究生和博士研究生五个基本层次,各层次的培养目标大致规定如下:
中专:培养德、智、体全面发展,适应社会主义现代化建设需要,有较强实践能力的中等财务会计人才。
大专;培养适应社会主义现代化建设需要,德、智、体等方面全面发展,具有独立从事会计管理工作能力的高级会计专门人才。
大学:培养能在企事业单位、会计师事务所、经济管理部门、学校、研究机构从事会计实际工作和本专业教学、研究工作的德才兼备的高级专门人才。这是国家规定。有些学校也尝试自己提出培养目标,但大意都是如此。例如,作为财政部选定的会计教学改革试点之一的上海财经大学会计学的培养目标定为:“培养德智体全面发展的会计学高级专门人才,要能适应社会主义现代化建设的需要,胜任会计、会计教学和会计科学研究工作。”(“三位一体”式目标要求)。
硕士研究生:目前,大多院校侧重于教学和科研能力的培养。例如,厦门大学会计学硕士研究生的培养目标定为:“培养具有坚实的会计基础理论和系统的专业知识,有较强科研能力、教学能力和从事实际工作的高级专门人才”。
总体看,现有会计学专业教育的目标定位还存在不少问题,主要表现在:
第一,会计教育目标表述较为笼统。会计教育的重心环节是知识还是能力,会计人才应具备的知识结构和能力结构,目标中尚不明确、具体。因此,在理解上随意性或者说任意性比较强。
第二,各层次会计教育目标界限模糊。中专与大专之间,目标表述上的差别仅体现在“中等”与“高等”的差别上,大学与硕士研究生都是“三位一体”(实际工作、教学和科研),各层次之间在知识和能力上的差别还不清楚。
第三,中、高会计人才的界定不尽合理。中、高级会计人才的概念区分始于80年代初,当时会计教育的层次结构主要是中专、大专和大学,其中大学教育的规模尚小,研究生教育几乎还是空缺,在当时条件下,这样定义中高级会计人才有其合理性。然而现在的情况完全不同。一方面,会计教育层次结构日益多元化和高级化;另一方面,经过十多年的会计教育发展,会计队伍中有学历的比重显著提高,随着市场竞争的加剧,社会对会计人才的学历层次要求明显提1高。(1)面对新情况,中高级会计教育的含义应当重新界定。
第四,职业性和专门性太强。各层次目标表述中,都有“会计专门人才”的提法。从实践看,过于强调会计科学的专业教育,对通才教育重视不够。尤其是大学会计教育,综合性、人文性等通才教育的特征和要求没有得到必要的保证。
第五,目标定位偏离现实环境。比如,把大学会计教育的培养方向定为“三位一体”,是80年代初会计教育结构层次偏低的产物。如今,硕士和博士研究生教育已有了较大发展。展望21世纪,会计研究生教育会有更大发展。并且,学校教师的学历层次要求越来越高。在新形势下,培养教学型和科研型会计人才的任务,也应当有个“梯度”转移,即转向研究生教育层次。
二、西方会计教育:目标演变及其启示
大多数西方国家会计职业发达,对注册会计师申请资格和报名考试所规定的条件都是要求达到大学或专科毕业,这一条已成为衡量各国注册会计师素质和质量的一个标准。据联合国国际会计与报告标准政府间专家工作组对62个国家的调查,成为注册会计师所需的平均专业教育时间为4年。并且在这些国家,会计职业界对会计教育的参与力度也较大。如美国,1989年成立的“会计教育改革委员会”(AECC),其经费主要是由全美最大的6家会计师事务所提供的。有鉴于此,高等会计教育一直把将未来职业会计师所具备的知识传授给学生作为目标。比如在美国,会计教育的首要目标历来是使学生能通过注册会计师考试。
然而,在经济发展过程中,各类会计实务日趋复杂,会计师的职责范围不断扩大,单纯强调知识传授将难以应付更多的新变化。因此,从80年代后期开始,AECC着手进行会计教育改革,确立会计教育的新目标,并重新制定会计课程体系和会计教学方法。在会计教育目标方面,主要变化有两点:
第一,会计教育的重点转向学生能力的培养。AECC认为,传统会计教育目标和方式已经不能适应发展变化的会计职业的需要,会计教育的目的并非是要让学生在刚刚从事会计职业时即已成为专业的会计工作者,而是要使学生具有作为一名会计人员所应具备的学习能力和创新能力,要使其终身能从事学习。这种能力包括三个方面:(1)技能,包括沟通才能、智能才能和人际才能;(2)知识,包括一般性知识、组织与经营知识和会计知识;(3)专业认同,即会计毕业生应认同会计专业,乐于建立会计专业人员必备的学识、技能和价值观,熟悉会计职业道德准则,能从事价值判断,随时准备探讨与会计专业诚实性、客观性、适当性及公共利益有关的问题。(2)按照上述主张,美国扬·布雷格汉姆大学提出其会计教育目标不仅包括学生的专业能力培养。还包括:文字和语言表达能力的培养;人际交往能力的培养;组织领导能力的培养;团体协作精神的培养等。
第二,区分了会计教育目标与注册会计师考试要求。AECC在1991年7月发表的第2号问题公报中认为,允许大学四年级的学生在最后一个学期参加会计职业考试的做法,往往会扰乱正常会计课程的学习效果,无法完成会计课程规划的目标,造成大学会计教育功能无法完全实现。同时指出,会计学业教育的要求与会计职业考试是两项不同的标准,建议“区分学业课程和职业会计准备课程”。
AECC将会计教育的新目标重新表述为:“为日益拓展的会计职业界作准备”。并给“会计
职业”下了一个较为宽泛的定义,即包括大中小型会计公司从业的会计工作,公司会计(包括财
务管理、主计管理、财务分析、计划与预算、成本会计、内部审计、系统设计、税务及一般会计)和
政府及非盈利组织会计。
AECC的目标新定义,对我们定位会计教育目标具有较好的参考价值和借鉴意义:首先,这个定义适应了会计教育环境的新变化和新要求,突出能力和素质培养,符合“环境适应”原则。
其次,这个定义具体明确地表述了会计毕业生的能力结构和内容,符合“可操作性”原则。再次,这个定义将以大专和本科为结构的高等会计教育的培养方向定为从事实务工作的“会计职业界”,不同于我们的“三位一体”模式,符合“层次差异”原则。我们重新确立会计教育的目标时,也应当遵循这三个原则。
三、会计教育目标的层次差异
1.会计教育的功能差异
教育的功能是培养人才。而人才的功用各不相同。总体上讲,可以分为两大类:一类是发现和研究客观规律的人才;另一类是应用客观规律为社会谋取直接利益的人才。前者称学术型人才,后者称应用型人才。有人认为,会计学是一门应用经济科学,因此会计人才主要应当是应用型或实用型人才。我们不同意这种看法。会计学与会计人才是两个截然不同的概念。会计学在性质上虽可归属于应用经济科学之列,但会计活动有其内在的客观规律性,客观上需要有专门的人员研究和揭示会计活动的规律性,以此推动会计科学的进一步发展。因此,会计教育的“产品”——会计人才,在功能上仍可有学术型和应用型之分。
在我国现有会计教育结构中,两类人才教育的分工差异应当是:中专、大专和大学三个层次培养应用型人才,博士研究生教育和博士后教育培养学术型人才,硕士研究生介于二者之间,兼具有学术型和应用型的双重功能,但以教学科研型为主。
有人认为,“会计硕士的培养目标应当根据社会发展的需要,从理论、科研型转向综合应用型。”(3)这种观点有一定的现实基础,但偏离我国国情,依此会对我国会计教育的发展带来不利影响。从现实看,近年来确有越来越多的硕士研究生毕业后选择到企事业单位工作,但这种现象并不一定正常、合理,实际上是在教师“不吃香”的特殊背景下形成的。在现阶段我国会计教师学历层次偏低因而急待改善提高的情况下,应当鼓励硕士毕业生走上会计教学岗位,这样才更有利于会计教育质量的尽快提高。我们认为,这才是正确的分配导向。另一方面,我国目前尚处于市场经济初创阶段,经济发展水平不甚高,会计实务工作还没有达到非要硕士生从事的程度,大量的会计硕士生进入企事业单位工作,要么造成能力过剩,人才闲置,要么改行他业,学非所用。
本科会计教育的目标原定“三位一体”,即学术型和应用型并重。随着市场经济发展和社会对人才需求层次提高,研究生教育应有较大发展,随之而来的是,要净化本科会计教育目标,在功能上,退位到应用型会计人才的培养上来。但考虑到研究生教育的规模和大量中等、专科会计教育的存在,在相当长的一个时期内,会计本科毕业生还要部分地流向中等、专科学校从事会计教学工作,因此,现阶段本科会计教育的功能应当定为:以应用型为主,教学型为辅。
2.会计毕业生的流向差异
会计毕业生的功能决定了其流向。学术型的会计人才(博士生),应当主要流向会计科学研究机构和大学;以教学与研究为主的学术型和应用型复合的会计人才(硕士生),应当主要流向大学和专科学校,一些财会工作难度较大的单位和岗位,也可吸纳一些会计硕士生;以应用型为主的会计人才(本科),主要流向会计职业界(包括会计师事务所、政府机关、企事业单位等)从事财会工作和中等学校从事会计教学工作,纯应用型的会计人才(大专、中专),应全部流向企业事业单位从事会计实务工作,部分素质较高的会计专科生可流向会计师事务所。
以上只是会计毕业生流向的理论或理想模型,会计毕业生的现实选择,受多种复杂的因素影响,如比较利益、社会地位、工作稳定性、权力资本、发展条件等,因此实际的选择结果总是与理想模型存在偏离。但是,对一个国家来说,绝对不能放任那种导致人才流费的不合理流动,应当在不断优化人才流动环境的基础上,积极引导会计毕业生流到最需要、最大限度发挥其效能的地方去。
3.会计教育的等级差异
确立各类会计教育分别在会计教育体系中的等级地位,至少应考虑如下两个因素:一是整个会计教育体系结构的高级化程度。如,在“大学——大专——中专”和“博士——硕士——本科——大专——中专”两类不同的会计教育体系中,大学本科教育的地位和等级是不同的。二是会计专业技术职务及其对学历的要求。我国会计专业技术职务分为会计员、助理会计师、会计师和高级会计师“四档”与初级(会计员、助师)、中级(会计师)和高级(高师)“三级”。根据国家规定的职务评审条件,不难发现,中专和大专两个层次的会计教育是把培养初级会计技术职务所需要的知识和能力作为目标,大学本科是以培养中级和高级会计技术职务所需要的知识和能力作为目标,研究生是以培养高级职务所需要的知识和能力作为目标。综合这两个因素便得出结论:中专和大专中级会计教育是初级会计教育,大学本科会计教育为中级(或准高级)会计教育,硕士和博士研究生教育为高级教育。
4.会计教育能力结构差异
(1)会计人才的能力体系
会计教育不是生产文凭和学历,而是“生产”有知识有能力的会计人才。面对复杂多变的社会经济环境,人们一致认为,衡量会计教育质量的水准,并不在于看学生能否理解那些枯燥死板的规则,而在于看学生毕业后走上工作岗位能否在各种情况下随机应变、灵活运用这些规则。会计教育的天职就在于培养学生富有创造力地吸收和应用新知识的能力,即在于最大限度地对学生进行智力开发。
学术型和应用型会计人才所应具备的能力是不同的。就应用型会计人才来说,其能力的结构体系分为两大部分:
第一,专业能力。美国会计教育改革委员会(AECC)在1990年发表的一份研究报告《会计教育的目标》中,将专业能力概括为三个方面:一是辨认目标、问题与机会的能力;二是辩认、汇总、计量、总结、证实、分析并解释那些对处理目标、问题与机会有用的财务与非财务数据的能力;三是应用数据,作出判断,估计风险以及解决现实问题的能力。这三个方面,概言之就是我国会计界常说的职业判断能力和实际操作能力,实际上就是专业知识及相关知识的“应用能力”。从更广泛的意义上说,专业能力应当包括:①获取应用性专业知识的能力,(它与人们的创造性思维能力的培养有关);②应用性专业知识的掌握程度;③应用专业知识的能力。成功的应用型会计教育,所培养的会计人才应全面具备这三个方面的专业能力。为使目标定位更加明确,这里有必要进一步解释“专业”一词的基本含义。从理论上说,“专业”的范围与人们对“会计”本质的认识有关,会计管理活动论与信息系统的“专业”概念是不同的。但从教育角度来理解专业,必须适合社会用人单位对会计人才的需要。在多数企业单位,“财、会、审”三位一体而不是“分灶吃饭”,在这种情况下,会计的“专业”范围就应当完整地包括:财务、会计和内部审计制度设计;财务规划与预算;管理预测和决策;日常营运资金管理;会计核算;财务分析;内部审计;税务会计;成本会计;会计电算化等。
第二,品质能力。具体包括:①文字和语言表达能力;②人际交往和商业公共关系能力;③组织领导能力;④价值观、敬业精神和公民责任;⑤职业道德责任和团结协作精神等。(2)能力的层次差异
各层次会计教育所培养的会计人才,其专业能力和品质能力也是有差别的,总体情况是:
第一,中专、大专会计教育是专才教育。一些人认为,中专和大专会计教育是职业培训,主要培养初级会计人员,因此是专才教育。我们同意这个观点。在这两个层次中,教育的基本要求是注重培养学生实际操作能力,注意培养获取和应用基本会计知识和方法的能力。在教学内容上,侧重于会计基本知识和基本方法。在最低的中专会计教育层次上,要侧重“二懂、三会、四好”(4)的培训。
第二,大学本科会计教育是通才教育。大学本科会计教育主要培养中、高级会计人员,与初级会计人员相比,中高级会计人员除应具备会计基础知识和基本实务操作能力外,还应在广度和深度上拓展能力范围。主要表现在以下方面:
①在专业应用能力范围上,除获取与应用基本专业知识的能力培训外,还应适当增加一些高难度财务会计审计问题的教学,如制度设计、合并报表、租赁会计、外币报表折算、期货会计、物价变动会计、跨国公司会计、财务与管理决策等。在会计电算化方面,初级会计教学侧重操作方法,但大学会计教育还应深入到系统分析与设计层次。
②拓展专业应用知识的研究能力。会计理论大致可分为基础性理论和应用性理论两个基本层次,会计本科毕业生应具备一定的对应用性会计理论的研究和分析能力,随机应变解决各种会计实际问题。
③具备一定的组织管理能力。
第三,研究生会计教育是专才教育。硕士研究生应在具备本科生专业能力和素质的基础上,在广度和深度上进一步拓展专业能力。主要方向和特点是:
①在专业应用能力方面,硕士研究生应具备获取各种对实际工作有直接指导的专业知识以及灵活运用这些知识的能力;
②具备较高的应用性专业理论研究、创造能力;
③具备一定的基础性专业理论研究、创造能力。
一些尚未应用于实际工作的专业新知识,如人力资源会计、社会责任会计、物价变动会计、质量会计、金融工具会计、产品寿命周期成本会计等,硕士研究生应能较全面、熟练的掌握,并在条件具备时,有能力应用于实际。
会计学博士和博士后,应在具备硕士专业知识和能力的基础上,具有坚实、宽广的相关理论基础和方法论基础,有较强的基础性专业理论研究能力和教学能力。美国L.威尔逊教授把哲学博士学位的标准归纳为三条:一是彻底掌握本学科某一专门化方向的知识;二是广泛通晓本学科知识,熟悉相关领域;三是有对本学科发展做出个人贡献的能力。这些标准,同样适用于会计学博士。
四、会计毕业生的质量特征
学术型和应用型会计人才的质量特征有所不同。就应用型会计人才来说,一般应当具备实用性、创造性、外向性、通用性等主要质量特征。
1.实用性。即指将所学知识运用于实际工作的能力。使会计毕业生成为应用型会计人才,会计教育应做到:(1)培养方向要以人才市场为导向,体现社会现实和未来的需要;(2)教学内容必须紧扣社会实际,体现理论与实际相结合;(3)有效地安排和利用实习时间,让学生有“真刀真枪”实干的经历;(4)学校教育和社会实践要互相渗透,使矗立于学校和社会之间无形的厚墙不再成为一个障碍。
2.创造性。指能够创造性获取并将知识应用于实际的能力。会计实践活动千变万化,会计教育应致力于培养学生创造性地获取知识的能力,并使学生具备根据具体情况触类旁通,举一反三,灵活运用知识的能力。否则,就难以适应日益复杂多变的现实世界。
关键词：销售；税务；筹划
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）05-0-01
企业在销售产品过程当中，会涉及增值税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税、个人所得税，笔者拟通过中级会计师财务管理教材中的一道例题进行剖析，从而全面掌握和运用销售的税务筹划。
例题：某大型商场，为增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征收方式，适用税率25%。假定每销售100元(含税价，下同)的商品其成本为60元(含税价)，购进货物有增值税专用发票，为促销拟采用以下三种方案中的一种：
方案1：商品7折销售(折扣销售，并在同一张发票上分别注明)；
方案2：购物满100元，赠送30元的商品(成本18元，含税价)；
方案3：对购物满100元消费者返还30元现金。
假定企业单笔销售了100元的商品，试计算三种方案的纳税情况和利润情况(由于城建税和教育费附加对结果影响较少，因此计算时不予考虑)。
分析如下：
方案1：这种方式下，企业销售价格100元的商品由于是商业折扣销售，收取70元，所以销售收入为70元(含税价)，其成本为60元(含税价)。
增值税情况：
应纳增值税额=70/(1+17%)×17%-60/(1+17%)×17%=1.459(元)
企业所得税情况：
销售利润=70／(1+17%)-60／(1+17%)=8.55(元)
应纳企业所得税=8.55×25%=2.14(元)
税后净利润=8.55-2.14=6.41(元)
方案2：购物满100元，赠送30元商品。
根据增值税条例规定，赠送行为视同销售，应计算销项税额，缴纳增值税，同时还要缴纳企业所得税。视同销售的增值税由商场自行承担，赠送商品成本不允许在企业所得税前扣除，因为此处会计上的账务处理为：
借：营业外支出19.74
贷：库存商品 18/1.17=15.38
贷：应交税费——应交增值税(销项税额)30/1.17*0.17=4.36
按照个人所得税制度的规定，企业还应代扣代缴个人所得税。其纳税及盈利情况如下：
增值税情况：
应纳增值税额=100／(1+17%)×17%-60／(1+17%)×17%=5.81(元)
按照增值税暂行条例规定，赠送30元商品应该视同销售，其增值税的计算如下：
应纳增值税额=30／(1+17%)×17%-18／(1+17%)×17%=1.74(元)
合计应纳增值税=5.81+1.74=7.55(元)
个人所得税情况：
根据个人所得税规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品为不含个人所得税额的金额，该税应由商场承担。
商场需代顾客缴纳偶然所得的个人所得税额=30／(1-20%)×20% =7.5(元)账务处理
借：营业外支出 7.5
贷：银行存款 7.5
企业所得税情况：
赠送商品成本不允许在企业所得税前扣除，同时代顾客交纳的个人所得税款也不允许税前扣除，因此：
企业利润总额=100／(1+17%)-60／(1+17%)-19.74-7.5
=85.47-51.28-19.74-7.5=6.95(元)
应纳税所得额=6.95+19.74+7.5+30/1.17-18/1.17=44.44
应纳所得税额=44.44×25% =11.11(元)
税后净利润=6.95-11.11=-4.16(元)
总结：赠送实物涉税情况及企业利润计算：
增值税——销售商品增值税、赠送商品视同销售增值税：(销项税额-进项税额)
个人所得税——商场代顾客缴纳个人所得税。注意顾客获得的税后价值。
应纳税所得额——销售商品的不含税收入-销售商品的不含税成本。注意赠送商品的价值不得税前扣除，通过企业所得税汇算清缴表来完成。
企业利润=销售商品不含税收入-销售商品不含税成本-赠送商品不含税成本-代顾客承担的个人所得税
方案3：购物满100元，返还现金30元。
在这种方式下，返还的现金属于赠送行为，不允许在企业所得税前扣除，而且按照个人所得税制度的规定，企业还应代扣代缴个人所得税。因此，和方案2一样，赠送现金的商场在缴纳增值税和企业所得税的同时还需为消费者代扣代缴个人所得税。
增值税：
应纳增值税税额=100／(1+17%)×17%-60／(1+17%)×17%=5.81(元)
个人所得税：
应代顾客缴纳个人所得税7.5元(计算方法同方案2)
企业所得税：
企业利润总额=(100-60)／(1+17%)-30-7.5=-3.31(元)
应纳税所得额=-3.31+7.5+30=34.19(元)
应交所得税=34.19*0.25=8.55
税后净利润=-3.31-8.55=-11.86(元)
总结：购物返还现金
增值税——销售商品增值税：销项税额-进项税额
个人所得税——商场代顾客缴纳个人所得税(注意顾客获得的税后价值)
应纳税所得额——销售商品的不含税收入-销售商品的不含税成本。
企业利润——不含税收入-不含税成本-返还现金-代顾客承担的个人所得税
各方案税收负担综合比较表 单位：元
通过比较可以得出，从税后净利润角度看，第一种方案最优，第二种方案次之，第三种方案，即采取返还现金方式销售的方案最不可取。
由此可见，采用不同的促销方式不仅税收负担截然不同，对商家利润的影响也是显而易见的。商家不能盲目选择促销方式，而是要考虑税收的影响，以便做出最优选择。
提示：税款缴纳少的方案并不一定就是商家的首选，因为商家往往更看重如何实现既定的目标，如争夺消费者、占领某一市场分额等，还要考虑那种销售促销手段对消费者的刺激最大，或者说最能扩大商家销售规模。因此，只有从商家的总体经济利益出发，才能使这项税收筹划起到为企业出谋划策的作用。
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